VIII SA/Wa 890/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Iwona Owsińska- Gwiazda, Sędzia WSA Artur Kot, Protokolant Specjalista Mariola Pronobis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2019 r. w Radomiu sprawy ze skargi K. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...]września 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego K. R. kwotę [...] ([...]) złote tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] września 2018 r., po rozpatrzeniu odwołania K. R. (dalej: "skarżący", "podatnik", "strona"), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy", "DIAS" lub "Dyrektor IAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w K. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik [...]UCS") z dnia [...] czerwca 2018 r. Przedmiotem decyzji było określenie skarżącemu zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. (I, II, V – VII, IX, X i XII), kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres za sierpień 2008 r. oraz wysokości podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług za miesiące: I, II, V – IX i XII 2008 r. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia Dyrektor IAS wskazał przepisy art. 233 § 1 pkt 1, art. 23 § 1 pkt 2, art. 122, art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r., poz. 800 ze zm.; dalej: "Op"), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 106 ust. 1 oraz art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"). W uzasadnieniu decyzji Dyrektor IAS powołał się także na przepisy art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 oraz art. 70c Op. Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. (dalej: "Dyrektor UKS"), prowadził postępowanie kontrolne, wszczęte postanowieniem z dnia 12 września 2013r. wobec Przedsiębiorstwa Wielobranżowego [...] K. R. z siedzibą w W., w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r., zakończone decyzją tego organu z 12 października 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...], w wyniku rozpatrzenia odwołania uchylił tą decyzję, zalecając ustalenie stanu faktycznego przebiegu transakcji udokumentowanych sporymi fakturami wystawionymi na rzecz skarżącego przez podmioty należące do K. C., tj.: [...] z/s w R. i [...] Sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej z/s w R.. Następnie, w związku z wejściem w życie 1 marca 2017 r. ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1947 ze zm.), na mocy art. 202 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948), niniejsze postępowanie prowadził Naczelnik [...]UCS, który to organ po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z 6 czerwca 2018r. określił skarżącemu: wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wskazane wyżej miesiące 2008r., kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres za sierpień 2008 r. oraz na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wysokość podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego za styczeń, luty, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i grudzień 2008 r. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia N[...]UCS wskazał, że wobec ww. podmiotów ([...] i [...] Sp. z o.o.) przeprowadzone zostały za 2008 r. postępowania kontrolne, zakończone wydaniem przez Dyrektora UKS w K. prawomocnych decyzji w zakresie podatku od towarów i usług, odpowiednio z [...] czerwca 2014 r. oraz z [...] lutego 2015 r. W toku tych postępowań stwierdzono bowiem nieprawidłowości polegające na przyjmowaniu i wystawianiu faktur VAT, które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych (tzw. "pustych faktur"), co oznaczało wprowadzenie ich do obrotu prawnego. Na ich podstawie podmioty [...] i [...] zmniejszały nadwyżkę lub likwidowały nadwyżkę podatku VAT należnego (przy sprzedaży) nad naliczonym (przy zakupach), przez co faktury te służyły do zaniżenia podatku VAT należnego do wpłaty na rzecz Skarbu Państwa. Dodał, że przeprowadzone postępowania wykazały, że [...] i spółka [...] w 2008r. wystawiły faktury VAT, w tym na rzecz skarżącego, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. [...] i [...] funkcjonowały w kręgu podmiotów, wprowadzających do obiegu prawnego fikcyjne faktury dokumentujące czynności niedokonane. Z materiału dowodowego wynikało, że główny odbiorca faktur od podmiotów: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] będący między innymi prezesem spółki [...], właścicielem firmy [...] oraz udziałowcem w innych podmiotach miał pełną świadomość ich fikcyjności, gdyż czynnie uczestniczył w procederze handlu pustymi fakturami. Okoliczności te potwierdzają postawione mu 12 listopada 2012 r. przez Prokuraturę Apelacyjną w R. zarzuty. Z materiału dowodowego zebranego przez organy ścigania wynika bowiem, że był on członkiem grupy przestępczej mającej na celu oszustwa podatkowe. Jak wynika z postępowania sygn. [...], prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w R., m. in. wobec K. C., właściciela [...], głównego udziałowca i pełniącego zarazem funkcję prezesa zarządu spółki [...], wspólnie i w porozumieniu z innymi osobami brał on udział w działającej na terenie kraju zorganizowanej grupie zajmującej się wystawianiem fikcyjnych faktur VAT, które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Naczelnik [...]UCS wskazał także, iż w toku prowadzonych czynności kontrolnych stwierdzono, że w badanym okresie podmiotami wystawiającymi zakwestionowane faktury sprzedaży dla [...], które następnie były refakturowane na rzecz [...] była [...] Sp. z o.o. z/s w K., zaś dla [...] Sp. z o.o., które następnie były refakturowane na rzecz [...] były: [...] Sp. z o.o. w K., [...] Sp. z o.o. z/s w [...],[...] Sp. z o.o. z/s w S., [...] Sp. z o.o. z/s w [...],[...] Sp. z o.o. z/s w [...],[...] Sp. z o.o. z/s w [...],[...] Sp. z o.o. z/s w [...],[...] Sp. z o.o. z/s w W.. Organ I instancji wskazał także, iż wystawcami zakwestionowanych faktur na rzecz [...] były również: [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...],[...] Sp. z o.o. w R. i [...] Sp. z o.o. w R.. Organ I instancji stwierdził, iż faktury wystawione przez kontrahentów [...] Sp. z o.o. są nierzetelne i nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. W momencie wystawienia zakwestionowanych faktur firmy te nie prowadziły bowiem żadnej działalności gospodarczej, stwarzając jedynie pozory ich istnienia. Podobnie organ I instancji odniósł się do faktur wystawianych przez [...] Sp. z o.o. dla [...], wskazując, iż w okresie od stycznia do grudnia 2008 r. [...] nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. W konsekwencji stwierdził, iż kontrahenci [...] ([...] i [...]), którzy nie nabyli określonych w zakwestionowanych fakturach towarów i usług, nie mogli dokonać ich dalszej dystrybucji, co sprawia, że wystawione przez te podmioty na rzecz skarżącego faktury również nie dokumentują faktycznej sprzedaży i nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego od podatku należnego w firmie skarżącego. Naczelnik [...]UCS uznał także, iż faktury dokumentujące zakupy, wystawione dla firmy skarżącego przez [...] Sp. z o.o. w [...], [...] Sp. z o.o. z/s w R. i [...] Sp. z o.o. z/s w R. są nierzetelne i nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. W świetle dokonanych ustaleń organ I instancji wskazał, iż zaewidencjonowane przez [...] faktury, na łączną kwotę netto [...] zł, podatek VAT naliczony [...] zł, wskazując jako sprzedawców: [...],[...],[...],[...] i [...] potwierdzają czynności, które faktycznie nie zostały dokonane, tym samym stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Organ I instancji wskazał przy tym, iż w toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec strony przyporządkowano ze sobą transakcje zakupu i sprzedaży zakwestionowanych faktur VAT wystawionych przez [...],[...],[...],[...] i [...] na rzecz [...], które następnie dalej były przez [...] refakturowane na rzecz jednego odbiorcy, tj. firmy [...] z siedzibą w S.. Do faktur tych, jako dokumentujących fikcyjne transakcje zastosowanie ma art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Łączna kwota zobowiązania z tego tytułu (po zsumowaniu kwot dotyczących poszczególnych miesięcy) wynosi [...] zł. Zdaniem Naczelnika [...]UCS, zebrany materiał jednoznacznie wskazuje na fikcyjny obrót pomiędzy firmą [...], a wskazanymi kontrahentami i pozwala stwierdzić, że skarżący uczestniczył w procederze polegającym na przyjmowaniu do rozliczenia tzw. "pustych faktur". Były to tzw. puste faktury sensu stricto, będące jedynie samymi dokumentami, którym w rzeczywistości nie towarzyszyły żadne transakcje w nich wskazane. Tym samym organ I instancji uznał, że w sprawie wystąpiły podstawy do wydania decyzji z [...] czerwca 2018r. określającej: wysokość zobowiązania podatkowego skarżącego, stanowiące nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym do wpłaty za miesiące: styczeń, luty, maj - lipiec, wrzesień, październik i grudzień 2018 r., wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc sierpień 2008 r. oraz podatku do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące: styczeń, luty, maj – wrzesień i grudzień 2018 r. Stwierdził jednocześnie, iż nie wystąpiły przeszkody do merytorycznego orzekania o zobowiązaniach skarżącego za 2008 r., gdyż termin ich przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 70c Op w związku z art. 70 § 6 pkt 1 Op z dniem 23 października 2013 r. Zawiadomienie zostało bowiem doręczone stronie w dniu 31 października 2013 r. W odwołaniu od tej decyzji, występując o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie tej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego jej rozpoznania przez organ I instancji, postawił zarzuty naruszenia przepisów: 1. prawa procesowego, tj.: - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 Op poprzez nieprawidłową ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz zaniechanie jego kompletnego zgromadzenia, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego w sprawie polegającego na uznaniu, że transakcje wynikające z faktur VAT wystawionych przez [...] sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w R., [...] sp. z o.o. w [...], "[...]" Sp. z o.o. w R., [...][...] w R., [...] Sp. z o.o. na rzecz "[...]" K. R., w rzeczywistości nie miały miejsca, co skutkowało zmniejszeniem deklarowanego podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od kwot podatku należnego: a nadto, że [...] K. R. wystawił w 2008 r. 23 fikcyjne faktury VAT (nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych) mających dokumentować sprzedaż profili aluminiowych, blachy oraz części do naczep; - art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie błędnej oceny znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego oraz ustalonego przez organy stanu faktycznego, w kontekście podlegających w tej sprawie zastosowaniu norm prawa materialnego pozbawiających stronę uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego w fakturach zakwestionowanych przez organ; 2. prawa materialnego, tj.: - art. 70 § 1 Op poprzez jego niezastosowanie pomimo upływu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, skutkującego bezprzedmiotowością prowadzonego postępowania w sprawie, a w konsekwencji obowiązkiem umorzenia tego postępowania; - art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez: a) jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie. polegające na przyjęciu, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu, w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, pomimo że strona do 31 grudnia 2013 r., tj. do dnia upływu terminu przedawnienia nie posiadała informacji o toczącym się postępowaniu; b) błędną jego wykładnię w wyniku uznania, że strona została poinformowana o wszczętym postępowaniu wskutek doręczenia 31 października 2013 r. pisma z 29 października 2013 r., informującego, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania na skutek przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, pomimo, że niniejsze pismo nie zawierało jakichkolwiek informacji w przedmiocie wszczętego postępowania o przestępstwo karnoskarbowe; - art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 w zw. z art. 70 c Ordynacji podatkowej poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, poprzez uznanie, że pismo wystosowane w dniu 23 października 2013 r. bezpośrednio do strony wywarło skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia, pomimo że w sprawie strona działała przez ustanowionego pełnomocnika; - art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12 ustawy o VAT poprzez błędną ich wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, skutkujące pozbawieniem strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...],[...],[...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. dokumentujących nabycie towarów w następstwie przyjęcia, iż dokumentowały one czynności, które nie zostały dokonane; - art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w wyniku uznania, że firma [...] ma obowiązek zapłaty zobowiązania z tytułu wystawienia faktur, które w ocenie organu nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dyrektor IAS decyzją z dnia [...] września 2018 r., wskazaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, zarzuty i argumentację odwołania. Przechodząc do rozpatrzenia sprawy, w pierwszej kolejności powołał się na treść art. 70 § 1 Op i stwierdził, że w odniesieniu do kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: styczeń, luty, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień i październik 2008 r., kwoty do przeniesienia za sierpień 2008r. oraz kwoty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za: styczeń, luty, maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2008 r., ustawowy termin przedawnienia upływał co do zasady z dniem 31 grudnia 2013 r., zaś kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. i kwoty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za grudzień 2008 r. z dniem 31 grudnia 2014 r. Stwierdził, powołując się na treść art. 70 § 6 pkt 1 Op, że w realiach niniejszej sprawy nie wystąpiły przeszkody do orzekania o zobowiązaniach skarżącego w podatku od towarów i usług, gdyż bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań uległ zawieszeniu, z uwagi na fakt, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., pismem z 29 października 2013 r. (nr [...]) doręczonym 31 października 2013 r., tj. przed terminem przedawnienia zobowiązań podatkowych, o których mowa powyżej zawiadomił na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej stronę o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Następnie organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika [...]UCS co do tego, że zaewidencjonowane przez [...] faktury wskazujące jako sprzedawców [...],[...],[...],[...],[...] potwierdzają czynności, które faktycznie nie zostały dokonane, co sprawia, że stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Z postępowań kontrolnych przeprowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w stosunku do [...] i [...], zakończonych decyzjami podatkowymi jednoznacznie wynika, że dostawcy na rzecz ww. podmiotów nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej, a faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Z decyzji z dnia [...] czerwca 2014 r., wydanej wobec [...] oraz z dnia [...] lutego 2015 r. wobec spółki [...] wynika, że właściciel [...] jest podejrzany o to, że był członkiem grupy przestępczej mającej na celu oszustwa podatkowe, uczestniczył w procederze handlu pustymi fakturami i miał pełną świadomość ich fikcyjności. Jako właściciel firmy [...] oraz jedyny właściciel i Prezes Zarządu spółki [...], nabywał towar u tych samych kontrahentów oraz wystawiał faktury sprzedaży również do tych samych odbiorców. Zeznania świadków potwierdziły, że firmy uczestniczące w dostawie tych towarów, nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej. Urzędy Skarbowe oraz Urzędy Kontroli Skarbowej w stosunku do kontrahentów [...] i [...] wszczęły postępowania, które zostały zakończone wydaniem decyzji podatkowych. Na podstawie zebranych materiałów w trakcie prowadzonych postępowań ustalono, że osoby działające w ramach zorganizowanej ww. grupy przestępczej, za pośrednictwem szeregu firm, w których osoby te były udziałowcami lub pełniły funkcje członków zarządu wprowadzały do obrotu gospodarczego tzw. "puste faktury" wyłudzając na ich podstawie zwrot podatku VAT lub dokonywały sprzedaży tzw. faktur kosztowych. Założone przez te osoby firmy nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, zostały wykorzystane w celu przepuszczania przez nie fikcyjnych faktur VAT dotyczących zakupu sprzedaży, a transakcje te nie miały miejsca i nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w następstwie czego [...][...] i [...] ujmowały te faktury w rozliczeniach podatku VAT. Organ odwoławczy podzielił także ustalenia i wnioski organu I instancji co do tego, że faktury wystawione przez: [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., są nierzetelne i nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych, wskazał, iż [...] Sp. z o.o. była typowym "znikającym podatnikiem", który wprowadzał do obiegu tzw. puste faktury. Organ odwoławczy wskazał, iż zebrany materiał jednoznacznie wskazuje na fikcyjny obrót pomiędzy [...], a wskazanymi kontrahentami i pozwala stwierdzić, że ww. podmiot uczestniczył w procederze polegającym na przyjmowaniu do rozliczenia tzw. "pustych faktur". Były to tzw. puste faktury sensu stricto, będące jedynie samymi dokumentami, którym w rzeczywistości nie towarzyszyły żadne transakcje w nich wskazane. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wyklucza, aby przedmiotowym fakturom towarzyszyły jakiekolwiek realne transakcje, nawet z udziałem innych podmiotów niż ich wystawcy. Zatem zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji słusznie uznał, że podatnik nie wszedł w ogóle w posiadanie towaru wykazanego w spornych fakturach, ani nie był odbiorcą usług w nich wykazanych. Czynności ujęte w zakwestionowanych fakturach nie miały odzwierciedlenia w rzeczywistości, a wystawienie faktur przez rzekomych dostawców podatnika nie miało żadnego odniesienia do rzeczywistości. Dyrektor IAS podniósł także, iż konsekwencją powyższego jest stwierdzenie, że kontrahenci [...] ([...],[...],[...],[...] i [...]), którzy nie nabyli określonych w zakwestionowanych fakturach towarów i usług, nie mogli dokonać ich dalszej dystrybucji. W tej sytuacji faktury wystawione przez ww. firmy na rzecz [...] również nie dokumentują faktycznej sprzedaży. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że [...],[...],[...],[...] i [...] nie były podmiotami, które dokonywały dostaw na rzecz strony. Firmy te wytwarzały jedynie dokumentację, mającą na celu wykazanie od strony formalnej dostawę towarów, natomiast poza tym nie posiadały żadnego zaplecza, które umożliwiałoby prowadzenie działalności. W większości nie okazały żadnych dokumentów źródłowych. Transakcje udokumentowane spornymi fakturami VAT wystawionymi w kontrolowanym okresie przez ww. kontrahentów na rzecz strony, nie miały w rzeczywistości miejsca, a przedmiotowe faktury posłużyły stronie jako podstawa obniżenia podatku należnego. Organ odwoławczy wskazał zatem, iż słusznie organ I instancji uznał, że skarżący nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur w poszczególnych miesiącach 2008 r., ogółem w kwocie [...] zł. Organ odwoławczy podzielił także ustalenia organu I instancji, iż skarżący wystawił dla firmy [...] B. U. w S. 23 faktury w warunkach art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Uznał bowiem, iż wystawione faktury to efekt refakturowania fikcyjnych faktur VAT wystawionych przez: [...],[...],[...],[...] i [...], które to podmioty wystawiając je na rzecz [...] również refakturowały fikcyjne faktury wcześniej otrzymane, w przypadku [...] od: [...], a w przypadku [...] od spółek: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] i [...]. Faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Uznając za zgodną z prawem decyzję organu I instancji, nie podzielił argumentacji odwołania. Pismem z dnia 14 listopada 2018 r. K. R., działaniem pełnomocnika, wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W.. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, autor skargi postawił zarzuty naruszenia przepisów: 1. prawa procesowego, tj.: - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłową ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz zaniechanie jego kompletnego zgromadzenia, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego w sprawie, polegającego na uznaniu, iż transakcje wynikające z faktur VAT wystawionych przez [...] Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej, [...] Sp. z o.o., "[...]" Sp. z o.o., [...],[...] Sp. z o.o. na rzecz skarżącego w rzeczywistości nie miały miejsca, co skutkowało zmniejszeniem deklarowanego podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od kwot podatku należnego; a nadto, że skarżący wystawił w 2008 r. 23 fikcyjne faktury VAT (nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych) mających dokumentować sprzedaż profili aluminiowych, blachy oraz części do naczep; - art. 121 § 1 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania do organu i przekonywania, wskutek pozbawienia strony podstawowego uprawnienia wynikającego z ustawy o VAT, tj. prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o ustalenia, które nie znajdują odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy; - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie błędnej oceny znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego oraz ustalonego przez organy stanu faktycznego, w wyniku zaniechania ustalenia czy strona faktycznie nabyła określony na fakturach towar oraz czy dokonała jego dalszego zbycia na rzecz swoich kontrahentów; - art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej przez dokonanie błędnej oceny znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego oraz ustalonego przez organy stanu faktycznego, w kontekście podlegających w tej sprawie zastosowaniu norm prawa materialnego pozbawiających stronę uprawnienia do odliczenia podatku naliczanego, wykazanego w fakturach zakwestionowanych przez organy; - art. 180, art. 181, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpującego rozpatrzenia tego materiału, bowiem organy wybiórczo i dowolnie oceniły dowody, na których się oparły wydając niniejszą decyzje; 2. prawa materialnego, tj.: - art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, pomimo upływu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, skutkującego bezprzedmiotowością prowadzonego postępowania w sprawie, a w konsekwencji obowiązkiem umorzenia tego postępowania; - art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez: a) jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu, w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, pomimo iż strona do 31 grudnia 2013 r., tj. do dnia upływu terminu przedawnienia, nie posiadała informacji o toczącym się postępowaniu; b) błędną jego wykładnię w wyniku uznania, iż strona została poinformowana o wszczętym postępowaniu wskutek doręczenia 31 października 2013 r. pisma z 29 października 2013 r. informującego, iż nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania na skutek przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, pomimo iż niniejsze pismo nie zawierało jakichkolwiek informacji w przedmiocie wszczętego postępowania o przestępstwo karnoskarbowe; - art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej, poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie poprzez uznanie, że pismo wystosowane w dniu 23 października 2013 r. bezpośrednio do strony wywarło skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia, pomimo iż w sprawie strona działała przez ustanowionego pełnomocnika; - art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. 3, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12 ustawy o VAT poprzez błędną ich wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie skutkujące pozbawieniem strony prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., [...],[...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o., dokumentujących nabycie towarów w następstwie przyjęcia, że dokumentowały one czynności, które nie zostały dokonane; - art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w wyniku uznania, że firma [...] ma obowiązek zapłaty zobowiązania z tytułu wystawienia faktur, które w ocenie organu nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania. Badając sprawę w tak zakreślonych granicach kompetencji Sąd doszedł do przekonania, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Sporem w niniejszej sprawie objęta jest prawidłowość ustaleń faktycznych i ich oceny, dokonanych przez organy podatkowe, które przyjęły, że skarżący w kontrolowanym okresie bezpodstawnie odliczył podatek naliczony z wystawionych na jego rzecz faktur VAT przez pięć podmiotów: [...] Sp. z o.o. z siedzibą w R., [...], PHU [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...],[...] Sp. z o.o. w R. i [...] Sp. z o.o. w R.. Powyższe sprawia, że skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego ujętego w zakwestionowanych fakturach, na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Sporne jest także określenie skarżącemu wysokości należnego podatku od towarów i usług podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającego z 23 faktur wystawionych przez skarżącego w poszczególnych miesiącach 2008 r. dla firmy [...]. Sporem objęta jest także możliwość orzekania przez organy podatkowe o zobowiązaniach skarżącego, o których mowa w zaskarżonej decyzji, albowiem w ocenie skarżącego w okolicznościach niniejszej sprawy upłynął termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Op, nie zaistniała bowiem przesłanka zawieszenia jego biegu, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Op. W tych okolicznościach w ocenie Sądu dokonanie oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w zakresie prawidłowości ustaleń faktycznych i zastosowania przepisów prawa materialnego należy poprzedzić zbadaniem prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe art. 70 § 1, § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Op, jako zarzutu najdalej idącego. Odnosząc się do tego zarzutu na wstępie rozważań przypomnieć należy, że zgodnie art. 70 § 1 Op zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Mając na uwadze termin płatności podatku od towarów i usług wskazany w art. 103 ust. 1 ustawy o VAT stwierdzić należy, iż co do zasady termin przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych upływał odnośnie zobowiązań w podatku od towarów i usług za: styczeń, luty, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień i październik 2008 r., kwoty do przeniesienia za sierpień 2008r. oraz kwoty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za: styczeń, luty, maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2008 r. z dniem 31 grudnia 2013 r., zaś odnośnie kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. i kwoty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za grudzień 2008 r. z dniem 31 grudnia 2014 r. Stosownie do postanowień art. 70c Op, organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Konieczne jest w tym miejscu wskazanie, że aktualna treść wyżej wymienionego przepisu jest wynikiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 (dostępny pod adresem http://otk.trybunal.gov.pl/orzeczenia/otk.htm). W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 Op w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Op, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Aktualne brzmienie art. 70 § 6 pkt 1 Op zostało ustalone art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 1149), z mocą obwiązującą od dnia 15 października 2013 r. Jednocześnie tą samą ustawą (art. 1 pkt 2) i także z mocą od dnia 15 października 2013 r. dodano art. 70c, w aktualnym dotychczas brzmieniu. Przepisy te mają zatem zastosowanie w niniejszej sprawie w brzmieniu aktualnym zarówno w dacie upływu terminu przedawnienia, jak i obecnie. Podkreślić także należy, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa i związane jest wyłącznie z czynnością zawiadomienia o wszczętym w określonym dniu postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, a nie z tym jaki skutek owe zawiadomienie wywołuje i kto o tym skutku zawiadamia. Te elementy są kwestią wtórną dla samego biegu terminu przedawnienia. Istotny jest natomiast moment zawiadomienia o przypadku określonym w art. 70 § 6 pkt 1 Op oraz to, że zawiadomienie takie musi dotrzeć do podatnika (por. wyrok NSA z dnia 17 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1643/15). W uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów z dnia 18 czerwca 2018 r. NSA podkreślił, że uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wszczęcia postępowania karnoskarbowego jest jedynym - w świetle art. 70 § 6 pkt 1 Op - warunkiem wystąpienia skutku zawieszenia terminu przedawnienia z mocy prawa (sygn. akt I FPS 1/18). Zdaniem NSA, zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c Op informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Op nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy. W uzasadnieniu uchwały NSA zwrócił m.in. uwagę, że przywołanie w treści zawiadomienia kierowanego do podatnika w trybie art. 70c Op jednostki odpowiedniego przepisu Op, tj. art. 70 § 6 pkt 1, w którym tkwi przyczyna wywołująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia w postaci wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, pozwala uznać, że wynikające z powołanego wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego standardy konstytucyjne, wymagane do osiągnięcia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Op skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zostaną zrealizowane. Zdaniem NSA nie powinno mieć zatem decydującego znaczenia, czy przyczyna stanowiąca o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostanie przedstawiona w zawiadomieniu w trybie art. 70c Op w postaci przywołania właściwej tej przyczynie jednostki redakcyjnej Op (art. 70 § 6 pkt 1), czy w postaci przekazanej wprost informacji o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Przywołanie art. 70 § 6 pkt 1 Op w ramach zawiadomienia kierowanego w trybie art. 70c Op oznacza, że podatnik uzyskuje wiedzę, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z upływem terminu wynikającego z art. 70 § 1 Op. Taki przekaz daje także informację na temat okoliczności (przyczyny) wywołującej skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Nie jest to zatem przekaz nieskonkretyzowany. NSA podkreślił, że zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c Op informujące, że z określonym co do daty dniem "na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p." nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, może być zatem postrzegane jako minimum czyniące zadość przywołanemu wyżej standardowi konstytucyjnemu. W ten sposób podatnik uzyskuje bowiem wiedzę, że według organu podatkowego, jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z powodu przyczyny tkwiącej w art. 70 § 6 pkt 1 Op, czyli właśnie ze względu na wszczęcie postępowania dotyczącego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego związanego z niewykonaniem tego zobowiązania. Od momentu zatem powiadomienia podatnika o fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia na skutek wystąpienia przyczyny opisanej w art. 70 § 6 pkt 1 Op, przestaje po stronie podatnika istnieć stan niepewności co do tego, czy jego zobowiązanie podatkowe się przedawniło, czy nie. W realiach rozpoznawanej sprawy istotne znaczenie dla oceny prawidłowego zastosowania przez organy art. 70c Op ma uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, w której NSA orzekł, że: "1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. 2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej." W uzasadnieniu uchwały NSA stwierdził m.in., że przepisy dotyczące doręczeń mają m.in. funkcje gwarancyjne dla strony. Strona po to ustanawia pełnomocnika, aby ten prowadził jej sprawę. Jest to wyraz staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. To pełnomocnik procesowy ma w sposób profesjonalny pilnować w toku postępowania interesów podatnika. Strona może nie mieć świadomości, a przede wszystkim wiedzy w zakresie skutków prawnych otrzymanej informacji, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Op, nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy. Stąd też wszelkie pisma kierowane przez organ podatkowy powinny być kierowane do pełnomocnika. Doręczenie wprawdzie jest czynnością materialno-techniczną, regulowaną przez przepisy procesowe. Wywołuje jednak daleko idące skutki materialnoprawne. W przypadku bowiem doręczenia zawiadomienia o prawidłowej treści, które spełnia przesłanki formalne oraz przesłanki materialnoprawne, co do rzeczywistego przebiegu zdarzeń, przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, dochodzi do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Zdaniem NSA, w żaden sposób nie można uchybienia w zakresie naruszenia art. 145 § 2 Op oceniać w charakterze wpływu na wynik sprawy. Brak prawidłowego doręczenia zawsze w sposób istotny rzutuje na rozstrzygnięcie. Przyjęcie zaś odmiennej tezy, że naruszenie tego przepisu w określonym stanie faktycznym może nie mieć wpływu na wynik sprawy, niweczyłoby funkcje gwarancyjne art. 145 § 2 Op. Mając na względzie powyższe, Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego zaskarżoną decyzją na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Op, albowiem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] doręczył zawiadomienie w trybie art. 70c Op bezpośrednio skarżącemu, a nie reprezentującemu go pełnomocnikowi. Z akt sprawy wynika niewątpliwie, że w dniu 14 października 2013 r. wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej w K. pismo adwokata M. C. zatytułowane "Zgłoszenie udziału w sprawie", do którego dołączone zostało pełnomocnictwo udzielone temu adwokatowi przez skarżącego w dniu 30 września 2013 r. (karta 27 – 29 tom I akt podatkowych). Pełnomocnictwo to obejmowało umocowanie do prowadzenia we wszystkich instancjach m.in. w postępowaniu kontrolnym i podatkowym w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2008 r. Z powyższego wynika, iż skarżący od dnia 14 października 2013 r. był reprezentowany przez pełnomocnika. Wobec tego zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c Op (pismo z dnia 29 października 2013 r. – karta 579 tom II akt podatkowych), winno zostać doręczone pełnomocnikowi, a nie bezpośrednio skarżącemu. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R., wykonujący obowiązek informacyjny względem podatnika występuje bowiem w charakterze quasi organu współdziałającego, a skutki jego działań wywołują istotne konsekwencje materialnoprawne w zakresie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych (por. pkt 6.3.14 uzasadnienia uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18). Powyższe uchybienie skutkuje zatem brakiem ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Op, tj. brakiem zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Mając powyższe na uwadze zauważyć wypada, że stosownie do art. 208 § 1 Op, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Wobec powyższego Sąd stwierdził, że podniesiony przez skarżącego zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego okazał się zasadny. Brak jest bowiem podstaw do podzielenia argumentacji organów o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań skarżącego, o których mowa w zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Op, w której to okoliczności organy podatkowe upatrywały możliwość orzekania w sprawie. Organy podatkowe uzasadniając wydane w sprawie rozstrzygnięcia nie powołały się przy tym na inne okoliczności skutkujące zawieszeniem bądź przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie jest jednak wykluczone, iż takie okoliczności wystąpiły. Z tych względów Sąd uchylił jedynie zaskarżoną decyzję, celem umożliwienia organowi odwoławczemu zbadania czy w sprawie wystąpiły inne niż wynikająca z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Op okoliczności mające wpływ na bieg terminu przedawnienia. W tej sytuacji, w ocenie Sądu zbędne jest ustosunkowanie się do pozostałych zarzutów skargi. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną, co do wadliwego zastosowania w sprawie art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Op i rozważy zastosowanie w sprawie art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 Op, po uprzednim ustaleniu, czy ewentualnie wystąpiły jakiekolwiek inne przesłanki mogące mieć wpływ na bieg terminu przedawnienia zobowiązań skarżącego w podatku od towarów i usług, o których mowa w zaskarżonej decyzji i czy istnieje z uwagi na te przesłanki możliwość orzekania o wysokości zobowiązań podatkowych skarżącego w niniejszej sprawie. Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa orzekł, jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 209, art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ppsa oraz na podstawie § 2 pkt 7 w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.), przy zastosowaniu art. 206 ppsa. W ocenie Sądu zaistniały przesłanki do zastosowania art. 206 ppsa, albowiem skarga została uwzględniona z uwagi na skuteczność zarzutu przedawnienia. Jego sformułowanie oparte na niespornych okolicznościach faktycznych nie wymagało nakładu pracy uzasadniającego uwzględnienie w kwocie zasądzonych kosztów postępowania sądowego pełnej kwoty wynagrodzenia pełnomocnika, wynikającej z § 2 pkt 7 ww. rozporządzenia. Z tych też względów w skład wskazanej w punkcie 2 wyroku kwoty ([...] zł) wchodzą: [...] zł wynagrodzenia pełnomocnika, [...] zł uiszczonego wpisu sądowego i 17 zł opłaty od pełnomocnictwa.