I SA/Wr 1144/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta, Asesor WSA Katarzyna Borońska (spr.), Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 listopada 2007 r. przy udziale --- sprawy ze skargi I. i J. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu na rzecz skarżących kwotę 163 (sto sześćdziesiąt trzy) złote, tytułem zwrotu wpisu od skargi, III. orzeka, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu. Przedmiotem skargi I. i J. Ul. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...], nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] Nr [...], określającą podatnikom zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. Decyzją powyższą Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił skarżącym należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 r. na kwotę 22.975,30 zł. Organ, dokonując weryfikacji złożonej przez podatników korekty zeznania rocznego, zakwestionował prawo podatników do odliczenia od dochodu wydatków poniesionych w 1998 r. na budowę budynku mieszkalnego uznając, że nie rozpoczęli oni inwestycji przed dniem 1 stycznia 1997 r., a zatem mogli realizować ulgę tylko poprzez odliczenia od podatku. Organ zakwestionował wydatek w kwocie 3.210 zł, poniesiony na budowę przyłącza elektrycznego na stanowiącej własność podatników działce w S. i udokumentowany rachunkiem z dnia 31.10.1996 r. Zdaniem organu wydatek ten nie był związany z budową budynku, lecz z wykonaniem odcinka linii kablowej, przygotowaniem miejsca do zainstalowania układu pomiarowego w szafce pomiarowej w granicach działki oraz wykonanie złącza na fundamencie i umieszczeniu przy złączu szafki do pomiaru energii elektrycznej. Postępowanie wyjaśniające zarazem wykazało, że dokonano następnie nieodpłatnego przekazania odcinka sieci energetycznej zakładowi energetycznemu – a zatem wydatek ten nie dotyczył budowy własnego budynku mieszkalnego, lecz majątku Zakładu Energetycznego W. S.A. – dalej: ZEW S.A. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy zarzucili, że organ dopuścił się naruszenia art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 maja 1998 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 74, poz.471). Ich zdaniem rozpoczęcie budowy w 1996 r. udokumentowano dowodami dotyczącymi uzyskania projektu i warunków wykonania przyłącza energetycznego, rachunkiem za wykonanie przyłącza i dowodem przekazania na własność Zakładowi Energetycznemu zrealizowanej inwestycji oraz rozliczeniem jej (w części) z właścicielami innych działek w S. Podnieśli, że przekazanie linii kablowej ZEW S.A. dotyczyło linii doprowadzonej do działki [...] i wybudowanej w 1995 r., jako współinwestycja z sąsiadami (przed uzyskaniem pozwolenia na budowę linii), natomiast rachunek z dnia 31.10.1996 r., dotyczył przyłącza i linii kablowej w granicach działki. Poniesione wydatki odliczono od dochodu za 1996 r. jedynie w części, w jakiej odnosiły się do nakładów w obrębie działki podatników, a więc w jakim pozostawały integralną częścią wznoszonego budynku mieszkalnego. Przyłącze zrealizowano na działce obejmującej m.in. fundamenty, szafkę pomiarową z licznikiem i urządzeniami zabezpieczającymi. Podatnicy wskazywali, że techniczne warunki przyłączenia budynku nie dotyczyły tylko realizacji sieci stanowiącej majątek ZEW S.A., ale także instalacji wewnętrznych, a ich ważność była przedłużana do 2001 r., w celu dokonania odbioru instalacji wewnętrznej. Ich zdaniem nie ma związku pomiędzy realizacją linii kablowej dla ZEW S.A.– co udokumentowano pokwitowaniem z dnia 06.01.1997 r., a budową szafki pomiarowej oraz wewnętrznego przyłącza, których dotyczył sporny rachunek. To, że wykonane w 1996 r. przyłącze nie zostało przekazane na własność ZEW S.A., potwierdzało, ich zdaniem, załączone do odwołania pismo ZEW S.A. z dnia 22.01.2003 r., w którym stwierdzano, że "szafka pomiarowa na fundamencie oraz wewnętrzna linia zasilająca stanowią własność odbiorcy". Inwestycje te były też oddzielnie finansowane, co wynikało z oświadczenia właścicieli sąsiednich działek, nie uwzględnionego jednak przez organ podatkowy. Skarżący zarzucili organowi naruszenie art. 87 Konstytucji RP poprzez powoływanie się w decyzji na definicje słownikowe pojęcia budowy, dla uzasadnienia tezy, że przyłącze energetyczne nie stanowi budowy domu. Powołali się na odmienną praktykę urzędów skarbowych uznające w ramach tzw. ulgi budowlanej koszty przyłączy elektrycznych, wodociągowych i kanalizacyjnych. Dyrektor Izby Skarbowej we W., powołaną na wstępie decyzją, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że na rachunku dokumentującym zakres robót jako wykonanie przyłącza energetycznego podano symbol usługi KWiU 314KOB18. Uznając takie określenie usługi za zbyt ogóle oraz uwzględniając wyjaśnienia wystawcy rachunku, iż wykonał inne prace, niż na rachunku wskazane, zebrano dodatkowe dowody w Zakładzie Energetycznym W. Rejon S. oraz wyjaśnienia od podatnika. Na podstawie porównania pozwolenia na budowę linii kablowej dla zasilania domków jednorodzinnych (z 1995 r.), treści rachunku, protokołu kontroli technicznej z dnia [...] oraz technicznych warunków przyłączenia, organ uznał, że dokumenty te stwierdzają ten sam zakres prac, wykonanych w celu zapewnienia zasilania działki w energie elektryczną – choć raz określane są jako linia kablowa, a raz jako przyłączenie wraz z urządzeniami). Natomiast efekt tych prac przekazano nieodpłatnie na rzecz ZEW S.A. – co zostało udokumentowane "wykazem zbiorczym przejętych przyłączy linii), zgodnie z potwierdzającym pismem ZEW S.A. z dnia 22.01.2003 r. Z tych względów organ nie uznał wyjaśnień strony, iż prace potwierdzone rachunkiem z 1996 r. dotyczyły przyłącza w obrębie działki, pozostającego własnością inwestora. Także wykonawca tego przyłącza nie potrafił, zdaniem organu, ustosunkować się do powołanych w rachunku klasyfikacji PKWiU (stwierdzał, iż możliwe, że mógł omyłkowo podać KOB-18 zamiast 19) i miał wątpliwości, czy mógł wykonać usługę inną, niż o której mowa w rachunku. Zdaniem organu zebrany materiał dowodowy wskazywał, że obok prac związanych z zasilaniem własnej działki strony poniosły także koszty budowy linii kablowej w obrębie innych działek, dokonując następnie rozliczeń z tego tytułu. Realizację w pierwszej kolejności przyłącza energetycznego w obrębie działki, do planowanego miejsca posadowienia budynku, przed wykonaniem przyłączenia (zasilania) do działki (odbiór 10.06.1997 r.) organ ocenił jako działanie nielogiczne i sprzeczne z doświadczeniem życiowym. Wskazał, że w dzienniku budowy udokumentowano tylko wpis z dnia 22.07.1998 r. o objęciu placu budowy, który w tym momencie posiadał już wykonane złącze kablowe zlokalizowane w linii ogrodzenia oraz przyłącze elektryczne (kabel) od tego miejsca, do miejsca posadowienia budynku. Jednak dokument ten nie stwierdzał kto i kiedy wykonał przedmiotowe prace, a nie przedłożono dokumentów na dowód ich wykonania. Organ odwoławczy podkreślił, że decyzja o uznaniu poniesionych przez podatników w 1998 r. wydatków na budowę domu za podlegające odliczeniu nie od dochodu, ale od podatku, była konsekwencją ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...], określającej podatnikom zobowiązanie w podatku dochodowym za 1996 r., w której to decyzji nie uznano spornego rachunku za uprawniający do odliczenia poniesionych wydatków od dochodu. W skardze podatnicy powtórzyli zarzuty i argumentację odwołania i wnieśli o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie zwrotu kwoty nadpłaty, wynikającej z uznania kwoty 27.532,27 zł za podlegającą odliczeniu od dochodu. Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko i argumentacje zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) – dalej w skrócie p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczył możliwości skorzystania przez skarżących z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu budowy własnego budynku mieszkalnego, na podstawie art. 2 pkt 3 powołanej ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu podatnikom, którzy w latach 1992-1996 nabyli prawo do odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele określone w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b), e) i f) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r., i po tym dniu dokonali dalszych wydatków na budowę tego budynku mieszkalnego, nadbudowę lub rozbudowę tego budynku na cele mieszkalne lub przebudowę tego strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie tego lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu, przysługuje prawo do odliczania tych wydatków na zasadach określonych w art. 26 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r. W sprawie nie był sporny fakt poniesienia przez skarżących w 1998 r. nakładów na budowę budynku mieszkalnego, jak również wysokość wydatków z tego tytułu, podlegająca odliczeniu w 1998 r. Spór dotyczył natomiast tego, czy powoływane przez skarżących wydatki, poniesione w 1996 r. na wykonanie przyłącza energetycznego oraz linii kablowej, były wydatkami, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416 ze zm. – dalej: updf), w brzmieniu obowiązującym w 1996 r., a ich poniesienie otworzyło podatnikom możliwość korzystania w latach następnych z odliczeń na "starych" zasadach. Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b updf, w brzmieniu obowiązującym w 1996 r., podatek, co do zasady, był liczony od dochodu po odliczeniu kwoty wydatkowanej na budowę budynku mieszkalnego, położonego w kraju, nie zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów lub nie zwróconej podatnikowi w jakiejkolwiek formie (ust. 7 pkt 1). Ogólna kwota odliczeń z tytułu wydatków faktycznie poniesionych łącznie przez oboje małżonków nie mogła przekroczyć kwoty stanowiącej iloczyn 70 m2 powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego dla celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy (ust. 3, 8). Wysokość wydatków ustala się na podstawie dokumentów (faktur, rachunków) stwierdzających ich poniesienie, wystawionych wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku albo potwierdzonych dowodem odprawy celnej (ust. 6). Ponieważ wskazany przepis nie definiował, co należy rozumieć pod pojęciem "budowa budynku mieszkalnego", wobec czego zasadnym jest sięgnięcie do przepisów prawa budowlanego regulujących tę materię. W myśl art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (j.t. z 2006 Nr 156, poz. 1118 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w 1996 r., przez budowę należało rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego, a więc budynku wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi (art. 3 pkt 1 lit.a) w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę oraz modernizację obiektu budowlanego. Rozpoczęcie budowy następowało z chwilą podjęcia prac przygotowawczych na terenie budowy, polegających na: wytyczeniu geodezyjnym obiektów w terenie; wykonaniu niwelacji terenu; zagospodarowaniu terenu budowy wraz z budową tymczasowych obiektów oraz wykonaniu przyłączy do sieci infrastruktury technicznej na potrzeby budowy (art. 41). Przebieg robót budowlanych oraz zdarzeń i okoliczności zachodzących w toku wykonywania robót był dokumentowany w dzienniku budowy, stanowiącym urzędowy dokument (art. 45 ust.1). Z powyższego wynika, że przez budowę budynku należy również rozumieć wykonanie przyłączy i urządzeń instalacyjnych, związanych z tym obiektem i zapewniających możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Organy podatkowe bezpodstawnie uznały także okoliczność nieodpłatnego przekazania fragmentu linii kablowej na rzecz Zakładów Energetycznych Wrocław jako pozbawiającą podatnika Za przesądzającą o braku prawa skarżących do skorzystania z ulgi na budowę budynku mieszkalnego na własne potrzeby, organy podatkowe uznały kwestię własności spornego przyłącza energetycznego. Stąd też postępowanie dowodowe skupiało się zasadniczo na ustaleniu, wykonania jakich urządzeń dotyczył sporny rachunek i wykazaniu, że ich własność została następnie przekazana przez podatników na rzecz ZEW S.A. W opinii Sądu ten kierunek ustaleń nie był właściwy. Z treści powołanego art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b updf i ust. 6 updf wynikały następujące warunki odliczenia: poniesienie wydatku, jego właściwe udokumentowanie, związek wydatku z realizacją inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego, służącego zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Sporny wydatek na zakup i montaż przyłącza elektrycznego (linii kablowej) wraz z koniecznymi elementami (skrzynki sterownicze, fundamenty) trzeba, zadaniem Sądu, rozpatrywać właśnie w tym kontekście. Jak już wykazano powyżej, w świetle przepisów prawa budowlanego wydatki na wykonanie przyłącza energetycznego i budowę linii kablowej nie mogły być, z uwagi na swój rodzaj, wykluczone z kategorii wydatków na budowę budynku mieszkalnego. Nie można abstrahować od zasadniczej funkcji przyłącza jako środka do uzyskania zasilania budynku w energię. Jest oczywistym, że urządzenie to nie dlatego może być odliczane w ramach ulgi, że stanowi element samego budynku, ale ze względu na swoje funkcje. Co do zasady wydatki tego rodzaju mogły zatem podlegać odliczeniu. Nie było w sprawie sporne, że skarżący ponieśli faktycznie koszt budowy przyłącza energertycznego i linii kablowej. Wymaga podkreślenia, że organy podatkowe nie zakwestionowały faktu wykonania takich robót, także w granicach działki. Podniosły jedynie, że z dziennika budowy, potwierdzającego, że w momencie objęcia placu budowy w 1998 r. prace tego typu były już wykonane, tak naprawdę nie wynikało, kto i kiedy je wykonał. Materiał dowodowy w sprawie nie potwierdza jednak, aby organy przeprowadziły dowód na okoliczność podważenia wiarygodności przedłożonych przez skarżących dokumentów, w tym rachunku z 1996 r. za wykonane roboty oraz dziennika budowy. Zatem zasadnym jest stwierdzenie, iż bez zastosowania określonej procedury, która nie może skończyć się jedynie na gołosłownym podważaniu wartości dowodowej dokumentów należy wszelkie ewentualnie pojawiające się wątpliwości zinterpretować na korzyść skarżących. Kolejną kwestią jest związek poniesionego wydatku z konkretną inwestycją skarżących – planowaną przez nich budową budynku mieszkalnego. W tym zakresie organy podatkowe nie przedstawiły, zdaniem Sądu, argumentów, które podważyłby skutecznie związek poczynionych przez skarżących inwestycji z budową ich własnego domu mieszkalnego. Zawarte w decyzji organu I instancji spekulacje co do możliwych, innych niż zasilenie swojego domu w energię elektryczną, celów wykonania spornego przyłącza oraz linii kablowej, nie znajdują odzwierciedlenia w podjętych czynnościach i przeprowadzonych dowodach, zaś znajdująca się w aktach sprawy dokumentacja w znacznej części przeczy tym domniemaniom. Związek wykonanych na koszt skarżącego urządzeń służących do zasilania budynku w energię elektryczną z planowaną, a następnie faktycznie realizowaną, budową domu jednorodzinnego na działce skarżących potwierdzają m.in. zezwolenie na budowę linii kablowej, określone przez ZEW S.A. warunki techniczne przyłączenia przyszłego budynku do sieci energetycznej, protokół odbioru robót przez w/w przedsiębiorstwo oraz pismo ZEW S.A. z dnia 24.07.2002 r. Dokumenty te, wbrew stanowisku organu, że potwierdzają jedynie doprowadzenie zasilania do działki, wskazują także na powiązanie wykonanych prac i zamontowanych urządzeń z budową domu jednorodzinnego skarżących. Także w dzienniku budowy wyraźnie stwierdzono, że plac budowy posiadał złącze kablowe zlokalizowane w linii ogrodzenia oraz przyłącze do miejsca posadowienia budynku. Tak więc, zdaniem Sądu, organy podatkowe nie wykazały poprzez odwołanie się do konkretnych dowodów i okoliczności, że spornego przyłącza nie wykonano na potrzeby budowy budynku mieszkalnego. Jednocześnie wśród wymienionych wyżej ustawowych przesłanek skorzystania z przedmiotowej ulgi, ustawodawca nie zawarł zakazu nieodpłatnego przekazania urządzeń technicznych w celu umożliwienia właścicielowi budynku mieszkalnego prawidłowego, zgodnego z ich przeznaczeniem korzystania. Taką okolicznością mogłoby być, zrefundowanie skarżącym poniesionego wydatku na budowę szafki pomiarowej zawierającej niezbędne urządzenia wraz z przyłączem wewnętrznym do baraku, prowadzonym w sposób uwzględniający późniejsze przyłączenie budynku, czego nie stwierdzono w niniejszej sprawie. Jak natomiast wynika ze znajdujących się w aktach technicznych warunków przyłączenia przyszłego budynku do sieci energetycznej, podatnicy byli zobowiązani do wykonania linii kablowej oraz złącz Z-3a na swój koszt, a następnie nieodpłatnego przekazania wykonanych swoim kosztem urządzeń na rzecz ZEW – jako warunku uzyskania dostępu do energii elektrycznej. Tym samym już z w.w. warunków technicznych wynikało jednoznacznie zarówno zobowiązanie podatników do poniesienia określonych wydatków, celem zapewnienia niezbędnych cech funkcjonalnych budynku, jak i konieczność wyzbycia się własności sfinansowanych urządzeń na rzecz zakładu energetycznego. Reasumując należy stwierdzić, że w świetle wynikających z ustawy przesłanek skorzystania z ulgi na podstawie dawnego art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b updf, wydatek poniesiony na cel wskazany w ustawie, niezwrócony podatnikom w jakikolwiek sposób, podlegał w 1996 r. odliczaniu od podstaw opodatkowania, a w konsekwencji uprawniał podatników do korzystania także w następnych latach z przedmiotowej ulgi na warunkach obowiązujących przed 1997 r. Tak więc, uznana przez organy podatkowe za kluczową, kwestia przeniesienia na rzecz ZEW S.A. własności urządzeń zasilających działkę i budynek w energię elektryczną, nie mogła wpłynąć na prawo skarżących do nabycia w 1996 r. prawa do kontynuowania ulgi budowlanej na "starych zasadach". Tym samym także rozważania, którą dokładnie część urządzeń technicznych przekazano na rzecz ZEW S.A. należy uznać za nie mające znaczenia dla sprawy. Również wskazywanie przez organy na brak logiki i na sprzeczność działań podatnika z doświadczeniem życiowym należy uznać w tym wypadku za argumentację pozaprawną, niemającą istotnego znaczenia dla sprawy. O kolejności podejmowanych działań decyduje bowiem podatnik, oczywiście w granicach posiadających uprawnień i w zgodnie ze sztuką budowlaną. Odnosząc się końcowo do żądania skarżących zwrotu nadpłaconej kwoty 27.532,27 zł wraz z ustawowymi odsetkami, trzeba podkreślić, że dokonując kontroli zaskarżonego orzeczenia z punktu widzenia zgodności z prawem sąd administracyjny nie ma kompetencji do merytorycznego załatwienia sprawy i ewentualnego zasądzenia podanej przez skarżących kwoty, gdyż wykraczałoby to poza zakres uprawnień kontrolnych, w które został sąd wyposażony na mocy przepisu art. 1 ustawy z dnia z dnia 25 lipca 2002 r. Prawa o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zm) a także art. 184 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Należy także zauważyć, iż w przypadku wydania przez sąd orzeczenie o charakterze kasacyjnym (uchylające zaskarżone rozstrzygnięcie), organ rozpatrując ponownie sprawę będzie również zobowiązany ustosunkować się do kwestii powstałej ewentualnie nadpłaty. Podsumowując, zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja została podjęta z naruszeniem prawa, bowiem zasadniczy kierunek działań podjętych przez organy oraz podniesiona przez nie argumentacja wynikały z nieprawidłowej wykładni wskazanych przepisów prawa materialnego. Tym samym organy podatkowe naruszyły zasadę praworządności i prawdy obiektywnej. Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy jest zobowiązany przeprowadzić postępowanie z uwzględnieniem poglądu prawnego wyrażonego w niniejszym uzasadnieniu, a zwłaszcza w zakresie dokonanej przez Sąd wykładni prawa materialnego. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję I instancji i orzekł na podstawie art. 200 p.s.a. zwrot kosztów postępowania. Wyliczając koszty postępowania, Sąd wziął pod uwagę wpis w kwocie 163 zł. O wstrzymaniu decyzji orzeczono na podstawie art. 152 p.s.a.