I SA/Wr 115/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia NSA Józef Kremis Asesor WSA Anetta Chołuj Protokolant : Halina Rosłan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 września 2005 r. sprawy ze skargi G. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 9 grudnia 2002r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 29.08.2002 r. Nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącej 232 zł - tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. określa, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie mogą być wykonane. Decyzją z dnia 29.08.2002r. Nr [...], skierowaną do G. P., Naczelnik Urzędu Celnego w L. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe. Jak wynika z uzasadnienia decyzji organ celny I instancji ustalił, że 21.08.2002r. złożono zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu samochodu osobowego MK-Citroen ZX, rok produkcji 1992, o pojemności skokowej 1905 cm, przedkładając jednocześnie umowę kupna z dnia 2.01.2002r., dokumenty pojazdu, DWC, zaświadczenie o badaniu technicznym pojazdu. Organ I instancji wskazał jednocześnie, że pojazd wprowadzony został na polski obszar celny 5.01.2002r. na podstawie dokumentu T2 z terminem dostarczenia do oddziału celnego w P. 11.01.2002r. - lecz termin ten nie został dotrzymany. Podniesiono, że zgłoszenie celne wypełnione zostało według stanu prawnego obowiązującego przed 10.03.2002r. czyli tak jakby dług celny powstał w tym okresie, przy czym strona usprawiedliwiała nieterminowe złożenie zgłoszenie zwolnieniami lekarskimi. Naczelnik Urzędu Celnego zważył, iż zgodnie z art.209§1 i§2 Kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje w wypadku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom celnym, momentem zaś powstania długu celnego jest chwila przyjęcia zgłoszenia celnego. Powołano art.85§1 ustawy, według którego należności celne przywozowe wymagalne są według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Uznano, że zgłoszenie celne powinno być sporządzone z uwzględnieniem stawek właściwych na dzień powstania długu celnego. Z uzasadnienia decyzji wynika, że zakwestionowano dokumenty określające wartość pojazdu, powołując art.23§1, zgodnie z którym wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny (...) i art.23§7 Kodeksu celnego w myśl którego wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, gdy organ z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do ustalenia wartości celnej. Organ I instancji stał na stanowisku, że wartość celna ma odzwierciedlać wartość rzeczywistą a gdy jest inaczej - wartość ta ustalana jest zgodnie z art.25-29 ustawy. Wskazano dalej, że postępowanie w kwestii ustalania wartości używanych pojazdów samochodowych zostało opracowane w formie Studium 1.1 przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Wyjaśnienia tego Komitetu do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r. zostały opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z 15.09.1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (załącznik do Dz.U. Nr 80, poz.908). Organ celny wywodził, że ustalanie wartości celnej używanych samochodów dokonywane na podstawie art. 25-28 jest problematyczne; trudne jest bowiem znalezienie samochodów o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia, nawet samochody podobnie użytkowane, z podobnym przebiegiem mają różny stopień zużycia. Z tego względu nie jest możliwe zastosowanie metod wskazanych w art.25-26. Kolejna zaś metoda - ceny jednostkowej (art.27) - może znaleźć zastosowanie jedynie w przypadku importu dla celów handlowych. Podniesiono, iż Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych samochodów w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art.28) - opartej na kosztach produkcji. Nie jest bowiem - jak wywodzono - w sytuacji importu używanych towarów zasadne jej zastosowanie, skoro w takim stanie towary te wytwarzane nie są. Z tych względów wartości celna używanych pojazdów samochodowych winna być i została ustalona według metody "ostatniej szansy"(art.29 Kodeksu celnego). Zgodnie z powołanym przepisem jeżeli wartość celna nie może być ustalana na podstawie art.25-28 ustawy to jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: 1/ art.VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r. 2/ Porozumienia w sprawie stosowania art.VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i handlu z 1994r. 3/ przepisów działu III tytułu II Kodeksu celnego - "Wartość celna towarów". Organ I instancji wyjaśnił, iż zgodnie z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r. w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę ostatniej szansy istnieje możliwość oparcia się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na ranku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, w których wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych i na podstawie ogólnopolskich badań rzeczoznawczych, prowadzonych przez specjalistów z dziedziny motoryzacji. Wywodzono, że biorąc za punkt wyjścia podaną w katalogu cenę samochodu tej samej marki, posiadającego te same parametry i ten sam rok produkcji dokonuje się szczegółowej kalkulacji, polegającej na odliczeniu procentowego udziału od wartości "uśrednionej" podatku VAT i podatku akcyzowego. Przy obliczeniu wartości celnej przyjęto cenę 9.100 zł na podstawie katalogu "Info-expert) 08/02, odjęto podatek Vat (22%) oraz podatek akcyzowy według stawki 3,1%. W odwołaniu od w/w decyzji organu I instancji strona wniosła o przywrócenie terminu obliczania długu celnego - podtrzymując twierdzenia, że opóźnienie spowodowane było stanem zdrowia. Dodatkowo strona wskazał, iż zgodnie z rozporządzeniem MF z dnia 1.03.2002r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie podatku akcyzowego w stosunku do pojazdów samochodowych objętych procedurą tranzytu przed dniem wejścia w życie rozporządzenia i przedstawionych w wyznaczonym urzędzie celnym przeznaczenia stosować należy przepisy dotychczasowe. Dyrektor Izby Celnej we W. w uzasadnieniu decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji ustalił, że przedmiotowy samochód został wprowadzony na polski obszar celny na podstawie dokumentu T2 w dniu 5.01.2002r.; sprowadzony towar miał być dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia 11.02.2002r., tymczasem samochód został przedstawiony 18.06.2002r. po czym 21.08.2002r. upoważniony przez G. P. A. P. złożył zgłoszenie o objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu. Wskazano też, że podane przez stronę okoliczności opóźnienia w dostarczeniu towaru do urzędu celnego przeznaczenia zostały rozpoznane postanowieniem z dnia 28.08.2002r. – o odmowie przywrócenia terminu do dokonania tej czynności. Rozpatrując sprawę organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art.2§2 Kodeksu celnego wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej. Wywiedziono z powyższego, że podstawę do rozstrzygnięcia w sprawie stanowi regulacja zawarta w Kodeksie celnym, która może być modyfikowana postanowieniami umów międzynarodowych, przy czym z uwagi na przywóz towaru na podstawie noty tranzytowej zastosowanie w sprawie znajduje Konwencja o Wspólnej Procedurze Tranzytowej, sporządzona w Interlaken 20.05.1987r. (zał. do Dz.U.Nr 46,poz.290). Powołano art.38 ust.1 załącznika I do Konwencji o WPT, zgodnie z którym procedura tranzytowa jest zakończona, zaś obowiązki głównego zobowiązanego wygasają gdy towary objęte procedurą oraz towarzyszące dokumenty zostaną przedstawione urzędowi celnemu przeznaczenia, zgodnie z przepisami regulującym procedurę. Wskazano też na art.4 ust.1 Konwencji, regulujący obowiązki głównego zobowiązanego (takie jak m.in. obowiązek przedstawienia towar i wymaganych dokumentów w niezmienionym stanie w urzędzie przeznaczenia w wyznaczonym terminie). Organ odwoławczy zauważył, że podobnie kwestie związane z tranzytem regulują przepisy Kodeksu celnego (art.98 i nast. ustawy). Stwierdzono tymczasem, że sprowadzony towar faktycznie przedstawiony został w urzędzie przeznaczenia oraz objęty deklaracją skróconą z 18.06.2002r. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej we W. podniósł, że zgodnie z art.11 Kodeksu celnego terminy określone w przepisach prawa celnego nie podlegają przedłużeniu, odroczeniu lub przywróceniu - poza wypadkami ustanowionymi w przepisach prawa celnego. Podniósł też, że nie mogły znaleźć w tej sprawie zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej, ponieważ stanowią one o przywróceniu terminów procesowych. Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem G. P. wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę. Domagała się w niej przywrócenia terminu obliczenia długu celnego z dotychczasową argumentacją. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wobec przeprowadzonej reformy sądownictwa administracyjnego przedmiotowa skarga, choć wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, na mocy art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm) podlegała rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, jako właściwy (rzeczowo i miejscowo), z zastosowaniem przepisów ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Po myśli art.1§1 i §2 ustawy z 25.07.2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.Nr 153,poz.1269) - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (§1), a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art.3§1 powołanej wyżej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Wyżej powiedziane oznacza, że skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art.145-150 ustawy). W ocenie Sądu, mając powyższe na uwadze, uznać należało, że wydane w sprawie przez organy celne obu instancji decyzje uchybiają prawu, stąd podlegały uchyleniu, choć z innych względów aniżeli podnoszone przez skarżącą. Kontrolując zaskarżoną decyzję Sąd uwzględnił przy tym przepis art. 134§1 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawa skargi. Z akt sprawy wynika, iż nie jest sporne, że przedmiotowy towar sprowadzony został na polski obszar celny na podstawie dokumentu tranzytowego T 2 w dniu 5.01.2002r. przy czym towar powinien zostać dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia 11.01.2002r. i terminu tego nie dochowano. Istota sporu sprowadza się do określenia daty powstania długu celnego oraz do oceny prawidłowości określenia wartości celnej sprowadzonego towaru. Zgodnie z przepisem art.2§2 ustawy z dnia 9.01.1997r. Kodeks celny (Dz.U.Nr 23,poz.117 ze zm.) wprowadzenie towaru na polski obszar celny (...) powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych przepisami prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Na mocy Oświadczenia Rządowego z dnia 6.06.1998r. w sprawie przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej, sporządzonej w Interlaken dnia 20.05.1987r. (Dz.U. Nr 46,poz.291) Polska jest strona tej Konwencji (tekst której zamieszczony został w załączniku do Dz.U Nr 46,poz.290. Z tych względów nie budzi wątpliwości, że w niniejszej sprawie zastosowanie winny znaleźć przepisu Kodeksu celnego o ile przepisy w/w Konwencji jako umowy międzynarodowej nie stanowią inaczej. Odnośnie spornej kwestii chwili powstania długu celnego wskazać należy, że decydujące znaczenie ma procedura, w jakiej strona zgłasza towar. Jak wskazał organ celny zgodnie z art.209 §3 Kodeksu celnego dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Przepis ten dotyczy długu celnego w wypadku dopuszczenia do obrotu towarów podlegających należnościom celnym przywozowym (art.209§1 pkt 1 ustawy). Jednakże dług celny w przywozie powstaje także w wypadku niewykonania obowiązku stosowania procedury celnej, którą towar ten objęto. Jest to odrębna regulacja zawarta w art.212§1 pkt 1 Kodeksu celnego. W takiej sytuacji - w myśl art.212§2 ustawy - dług celny powstaje w chwili niewykonania obowiązku. W niniejszej sprawie jako okoliczności niesporną ustalono tymczasem, że przedmiotowy towar wprowadzono w procedurze tranzytu, która nie została prawidłowo zakończona. Organy celne nie odniosły się jednak do powyższego. Tymczasem niewykonanie obowiązków z tą procedurą związane wywołuje prawem przewidziane skutki. Zwrócenia uwagi wymaga przy tym, że zakres obowiązków w procedurze tranzytu T 2 określają przepisy powołanej wyżej Konwencji - na co zasadnie wskazał organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przepisy tej umowy międzynarodowej nie regulują natomiast momentu powstania długu celnego odrębnie od unormowań zawartych w Kodeksie celnym. Zastosowania w/w uregulowań w stanie faktycznym sprawy organ odwoławczy pod ocenę nie poddał. Odnośnie zaś spornej wartości celnej towaru wskazać należy, iż organ odwoławczy w tym przedmiocie nie wypowiedział się. Wprawdzie w odwołaniu od decyzji organu celnego I instancji strona ograniczyła się jedynie do wnioskowania o przywrócenie terminu do przedstawienia towaru w urzędzie przeznaczenia. Oczywiste jest przy tym, w świetle powołanego w sprawie art. 11 Kodeksu celnego, że wniosek o przywrócenie tego terminu nie zasługiwał na uwzględnienie. Godzi się jednak zauważyć, że ugruntowany w orzecznictwie i doktrynie jest pogląd, iż organ II instancji nie może ograniczyć się do rozpoznania zarzutów odwołania, lecz obowiązany jest - wskutek skutecznie wniesionego odwołania - do ponownego rozpatrzenia sprawy. Zgodnie z art.210§1 pkt. 4 i 6 oraz §4 ustawy z dnia 29.08.1997r Ordynacja podatkowa (Dz.U.Nr 137,poz.926 ze zm.) - znajdującej zastosowanie w sprawach celnych na mocy art.262 Kodeksu celnego - decyzja winna zawierać nie tylko powołanie podstawy prawnej, ale i uzasadnienie faktyczne i prawne; uzasadnienie faktyczne zaś zawierać ma w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; uzasadnienie prawne natomiast zawierać musi wyjaśnienie podstawy prawnej z przytoczeniem przepisów prawa. Zaskarżona decyzja wymogom tym w zakresie ustalonej wartości celnej uchybia. Tym samym nie poddaje się kontroli. Oceniając - wobec treści art.135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - legalność decyzji wydanej w sprawie przez organ I instancji stwierdzić należy, że uchybia ona prawu w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu. Zgodzić należy się z poglądem, że sposoby wyliczania wartości celnej wskazane w art.23-29 Kodeksu celnego są ujęte sekwencyjnie i wymagają eliminacji poszczególnych sposobów, aż do dojścia do "metody ostatniej szansy". Pierwsza z metod, sformułowana w przepisie art.23§1 wskazuje, że wartością celną jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art.30 i art. 31. Wskazać w tym miejscu należy, iż metoda ta jest w pełni zgodna treścią art.1 części I ("Zasady ustalania wartości celnej") Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, stanowiącego załącznik 1A Porozumienia ustanawiającego Światową Organizacje Handlu (WTO) sporządzonego w Marakeszu 15.04.1994r. (Dz.U. z 1995r. Nr 98, poz.483). Wprawdzie w art.17 w/w Porozumienia w sprawie stosowania art.VII GATT 1994 zastrzeżono, że "Nic w niniejszym porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej". Stwierdzić jednakże trzeba, iż zastrzeżenie to znalazło odbicie w regulacji przepisu art.23§7 Kodeksu celnego, po myśli którego "Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w §1, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego". Z brzemienia powyższego przepisu wywieść należy, jak zasadnie wskazały organy celne, że wiarygodność obejmuje nie tylko autentyczność (nie chodzi zatem tylko o wiarygodność formalną, której w tym przypadku nie podważano) ale i materialną wiarygodność rachunku w zakresie uwidocznionej na nim ceny transakcyjnej. Cytowany przepis stwierdza zatem wyraźnie, że muszą zachodzić uzasadnione przyczyny zakwestionowania wiarygodności danych zamieszczonych w dokumentach. Tym samym powołany przepis uzależnia dopuszczalność nieprzyjęcia wartości transakcyjnej za wartość celną od łącznego zaistnienia dwóch przesłanek: 1/braku dokumentów czy braku ich wiarygodności, 2/uzasadnienia przyczyn zakwestionowania tej wiarygodności. Przy braku ustawowego sprecyzowania pojęcia "uzasadnionych przyczyn" oczywiste jest, że o tym czy przyczyny takie zachodzą świadczyć mogą zindywidualizowane okoliczności konkretnej spawy. W ocenie Sądu zakwestionowanie wiarygodności ceny transakcyjnej jako wartości celnej w świetle omawianej regulacji nie wymaga dowodu, wystarczające jest uprawdopodobnienie. Mając powyższe na uwadze powstaje kwestia, w jakiej formie i jakimi środkami organy winny wskazać na istnienie w konkretnej sprawie "uzasadnionych przyczyny" zakwestionowania wartości transakcyjnej. Nie budzi wątpliwości, że ocena organów w tym zakresie nie może być dowolna. O niewiarygodności faktury, co do ceny można mówić, gdy z uzasadnionych przyczyn cena transakcyjna jest rażąco niska; najczęściej stwierdzenie takie następuje przez porównanie z innymi cenami. Zgodzić przy tym należy się z poglądem, że ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej nastąpić powinno przez jej porównanie z innymi cenami transakcyjnymi na obszarze, z którego przedmiotowy towar pochodzi. Za niedopuszczalne uznać natomiast ustalanie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami towarów tego rodzaju na rynku kraju importu. Dane dostępne na polskim obszarze celnym, w tym średnie ceny rynkowe, służą bowiem ustalaniu wartości celnej dopiero po uzasadnionym zakwestionowaniu wartości transakcyjnej. Poza sporem zatem zakwestionowanie wiarygodności nie może następować w sposób dowolny, "intuicyjnie" - bez uprawdopodobnienia niewiarygodności (podobne stanowisko zajął NSA w wyrokach: z dnia 10.10.2000r. I SA/Wr 1918/99 i z dnia 7.04.2003 V SA 2019/02). W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organ celny I instancji uchybił wynikającemu z art.23§7 Kodeksu celnego wymogowi należytego uzasadnienia przyczyn zakwestionowania wiarygodności informacji wynikających z dokumentu, służących do określenia wartości celnej. Z akt sprawy wynika bowiem, że organy celne nie ustaliły jakie były ceny transakcyjne samochodów - marką i parametrami, w tym rokiem produkcji - odpowiadających sprowadzonemu towarowi na obszarze, z którego go sprowadzono. W tych okolicznościach dokonane przez organy celne w niniejszej sprawie ustalenie zniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami towarów tego rodzaju na rynku kraju importu - jak wyżej wskazano - nie było dopuszczalne i takie ustalenie ocenić należy jako sprzeczne z prawem przewidzianymi zasadami. Już z powyższych względów, o ocenie Sądu, decyzja organu odwoławczego jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji - jako wadliwe - podlegają wyeliminowaniu z obrotu. W tych stanie rzeczy, skoro w uzasadnieniach decyzji organy celne nie wykazały, aby istniały uzasadnione przyczyny zakwestionowania wiarygodność i dokładność informacji, co do ceny transakcyjnej, nie było podstaw do nieprzyjęcia tej wartości transakcyjnej za wartość celną. W konsekwencji powyższego, o ocenie Sądu, decyzja organu odwoławczego jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji - jako wadliwe - podlegają wyeliminowaniu z obrotu. Tym samym w istocie bezprzedmiotowe są rozważania, co do zastosowanej w sprawie metody zastępczej. Wobec jednak podniesionych w skardze zarzutów dodać można, iż w myśl pkt.23 powołanego Studium 1.1 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej "Można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, jeśli takie istnieją. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (na przykład, nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia. Nie należy też zapominać, że orientacyjne ceny katalogowe mogą obejmować opłaty i podatki importowe". Z treści cytowanej regulacji zdaniem Sądu wynika, że metodzie "ostatniej szansy" przypisać należy charakter swoistego szacowania. Nie może to jednakże oznaczać całkowitej dowolności, organ winien wynik wyliczania wartości celnej jak najbardziej zbliżać do rzeczywistości. Skoro więc przy ustalaniu wartości celnej metodą ostatniej szansy organy celne opierają się, jako punkcie odniesienia, na katalogowej cenie pojazdów - uwzględniając rok produkcji - to podlegający odliczeniu od wartości katalogowej podatek akcyzowy winien rocznik pojazdu uwzględniać, tak jak jest to czynione przy obliczaniu podatku akcyzowego należnego od importu samochodu. Przyjęcie zaś przy wyliczaniu wartości celnej akcyzy w innej wysokości od stawki tego podatku obliczonego wobec importu samochodu odbiega od ustalenia tej wartości w sposób jak najbardziej rzeczywisty. Zdaniem składu orzekającego metoda "ostatniej szansy" - opierająca się na jednolitych wobec wszystkich importerów zasadach - winna w przypadku dokonywania odliczeń uwzględniać indywidualne okoliczności stanu faktycznego. Mając na uwadze poczynione wyżej uwagi - na podstawie art. 145§1 pkt 1a powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzeczono jak w pkt. I wyroku. Postanowienie, co do kosztów postępowania (pkt II wyroku) zapadło zgodnie z art. 200 w/w ustawy zaś rozstrzygnięcie w przedmiocie wykonania decyzji (pkt III wyroku) znajduje oparcie w jej art. 152.