I SA/Wr 1227/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia NSA Andrzej Szczerbiński Asesor WSA Anetta Chołuj Protokolant Barbara Głowaczewska po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 10 października 2006 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. oraz odsetek za zwłokę I. uchyla zaskarżoną decyzję w części określającej odsetki z tytułu zwłoki w zapłacie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych; II. w pozostałej części skargę oddala; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 1.894,00 zł (słownie: jeden tysiąc osiemset dziewięćdziesiąt cztery złote) na rzecz skarżącego tytułem zwrotu poniesionych kosztów postępowania sądowego; IV. orzeka, że zaskarżona decyzja w części określonej w pkt I nie podlega wykonaniu. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] o nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...] nr [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999 w kwocie [...] oraz odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na ten podatek w kwocie [...]. Organ podatkowy, z uwagi na osiągnięcie przez skarżącego w roku 1998 przychodu przekraczającego kwotę uprawniającej do skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania, pozbawił podatnika również tego prawa w roku 1999. Wobec czego przychód z wykonywania usług spedycyjnych w firmie A M. W. opodatkował na zasadach ogólnych i połączył z pozostałymi przychodami osiągniętymi przez skarżącego. Organ przy wyliczaniu podstaw opodatkowania, ponieważ rozliczenie dotyczyło obojga małżonków, uwzględnił także przychody małżonki z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. W wyniku tych ustaleń zostały podjęte wskazane powyżej decyzje. Tutejszy Sąd wyrokiem z dnia 15 marca 2005 r., sygn. akt I SA/Wr 2262/03, uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Sąd w motywach wyroku przyjął, iż skarga zasługuje na uwzględnienie z uwagi na fakt uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu decyzji organów podatkowych w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za rok 1998, albowiem ustalenia w powyższym zakresie mają wpływ na rok 1999. Naczelny Sąd Administracyjny wskutek rozpatrzenia skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 13 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 904/05, uchylił wyrok Sądu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Sąd w motywach wyroku stwierdził, iż Sąd pierwszej instancji orzekając o legalności zaskarżonej decyzji powinien brać pod uwagę stan faktyczny istniejący w chwili wydania zaskarżonej decyzji. W konsekwencji błędny był pogląd Sądu pierwszej instancji o zaistnieniu podstaw do wznowienia postępowania i uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W skardze z dnia [...] skarżący wniósł o uchylenie lub stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji, zarzucając naruszenie: Art. 6 ust. 4 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 144, poz. 930) – w skrócie ustawa z dnia 20 listopada 1998 r., z powodu braku podstaw do pozbawienia podatnika prawa do opodatkowania w formie zryczałtowanej. Art. art. 2, 84 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej w związku z art. 45 ust.6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) – skrócie updof i w związku z art. art. 2, 5, 6, 21 § 1 pkt 1, 51 § 1, 59 § 1pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz. U. nr 8, poz. 60 ze zm.) – w skrócie op lub Ordynacja podatkowa. Skarżący podniósł, iż w przypadku zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa organ może określić w drodze decyzji jedynie podatek, zaległość podatkową lub nadpłatę a nie zobowiązanie podatkowe, gdyż nie są to pojęcia wymierne. Podniósł także, że decyzja powinna być wydana jedynie na różnicę między tym, co zapłacił podatnik dobrowolnie a tym, co zostało określone przez organ. Art. art. 2 i 8 Konstytucji Rzeczypospolitej w związku z art. 53a op, w związku z art. art. 207 §§ 1 i 2 oraz 210 op a także w związku art. art. 9 ust. 2, 45 ust. 6 updof. Skarżący podniósł, iż przepisy nakładające na podatnika obowiązek zapłacenia odsetek za zwłokę od nieterminowo wpłaconych zaliczek przed powstaniem obowiązku podatkowego, jaki i po jego postaniu naruszają podstawowe zasady państwa prawa. Art. art. 2, 7 ust.2, 8, 77 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej w związku z art. art. 53 § 3 i 55 op. Skarżący podniósł, iż wprowadzona od 1 stycznia 2003 r. zmiana w zakresie sposobu naliczania odsetek za zwłokę wyłączyła spod kontroli administracyjnej sposób i wysokość naliczania odsetek przez podatnika. Art. art. 121, 122, 123, 124, 126, 178 § 3, 181, 192 i 193 op. Skarżący podniósł, iż organy podatkowe powinny zapoznać skarżącego z materiałem zgromadzonym w sprawie a także z projektem decyzji, co umożliwiłoby skarżącemu ustosunkowanie się do ustaleń organu. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia [...] wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu organ podniósł między innymi, iż zaskarżenie do sądu decyzji dotyczącej roku 1998 nie stanowi zagadnienia wstępnego dla niniejszej sprawy. Organ podniósł także, że pojęcie "zobowiązanie podatkowe" jest szersze od pojęcia "podatek" a wobec tego mógł określić zobowiązanie przy zaistnieniu przesłanek z art. 21 § 3 op. Organ nie podzielił także zarzutu niekonstytucyjności art. 53a op, obligującego podatnika, zdaniem skarżącego, do podwójnego naliczania odsetek za zwłokę – raz od zaliczek na podatek i drugi raz od zaległości w podatku. Ponadto organ, powołując się na ustawę z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) – w skrócie ustawa z dnia 12 września 2002 r., wskazał, iż Urząd Skarbowy naliczył podatnikom odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy do dnia 31 grudnia 2002 r. Organ podniósł także, iż w toku prowadzonego postępowania podatnik nie składał żadnych wniosków dowodowych z wyjątkiem żądania zapoznania go z projektem rozstrzygnięcia, co zdaniem organu jest bezpodstawne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak, więc uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w skrócie upsa. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja w części narusza prawo. Na wstępie należy zauważyć, iż w momencie podejmowania przez organ podatkowy przedmiotowej decyzji w obrocie prawnym funkcjonowała decyzja w zakresie podatku dochodowego za rok 1998, pozbawiająca skarżącego prawa do zryczałtowanej formy opodatkowania w tym roku i w latach następnych. Za nietrafny należy, więc uznać zarzut naruszenia art. 6 ust. 4 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. Przystępując do oceny pozostałych zarzutów należy stwierdzić, co następuje: Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. art. 84 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej w związku z art. 45 ust. 6 updof oraz w związku z art. art. 2, 5, 6, 21 § 1 pkt 1, 51 § 1, 59 § 1 pkt 1 op; art. art. 2 i 8 Konstytucji Rzeczypospolitej w związku z art. art. 53a op 207 §§ 1 i 2 i 210 op oraz w związku art. art. 9 ust. 2, 45 ust. 6 updof a także art. art. 2, 7 ust. 2, 8, 77 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej w związku z art. art. 53 § 3 i 55 op należy przede wszystkim stwierdzić, iż unormowania art. art. 84 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej wskazują, że ingerencja ustawodawcy w sferę majątkową obywatela może odbyć się jedynie w formie ustawy, która musi spełniać określone w Konstytucji wymogi, co do treści. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że akt normatywny nie spełnia konstytucyjnych wymagań. Autorytatywnym stwierdzeniem takiego stanu będzie wyrok Trybunału Konstytucyjnego zawierający orzeczenie o niezgodności wspomnianego aktu z Konstytucją. Natomiast unormowania art. art. 7 8, 77 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej są wyrazem wprowadzenia do polskiego ustawodawstwa zasady państwa prawnego (art. 2), którego podstawową cechą jest to, że władze publiczne mogą działać jedynie na postawie i w ramach prawa oraz czynić to tylko, co prawo im dozwala lub nakazuje. Wśród fundamentalnych reguł wyprowadzanych z art. 2 można wymienić między innymi: zasadę sprawiedliwości społecznej (art.2), zasadę legalizmu (art. 7), zasadę bezpośredniego stosowania Konstytucji (art.8) oraz zasadę zakazu ustawowego wykluczenia drogi sądowej (art. 77 ust. 2). Przenosząc powyższe na grunt sprawy należy stwierdzić, iż naruszenie tych zasad musiałoby oznaczać nieprawidłowe lub bez podstawy prawnej określenie w drodze decyzji przedmiotu postępowania podatkowego. Tymczasem w ocenie Sądu materiał zgromadzony w sprawie nie daje podstawy do takiego stwierdzenia. Zaskarżona decyzja znajduje, bowiem oparcie w przepisach prawa podatkowego. Pierwszy z przepisów, który należy wskazać jest art. 21 § 3 op (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r.) zgodnie, z którym jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego, wynikającego z obowiązku podatkowego zobowiązującego podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku (publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne – art. 6 op) w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 op). Kolejnym przepisem uprawniającym organ do określenia należności w innej wysokości niż wykazana przez podatnika jest art. 45 ust. 6 updof, stanowiący iż podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. W razie niezłożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowy. Tak, więc z treści zacytowanych przepisów wynika, po pierwsze, że pojęcie "zobowiązanie podatkowe" i "podatek" są ściśle ze sobą powiązane, po drugie, organ jest uprawniony do ukształtowania zobowiązania podatkowego w sposób inny niż to uczynił podatnik. Stąd też bezzasadny jest pogląd skarżącego, iż organ podatkowy nie może wydać decyzji określającej zobowiązanie podatkowe a jedynie podatek w wysokości "przypisanej" w wyniku postępowania podatkowego. Uzasadnieniem tego stanowiska nie mogą być również wskazane przez skarżącego przepisy art. art. 51 § 1 i 59 § 1 pkt 1 op. Pierwszy z nich zawiera definicję zaległości podatkowej, z którą ustawodawca łączy określone skutki procesowe (chociażby prawo do naliczania odsetek za zwłokę lub możliwość dochodzenia należności w drodze egzekucji), natomiast drugi wskazuje na moment wygaśnięcia zobowiązania podatkowego (w tym wypadku przez zapłatę). Z treści powyższych przepisów trudno jest jednak wywieść tezę zaprezentowaną przez skarżącego, bowiem przedmiotem tych regulacji są inne kwestie związane z realizacją obowiązków podatnika. Również zarzut skargi odnoszący się do sposobu naliczania odsetek, co do zasady, nie ma oparcia w aktualnie obowiązujących przepisach podatkowych. Dokonana wykładnia przepisów regulujących powyższą kwestię pozwala przyjąć, iż podatnik jest zobowiązany do naliczenia odsetek od nieterminowo wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. art. 48 § 1 pkt 2 i 3, 53a, 62 § 4, 66 § 5 i 76a § 1 op (art. 53 § 3 op). W rozstrzyganej sprawie, ponieważ zachodzi przypadek, o jakim mowa w art. 53a op, organ naliczył odsetki za zwłokę od nieterminowo wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od dnia następnego po upływie terminu płatności do dnia 31 grudnia 2002 r. W ocenie Sądu odsetki zostały jednak naliczone nieprawidłowo, bowiem zgodnie z art. 54 § 1 pkt 6 op w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 12 września 2002 r. odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia kontroli podatkowej do dnia doręczenia decyzji w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, jeżeli postępowanie podatkowe nie zostało wszczęte w terminie 3 miesięcy od dnia zakończenia kontroli. Przepis ten, na mocy art. 25 § 2 ustawy nowelizującej Ordynację podatkową ma zastosowanie również do spraw prowadzonych po 1 stycznia 2003 r., jeżeli wszczęcie postępowania podatkowego, na podstawie ustaleń kontroli podatkowej zakończonej na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca roku 2002, nastąpiło po tej dacie. Wówczas postępowanie podatkowe wszczyna się na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym nowelą. W rozstrzyganej sprawie w latach 2001 – 2002 Urząd Skarbowy przeprowadził kontrolę podatkową działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego w roku 1999 (protokół z dnia [...] i [...]) oraz działalności gospodarczej prowadzonej przez małżonkę skarżącego (protokół z dnia [...]). Natomiast postępowanie podatkowe zostało wszczęte w stosunku do obojga małżonków postanowieniem z dnia 31 marca 2003 r. a więc po upływie trzech miesięcy od dnia zakończenia kontroli (art. 54 § 1 pkt 6 op). W tej sytuacji podlega wyłączeniu okres naliczania odsetek od dnia wszczęcia kontroli podatkowej do dnia doręczenia decyzji w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej a nie jak stwierdził organ od dnia 1 stycznia 2003 r. Niezależnie od powyższego należy dodatkowo zauważyć, iż odsetki za zwłokę, co do zasady, naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności zaliczek na podatek dochodowy do momentu zapłaty lub ustania bytu prawnego zaliczek, a więc najpóźniej do czasu rozliczenia ich w zeznaniu podatkowym. Od tego momentu organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika zapłaty zaliczki na podatek, bowiem z tą chwilą ulegają one przekształceniu w nowe zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tą też chwilą odsetki za zwłokę mogą być naliczane jedynie od niezapłaconego w terminie podatku. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. art. 121, 122, 123, 124, 126, 178 § 3, 181, 192 i 193 op w ocenie Sądu nie zasługuje on również na uwzględnienie. Organy podatkowe obu instancji przeprowadziły postępowanie z uwzględniłem zasad wynikających z powołanych przepisów. Materiał dowodowy sprawy nie wskazuje, iż została naruszona zasada, wyrażona w art. 121 op, nakazująca prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Skarżący nie wykazał, aby organy podatkowe nie udzieliły na wniosek strony niezbędnych " informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania". Wnioskiem takim nie mogą być pisma z dnia 23 i 29 kwietnia 2003 r., złożone po wyznaczeniu przez organ siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, bowiem skarżący wystąpił w nich o przedstawienie ustalonego stanu faktycznego i zastosowania do niego przepisów prawa ze wskazaniem czy podatnik działał zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa czy też nie, co odpowiada zakresowi rozstrzygnięcia kończącego postępowanie w sprawie. Tak, więc wypowiedź w tym zakresie byłaby przedwczesna i nie mająca oparcia w obowiązującej procedurze. Organy nie przerzuciły również na stronę błędów lub uchybień popełnionych przez nie w procesie stosowania obowiązujących przepisów prawa. Nie potraktowały też odmiennie takich samych świadczeń w różnych postępowaniach podatkowych. Organy nie naruszyły także zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 op, w myśl, której organy podatkowe obowiązane są do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy w ramach prowadzonego postępowania uwzględniły wszelkie okoliczności zarówno korzystne jak i niekorzystne dla strony. Natomiast skarżący nie wykazał, aby jakikolwiek jego wniosek dowodowy nie został uwzględniony w tym postępowaniu, co może przemawiać za pełnym i wyczerpującym wyjaśnieniu stanu faktycznego. Organy nie naruszyły także zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, wyrażonej w art. 123 op., bowiem skarżący był zawiadamiany na każdym etapie postępowania o podejmowanych przez organ czynnościach procesowych (w tym o wszczęciu postępowania kontrolnego i jego zakończeniu, o wszczęciu postępowania podatkowego i jego zakończeniu). Mógł, więc osobiście lub przez swojego pełnomocnika brać czynny udział w tych postępowaniach. Organy nie naruszyły również zasady przekonywania, wyrażonej w art. 124 op, nakazującej organom wyjaśnianie stronie zasadności przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez stronę decyzji bez stosowania środków przymusu. Reguła wyrażona w tym przepisie nie tworzy nowych, odrębnych instytucji proceduralnych, lecz działa za pośrednictwem wszelkich innych instytucji istniejących w Ordynacji podatkowej. W szczególności dla realizacji tej zasady będzie miało znaczenie prawidłowe realizowanie omówionych powyżej zasad ogólnych, to jest zasady nakazującej prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Skoro zasady te nie zostały naruszone należy również stwierdzić brak naruszenia zasady przekonywania. Organ nie naruszył także zasady pisemności z art. 126 op, wprowadzającej obowiązek załatwienia sprawy w formie pisemnej. "Załatwienie sprawy", o jakiej mowa w tym przepisie nie odnosi się jedynie do czynności kończącej postępowanie, lecz w rozsądnym zakresie także do innych czynności procesowych. Odstępstwo od zasady pisemności może nastąpić przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek: gdy przemawia za tym interes strony oraz gdy przepisy prawa nie stoją temu na przeszkodzie. W rozstrzyganej sprawie jak wcześniej wykazano skarżący domagał się pisemnego stanowiska w zakresie objętym decyzją. W tej sytuacji trudno postawić zarzut organom naruszenia zasady pisemności. Organ nie naruszył także przepisu art. 178 § 3 op uprawniającego stronę do wystąpienia z żądaniem uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów. Z treści pism z dnia 23 i 29 kwietnia 2003 r., bowiem wynika, iż skarżący domagał się sporządzenia i doręczenia spisu dokumentów zebranych w toku postępowania podatkowego oraz ich kopii – kserokopii. Treść żądania nie odpowiada, więc unormowaniu tego przepisu. W ocenie Sądu, z przyczyn podanych powyżej, organ nie naruszył także pozostałych przepisów Ordynacji podatkowej, to jest art. art. 181, 192 i 193. Za nietrafny należy, więc uznać zarzut naruszenia wskazanych przepisów. Podsumowując, zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja została podjęta z naruszeniem prawa, choć w innym zakresie niż podnosił skarżący. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c upsa uchylił zaskarżoną decyzję i orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 206 upsa zwrot kosztów postępowania. Zgodnie z zasadą odpowiedzialności za wynik postępowania, wyrażoną w art. 200 upsa, skarżącemu przysługuje od organu, który wydał zaskarżoną decyzję zwrot kosztów wskutek częściowego uwzględnienia skargi. Ponieważ skarga zostanie niewspółmiernie uwzględniana (25% kwoty dochodzonej) Sąd dokonał na podstawie art. 206 upsa miarkowania kosztów, na które złożyła się suma kwot odpowiadających 25% kwoty wpisu (3.957,30 zł), opłaty za pełnomocnictwo (15,00 zł) oraz wynagrodzenia pełnomocnika (3.600 zł). Wstrzymanie wykonania decyzji Sąd orzekł na podstawie art.152 upsa.