I SA/Wr 1225/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Sędzia WSA Piotr Kieres, Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Protokolant starszy asystent Sędziego Marek Sosnowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 maja 2018 r. sprawy ze skargi J.M. i W. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę w całości. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. (dalej: SKO) z dnia [...] czerwca 2017r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta W. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia [...] stycznia 2017r. nr [...] ustalającą W. i J. M. (dalej: Skarżący) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2017r. w wysokości 230 zł. 1.2. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Skarżący na podstawie umowy sprzedaży z dnia 1 marca 2016r. (akt notarialny rep. A nr [...]/2016) nabyli udział wynoszący 2/30 w części lokalu przeznaczonego na inne cele niż mieszkalne – garażu wielostanowiskowego – MP nr [...], położonego we W., przy ul. [...], o powierzchni łącznej 442,39 m2, dla którego prowadzona jest przez Sąd Rejonowy dla W.-K. IV Wydział Ksiąg Wieczystych księga wieczysta – nr [...]. Zobowiązanie organ podatkowy pierwszej instancji ustalił dla ww. nieruchomości lokalowej obejmującej miejsce postojowe nr [...], przyjmując do opodatkowania pozostałe grunty o powierzchni 10,74 m2 według stawki 0,47 zł (podatek 5,05 zł) oraz pozostałe budynki lub ich części o powierzchni 29,49 m2 według stawki 7,62 zł (podatek 229,76 zł), stosując uchwałę nr XXXII/663/16 Rady Miejskiej Wrocławia z dnia 24 listopada 2016r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Doln. z 2016r., poz. 5472). 1.3. Na skutek wniesionego odwołania, SKO powołaną na wstępie decyzją utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Odwołało się do treści art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016r., poz. 716 ze zm.; dalej: upol), jak też wskazało, że wbrew temu, co twierdzą Skarżący, zasadnie zastosowano stawkę podatku na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) upol czyli stawkę jak dla budynków lub ich części pozostałych, a nie stawkę przewidzianą w treści art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) upol, jak dla budynków lub ich części mieszkalnych. SKO podkreśliło, że powyższy pogląd znalazł odzwierciedlenie w uchwale składu 7 sędziów NSA z dnia 27 lutego 2012r., II FPS 4/11, CBOSA i zwróciło uwagę na treść art. 269 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r., poz. 1369; dalej: ppsa) nadający takiej uchwale moc wiążącą wobec sądów administracyjnych. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zaskarżono w całości ww. decyzję organu odwoławczego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie: - konstytucyjnej zasady równości wobec prawa wyrażonej w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, bowiem dyskryminuje Skarżących jako właścicieli miejsc postojowych w lokalu garażowym (udział w prawie własności), które bezpośrednio nie przynależą do lokalu mieszkalnego Skarżących, a w konsekwencji są opodatkowane wyższą stawką podatku od nieruchomości w odróżnieniu od właścicieli lokalu garażowego, który powiązany jest z księgą wieczystą lokalu mieszkalnego i tylko z tego powodu może być uznany za lokal opodatkowany według stawek jak dla lokalu mieszkalnego; - art. 7, art. 77 § 1, art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017r., poz. 1257 ze zm.; dalej: kpa), poprzez zaniechanie wyjaśnienia przez organy podatkowe istotnej dla sprawy okoliczności, iż miejsce parkingowe objęte opodatkowaniem położone jest w garażu wielostanowiskowym stanowiącym odrębny lokal, który służy wyłącznie do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych Skarżących, co skutkowało wadliwym przyjęciem przez organy podatkowe, iż miejsce parkingowe (udział w lokalu garażowym) podlega opodatkowaniu według stawek jak dla lokali niemieszkalnych; - art. 7, art. 77 § 1, art. 80 kpa, poprzez zaniechanie wyjaśnienia przez organy podatkowe istotnej dla sprawy okoliczności, iż Skarżący zamieszkują (zaspokajają potrzeby mieszkaniowe) w lokalu mieszkalnym nr [...] w budynku wielomieszkaniowym przy ul. [...] we W., w którym znajduje się także miejsce parkingowe położone w garażu wielostanowiskowym stanowiącym odrębny lokal, który służy wyłącznie do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych Skarżących, co skutkowało wadliwym przyjęciem przez organy podatkowe, iż miejsce parkingowe (udział w lokalu garażowym) podlega opodatkowaniu według stawek jak dla lokali niemieszkalnych; - art. 7, art. 77 § 1, art. 80 kpa, poprzez zaniechanie przez organy podatkowe przeprowadzenia dowodu z oględzin przedmiotu opodatkowania Skarżących w celu ustalenia istotnej dla sprawy okoliczności, iż miejsce parkingowe objęte opodatkowaniem służy wyłącznie do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych Skarżących, co skutkowało wadliwym przyjęciem przez organy podatkowe, iż miejsce parkingowe (udział w lokalu garażowym) podlega opodatkowaniu według stawek jak dla lokali niemieszkalnych. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazują na ponowną potrzebę rozważenia zagadnienia prawnego rozpatrywanego w uchwale NSA z dnia 27 lutego 2012r., II FPS 4/11, CBOSA, zważywszy na filozofię podatku od nieruchomości – podatek od posiadania majątku oraz konstytucyjną zasadę sprawiedliwości i równości – art. 2 i art. 32 Konstytucji RP. 2.2. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: 3.1. Skarga jest bezzasadna. 3.2. Niewątpliwie kluczowa dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 27 lutego 2012r., II FPS 4/11, CBOSA, w której stwierdzono, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 upol garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) upol. W uzasadnieniu uchwały m.in. wskazano, że na podstawie art. 3 ust. 4 upol, w powiązaniu z treścią art. 3 ust. 5 upol, nieruchomość lokalowa została uznana za odrębny przedmiot opodatkowania. Odrębność ta (od innych części budynku) pozwala na różne opodatkowanie, w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały bądź przeznaczony na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5 ust. 1 upol. Odwołano się do stanowiska wyrażonego w piśmiennictwie, że nabycie garażu jako lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość prowadzi do tego, że lokal taki staje się (...) odrębnym od budynku przedmiotem podatku od nieruchomości. W związku z tym stosuje się do niego odrębne stawki podatkowe. W uchwale tej podkreślono, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 upol stawki podatku od nieruchomości od budynków lub ich części są zależne od tego, czy mamy do czynienia z budynkami lub ich częściami: a) mieszkalnymi, b) związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, c) zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym, d) zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, e) pozostałymi, w tym zajętymi na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego. Zakwalifikowanie przedmiotu opodatkowania w postaci odrębnej własności lokalowej - garażu, będzie uzależnione od tego, czy uznamy, że ma ona charakter mieszkalny, czy też nie. Zauważono, ze "garaż" w rozumieniu potocznym to pomieszczenie przystosowane do przechowywania samochodów (Słownik współczesnego języka polskiego, pod. red. B. Dunaja, Warszawa 1996, s. 166). Uwzględniając kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, trzeba uznać, że garaż nie spełnia funkcji mieszkalnych. W sytuacji, gdy stanowi on przedmiot opodatkowania odrębny od innych części budynku, nie dzieli losu innych części tego budynku (mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. W uchwale zaznaczono też, że za przyjęciem poglądu, że garaż stanowiący odrębną nieruchomość jest opodatkowany stawką wyższą niż garaż będący przynależnością lokalu mieszkalnego, przemawia również wykładnia systemowa zewnętrzna i odwołano się do analogicznego poglądu w zakresie zastosowania zróżnicowanych stawek podatku w odniesieniu do sprzedaży oddzielnie lokalu mieszkalnego oraz lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość - garażu stanowiącego odrębny przedmiot własności na gruncie orzecznictwa NSA zapadłego w zakresie VAT. NSA w ww. uchwale uznał ponadto, że za przyjęciem poglądu, że garaż (lokal) stanowiący odrębną własność podlega innemu (wyższemu) opodatkowaniu niż garaż będący przynależnością lokalu mieszkalnego, przemawiają także względy wykładni celowościowej. Podkreślono, że w praktyce zdarza się, że właścicielami lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość w postaci garażu są osoby fizyczne, które nie są właścicielami samodzielnych lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym. W takiej sytuacji brak jest uzasadnienia, aby podatek od nieruchomości w stawce przewidzianej dla budynków mieszkalnych był uiszczany przez osoby będące wyłącznie właścicielami samego garażu, który nie pełni funkcji mieszkalnej. Podatek od nieruchomości zalicza się do podatków o charakterze majątkowym. W polskim systemie opodatkowania posiadania majątku wysokość stawek dla budynków lub ich części zróżnicowano w zależności od sposobu ich wykorzystania. Zastosowanie do garaży stanowiących odrębny przedmiot opodatkowania (odrębna własność lokali), jako części budynków mieszkalnych, preferencyjnej stawki podatkowej przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) upol stanowiłoby wyłom w stosowaniu najniższej stawki podatkowej dla lokali ściśle spełniających kryterium lokali mieszkalnych. W swej uchwale NSA nie stwierdził również aby zróżnicowanie stawek podatku od garaży w zależności od tego, czy są one lokalem stanowiącym odrębną własność, a w konsekwencji odrębny przedmiot opodatkowania, czy stanowią jedynie przynależność do lokalu mieszkalnego, stanowiło naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa, wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP. 3.3. Należy wskazać, że zgodnie z art. 269 § 1 ppsa, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Stąd też przyjmuje się, że na mocy przepisu art. 269 § 1 ppsa stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (zob. wyrok NSA z dnia 23 września 2010 r., II FSK 1141/09, CBOSA). Zatem ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (zob. wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2010 r., I FSK 994/09, CBOSA). Sąd orzekający w sprawie, w której pojawia się zagadnienie prawne rozstrzygnięte już w uchwale, bez zgłoszenia wniosku o podjęcie tak zwanej "uchwały przełamującej", nie może wyrazić innego poglądu niż ten sformułowany w uchwale przez Naczelny Sąd Administracyjny (zob. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2016 r., I OSK 2817/14, CBOSA). 3.4. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że w sytuacji gdy sporne w sprawie zagadnienie było przedmiotem uchwały składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego, tut. Sąd zobligowany był uwzględnić powyższą okoliczność i aprobuje stanowisko wyrażone w ww. uchwale NSA, które niewątpliwie dotyczy stanu faktycznego i prawnego zaistniałego w sprawie. W swej istocie kwestia równości opodatkowania była również przedmiotem rozważania przez NSA i nie jest to okoliczność, która uzasadniałaby wystąpienie przez Sąd z wnioskiem o podjęcie tzw. uchwały przełamującej. 3.5. Sąd też nie stwierdził naruszenia art. 7, 77 § 1, art. 80 kpa albowiem stosownie do treści art. 3 § 1 pkt 2 kpa przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, 648, 768 i 935; dalej: O.p.), z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII. Niemniej jednak uwzględniając intencje Skarżących, działających bez profesjonalnego pełnomocnika, nie sposób tez uznać, że doszło do odpowiadającym im w swej treści przepisów art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. Spornymi bowiem nie były okoliczności faktyczne lecz w istocie wykładnia przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) i e) upol. 3.6. Z tych też względów oddalono skargę w całości na podstawie art. 151 ppsa.