I SA/Wr 1075/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Protokolant Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 maja 2009 r. przy udziale sprawy ze skargi A w J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 1999, 2000 oraz styczeń, luty, marzec 2001r. oddala skargę Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] uchylająca decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. Nr [...] z dnia [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych Nr [...]; [...]; [...]; [...]; [...] wydanych przez inspektora kontroli skarbowej w dniu [...] określających zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r.; 2000r. i miesiące: styczeń – marzec 2001r. i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia oraz uchylająca w całości postanowienie w sprawie podjęcia zawieszonego postępowania kontrolnego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za lata 1999; 2000 oraz miesiące od stycznia do marca 2001r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że strona pismem z dnia [...] zażądała wznowienia postępowania i uchylenia wyżej wskazanych decyzji prawomocnych wskazując, iż wyrokiem z dnia 20 kwietnia 2005r. sygn. akt IV SA/Wr 202/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił decyzję Nr [...] D. Kuratora Oświaty we W. z dnia [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta J. G. w przedmiocie wykreślenia Placówki A (zwanej dalej "Placówką" z ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta J. G., w oparciu o które pozbawiono ww. Placówkę możliwości skorzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. zwanej dalej "u.p.d.o.p."). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. przychylił się do wniosku strony i postanowieniem Nr [...] z dnia [...] wznowił postępowanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za lata 1999r., 2000r. i miesiące: styczeń-marzec 2001r. Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że wszczęte przez Prezydent Miasta J. G. postępowanie administracyjne w przedmiocie wykreślenia Placówki nie zostało zakończone. Prezydent Miasta J. G. jako organ pierwszej instancji – po wyroku sądu administracyjnego – nie wydał nowego rozstrzygnięcia, tj. nie umorzył wszczętego wobec Placówki postępowania jako bezprzedmiotowe ani też nie wydał decyzji w sprawie wykreślenia Placówki z ewidencji niepublicznych placówek oświatowych Miasta J. G.. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia kwestii prawidłowości i legalności funkcjonowania Placówki postanowieniem nr [...] z dnia [...] zawiesił wznowione na wniosek strony postępowanie powołując się na przesłankę z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. ("gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ"). Pomimo wielokrotnych monitów do organu pierwszej instancji przez Dyrektora UKS do dnia [...] Prezydent Miasta J. G. nie zakończył prowadzonego wobec Placówki postępowania. Jednocześnie uległo przedawnieniu zobowiązanie podatkowe, które było przedmiotem prowadzonego przez organ kontroli skarbowej postępowania. W związku z powyższym Dyrektor UKS we W. postanowił podjąć zawieszone postępowanie a następnie wydał w dniu [...] decyzję Nr [...] z dnia [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych Nr [...]; [...]; [...]; [...] wydanych przez inspektora kontroli skarbowej w dniu [...] określających zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r.; 2000r. i miesiące: styczeń – marzec 2001r. Podstawą prawną jej wydania był art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej "O.p."), bowiem organ pierwszej instancji w związku z niezakończeniem postępowania przez Prezydenta Miasta J. G. nie mógł stwierdzić, czy Placówka prowadziła działalność oświatową zgodnie z przepisami ustawy o oświacie i czy w związku z niepodjęciem działalności statutowej we wnioskowanym terminie podlegał wykreśleniu z rejestru niepublicznych placówek oświatowych Miasta J. G.. Przy jednoczesnym upływie terminów przewidzianych w art. 70 O.p. organ podatkowy pierwszej instancji nie orzekł co do istoty sprawy i nie uchylił prawomocnych decyzji. Na skutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i powołane na wstępie postanowienie, powołując się na treść art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p. i art. 240 § 1 pkt 7 O.p. wskazał, że sam fakt uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu decyzji o wykreśleniu strony z rejestru placówek oświatowych nie rozstrzyga kwestii wpływu tej okoliczności na treść decyzji określających skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych. Dopiero wydanie w tym zakresie decyzji merytorycznej przez uprawniony organ pozwoliłoby na zajęcie stanowiska w zakresie zasadności wznowienia postępowania. Zresztą taka koncepcja była prezentowana przez Dyrektora UKS, który zawiesił postępowanie do czasu zajęcia stanowiska przez uprawniony organ i znalazła pełna aprobatę w orzeczeniach Dyrektora Izby Skarbowej i Ministra Finansów. Brak takiego stanowiska nie pozwalał na podjęcie zawieszonego postępowania nawet w sytuacji upływu terminów przewidzianych w art. 68 i 70 O.p. Zdaniem organu odwoławczego, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p. organ podatkowy ma stwierdzić istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p., co oznacza, że musi odpowiedzieć merytorycznie czy taka przesłanka wystąpiła czy nie. Niemniej doszło – zdaniem organu odwoławczego - do sytuacji patowej z punktu widzenia dotychczasowego toku postępowania. Prezydent Miasta J. G. faktycznie nie zajął stanowiska poprzez wydanie decyzji bądź o umorzeniu postępowania w sprawie wykreślenia bądź o wykreśleniu strony z ewidencji szkół i placówek pozaszkolnych, co oznacza, że Placówka jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych zgodnie z zaświadczeniem Nr [...] z dnia [...] o wpisie do ewidencji placówek pozaszkolnych województwa jeleniogórskiego wydanym przez Kuratora Oświaty w J. G.. Wobec tego rozstrzygając w takim stanie faktycznym Dyrektor UKS winien wskazać wprost, iż w sprawie zaszła przesłanka przewidziana w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Tymczasem pozostawił on domniemanie, że nie wiadomo czy przesłanka taka zaszła czy nie zaszła, gdyż jak wywiódł z uwagi na przedawnienie nie musiał merytorycznie rozstrzygać tej kwestii. Zdaniem organu odwoławczego Dyrektor UKS uchylił się od merytorycznego zbadania czy w sprawie zaszła przesłanka o której mowa w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. okoliczność przedawnienia nie zwalnia organu do wykazania istnienia bądź nie istnienia przesłanek wznowienia postępowania. W związku jednak z faktem, że nie wystąpiła przesłanka zawarta w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. pozwalająca na podjęcie przez organ pierwszej instancji zawieszonego postępowania nie można było wydać decyzji odmawiającej uchylenia dotychczasowych decyzji całości lub w części w związku z tym organ odwoławczy zmuszony był orzec o uchyleniu decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca wnosi o uchylenie w części zaskarżonej decyzji w zakresie uchylenia w całości postanowienia w sprawie podjęcia zawieszonego postępowania kontrolnego za lata 1999, 2000 i styczeń – marzec 2001r. z powodu wydania decyzji w tym zakresie z rażącym naruszeniem prawa tj. obrazę przepisów postępowania w postaci mylenia art. 240 § 1 pkt 7 O.p. dotyczącego wznowienia postępowania z art. 205 O.p. w sprawie podjęcia zawieszonego postępowania; art. 233 O.p. poprzez uchylenie postanowień UKS, a wiec wydania decyzji w zakresie, który był nie objęty przedmiotem skargi do organu drugiej instancji i były prawomocne; obrazę prawa materialnego w postaci art. 104 k.p.a. w zw. z art. 107 k.p.a. poprzez bezzasadne pominięcie pism Kuratora Oświaty i Prezydenta Miasta, które spełniają kryteria decyzji i tym samym zawierają rozstrzygnięcie o istnieniu placówki oświatowej w ramach ustawy o systemie oświaty; art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. w zw. z art. 83 ust. 2 ustawy o systemie oświaty poprzez bezzasadne łączenie działalności oświatowej wyłącznie z działalnością w ramach ustawy o systemie oświaty. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wskazała, że na postępowanie w przedmiocie podjęcia zawieszonego postępowania nie służył stronie skarżącej jakikolwiek środek zaskarżenia dlatego jego weryfikacja mogła nastąpić dopiero wraz z decyzją od której strona wniosła odwołanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r. nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej "p.s.a."), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza ani przepisów prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, ani też przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Przy czym należy przypomnieć, że Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.s.a.). Przedmiotem sporu między stronami jest kwestia wznowienia postępowania podatkowego na skutek zaistnienia – zdaniem strony skarżącej - przesłanki przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 7 O.p., która zdaniem strony powinna skutkować brakiem jej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na skutek zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., w zw. z art. 83 ust. 2 ustawy o systemie oświaty. Z takim stanowiskiem nie zgadza się organ odwoławczy, wskazując na brak możliwości rozstrzygnięcia w przedmiocie ww. przesłanki wskutek braku zakończenia postępowania administracyjnego przez organy upoważnione do orzekania w przedmiocie wykreślenia strony skarżącej z rejestru placówek oświatowych. Jest poza sporem, że wyrokiem z dnia 20 kwietnia 2005r. sygn. akt IV SA/Wr 202/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił decyzję Nr [...] D. Kuratora Oświaty we W. z dnia [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta J. G. w przedmiocie wykreślenia Placówki z ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta J. G.. Podstawą podjętego wyroku był art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.s.a. tj. naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, które mogło mieć wpływ na wynik rozstrzygnięcia. Sąd zauważył w swoim wyroku, że wykreślenie placówki oświatowej z ewidencji , przewidziane w art. 83 ust. 1 ustawy o systemie oświaty ma charakter obligatoryjny, niemniej przy spełnieniu przesłanek enumeratywnie określonych w pkt 1-5 art. 83 ust. 1 omawianej ustawy . W niniejszej sprawie Prezydent Miasta J. G. jako organ pierwszej instancji wykreślił stronę powołując się na przepisy art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o systemie oświaty, co było też zgodne z wnioskiem Kuratora Oświaty z dnia [...]. W myśl wskazanej normy prawnej wpis do ewidencji podlega wykreśleniu w przypadku stwierdzenia, w trybie nadzoru pedagogicznego, że działalność szkoły lub placówki jest sprzeczna z przepisami ustawy lub statutem - jeżeli osoba prowadząca szkołę lub placówkę w wyznaczonym terminie nie zastosowała się do poleceń organu sprawującego nadzór pedagogiczny. Natomiast organ drugiej instancji Kurator Oświaty utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji powołał w podstawie prawnej przepisy art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie oświaty dotyczące przypadku wykreślenia wpisu do ewidencji wobec niepodjęcia działalności przez szkołę lub placówkę w terminie wskazanym w zgłoszeniu do ewidencji. Swoją odmienną kwalifikację prawną Kurator Oświaty utożsamiał z uprawnioną przez organ drugiej instancji korektą wadliwej podstawy prawnej "dla niezmienionego stanu faktycznego". Jak wynika z akt sprawy postępowania administracyjnego ustalenie stanu faktycznego odbyło się wyłącznie w oparciu o notatkę służbową z dnia [...] Nr [...], sporządzoną przez wizytatorów Kuratorium Oświaty w wyniku diagnozy przeprowadzonej [...] w Placówce. Już to – zdaniem Sądu, iż do stanu faktycznego ustalonego wyłącznie na podstawie tylko tego jednego wskazanego wyżej dokumentu organy obu instancji zastosowały różne normy prawa materialnego o wykreśleniu placówki oświatowej z ewidencji, zastosowanie których następuje przy odmiennych okolicznościach faktycznych, świadczy bez wątpienia, iż naruszone zostały przepisy postępowania administracyjnego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd powołał się na art. 7 k.p.a. w myśl, którego obowiązkiem organów administracji publicznej, zarówno pierwszej instancji, jak i odwoławczego (w związku z art. 140 k.p.a.) jest podejmowanie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Powyższa ogólna zasada prawdy obiektywnej zakreśla zatem szerokie granice postępowania dowodowego, w ramach którego , zgodnie z art. 77 § 1 k.p.a. organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, przy respektowaniu dyrektywy wynikającej z art. 75 § 1 k.p.a., stosownie do której jako dowód należy dopuścić wszystko , co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy , a nie jest sprzeczne z prawem . Kurator Oświaty w swoim postępowaniu zakończonym wydaniem zaskarżonej decyzji uchybił powyższym zasadom. Nie odniósł się m.in. do wyjaśnień strony oraz zgłaszanych przez nią wniosków dowodowych. Sąd wskazał, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji , stosownie do wymogów określonych w art. 107 § 3 k.p.a., powinno wynikać przede wszystkim jakie fakty organ uznał za udowodnione i w niniejszej sprawie powinno to polegać przede wszystkim na udowodnieniu niepodjęcia działalności przez placówkę w terminie wskazanym w zgłoszeniu do ewidencji. Kurator Oświaty bezpodstawnie przyjął, iż jest to okoliczność bezsporna. Zdaniem Sądu z zaskarżonej decyzji Kuratora Oświaty nie wynika przy tym, co dla organu oznacza owo niepodjęcie działalności w rozumieniu art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie oświaty. Zdaniem Sądu powyższe wyjaśnienie ma dla sprawy zasadnicze znaczenie, bowiem jak wynika z akt sprawy notatka służbowa z dnia 14 marca 2001r. a więc jak należy mniemać i przeprowadzona diagnoza nie odnosiła się do pełnego zakresu działalności statutowej Placówki. Pominięcie wyjaśnień i wniosków strony wymagało, też w myśl art. 107 § 3 k.p.a., podania przyczyn , z powodu których odmówiono im wiarygodności i mocy dowodowej. Z tych samych powodów Sąd uznał, iż uwzględniając skargę należy uchylić także decyzję I instancji jako podjętą z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zwrócono uwagę, iż w decyzji organu pierwszej instancji brak jest całkowicie wskazania, z jakimi to przepisami ustawy lub statutem sprzeczna jest działalność Placówki. Z powołanego wyroku wynika, że organy administracji zobowiązane są ponownie przeprowadzić postępowanie administracyjne, uwzględniając ocenę prawną zawartą w ww. wyroku Sądu, stosownie do treści art. 153 p.s.a. Powołany przepis stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Należy także zauważyć, że wznowienie postępowania podatkowego jest jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania podatkowego. Zmierza ono do usunięcia ciężkich wad postępowania podatkowego, które ujawniły się już po wydaniu decyzji ostatecznej. Jego istotą jest ponowne rozpatrzenie sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną ze względu na kwalifikowane wady, jakimi obarczone było postępowanie poprzedzające wydanie decyzji W postępowaniu wznowieniowym rozstrzygnięcia wymagają dwie odmienne kwestie prawne – po pierwsze istnienie przesłanek wznowienia postępowania, po drugie zaś ponowne merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, które już było przedmiotem postępowania, które teraz zostało uznane za wadliwe. (por. H. Dzwonkowski, Ordynacja podatkowa, s. 958 i nast.). Chodzi jednak nie o ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie o zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności ściśle wymienione w art. 240 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 22 maja 2003r. sygn. akt III SA 2367/01, opubl. Legalis). Jedną z takich przesłanek jest sytuacja, gdy decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji (art. 240 § 1 pkt 7 O.p.). Ustawodawca, mówiąc w art. 240 § 1 pkt 7 O.p. o innej decyzji lub orzeczeniu sądu miał na uwadze akt administracyjny lub sądowy, który stanowił podstawę prawną, a nie faktyczną wydania decyzji podatkowej (wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2003 r., III SA 1933/01, M. Pod. 2003, nr 11, s. 39). Stosownie do treści art. 243 § 1 O.p. w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 2 O.p.). Po przeprowadzeniu ww. postępowania organ ten, stosownie do treści art. 245 O.p., zobowiązany jest do wydania jednej z przewidzianych w ww. przepisie decyzji. Organ podatkowy może: 1) uchylić w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p., i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2) odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.; 3) odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 o.p., lecz: a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa albo b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70 O.p. Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wydał postanowienie w przedmiocie wznowienia albowiem niewątpliwym jest, że WSA we Wrocławiu uchylił decyzję Kuratora Oświaty i Prezydenta Miasta J. G.. Jednakże uchylenie to nastąpiło na skutek stwierdzenia naruszenia przepisów prawa procesowego, nie było zaś merytorycznym rozstrzygnięciem w przedmiocie statusu strony skarżącej jako placówki oświatowej. Powyższe wiąże się z koniecznością przeprowadzenia przez Prezydenta Miasta J. G. ponownego postępowania administracyjnego, w którym w drodze decyzji rozstrzygnie on w przedmiocie statusu strony skarżącej, bądź to umarzając postępowanie bądź wykreślając stronę z listy placówek oświatowych. Skoro postępowanie to przez ww. organ administracji nie zostało zakończone, to niemożliwym jest zakończenie również postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego. Organ podatkowy bowiem w swym rozstrzygnięciu nie może opierać się na pismach Prezydenta Miasta J. G. czy Kuratora Oświaty z których to pism nie wynika ich jednoznaczne stanowisko w przedmiotowej kwestii, a pisma te mają m.in. charakter korespondencji pomiędzy organami administracji. Sąd nie dostrzegł podstaw do uchylenia decyzji organu odwoławczego w części dotyczącej uchylenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania. Należy zauważyć, że podstawą uchylenia decyzji jest naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd uchylając decyzję na tej podstawie musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (por. J.P. Tarno, Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi, LexisNexis, s. 211). Stosownie do treści art. 205 § 1 O.p. organ podatkowy podejmuje z urzędu lub na wniosek strony, w drodze postanowienia, zawieszone postępowanie, gdy ustąpiły przyczyny uzasadniające jego zawieszenie. Na postanowienie o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania służy stronie zażalenie (art. 205 § 2 O.p.). Z powyższego przepisu należy wywieść, że od postanowienia w przedmiocie podjęcia zawieszonego postępowania również postępowania wznowieniowego nie służy stronie środek zaskarżenia w postaci zażalenia. Stąd też akt taki może być zaskarżony dopiero wraz z odwołaniem wniesionym na decyzję w przedmiocie wznowienia. Jakkolwiek z treści odwołania nie wynika, że strona kwestionuje wspomniane postanowienie to należy wskazać, że wspomniane naruszenie nie miało istotnego wpływu na wynik rozstrzygnięcia. Należy także zauważyć, że kwestia zasadności zawieszenia postępowania wznowieniowego przez organ podatkowy pierwszej instancji z uwagi na konieczność rozpatrzenia zagadnienia wstępnego przez inny organ była podnoszona w postanowieniu z dnia [...] nr [...], utrzymanego mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. OZ w J. G. z dnia [...] Nr [...]. Podobnie wniosek strony skarżącej o podjęcie zawieszonego postępowania z dnia [...] został rozpatrzony odmownie postanowieniem z dnia [...] nr [...] z uwagi na brak rozstrzygnięcia przez organy administracji o statusie Placówki. Postanowienie powyższe zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. OZ w J. G. z dnia [...] nr [...] na które WSA we Wrocławiu prawomocnym wyrokiem z dnia 15 grudnia 2006r. sygn. akt I SA/Wr 1154/06 oddalił skargę. Natomiast organ pierwszej instancji podjął zawieszone postępowanie wznowieniowe bez uzyskania stanowiska innego organu wbrew jednoznacznemu stanowisku w tej kwestii organu odwoławczego, jak też WSA we Wrocławiu. Konkludując powyższe należy stwierdzić, że prawidłowo organ odwoławczy uchylił decyzję organu podatkowego pierwszej instancji z uwagi na brak możliwości merytorycznego rozpatrzenia sprawy na skutek braku definitywnie zakończonej sprawy administracyjnej w odniesieniu do statusu Placówki przez wskazane wyżej organy administracji. Trudno jest tym samym zarzucić organowi odwoławczemu naruszenia art. 240 § 1 pkt 7, art. 233 O.p., jak też art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., w zw. z art. 83 ust. 2 ustawy o oświacie oraz art. 104 i 107 k.p.a. Z tych też względów Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę na podstawie art. 151 p.s.a.