I SA/Wr 1228/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant Dagmara Stankiewicz-Rajchman, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2009 r. sprawy ze skargi M. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego obejmującego zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1998r. oraz wrzesień 1999r. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] nr [...]. Pismem z dnia [...] M. L. (Skarżący/Strona) zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o umorzenie postępowania egzekucyjnego, dotyczącego zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1998r. wynikających z decyzji Izby Skarbowej z dnia [...]. Powołał się na przepisy art. 59 § 1 pkt 2 i § 4 oraz art. 29 § 1 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 z późn. zm.) - przywołanej dalej jako upea. Zdaniem wnioskodawcy objęte decyzją zobowiązania uległy z dniem 1.01.2004 r. przedawnieniu, bowiem nie wszczęto postępowania egzekucyjnego w celu ich wyegzekwowania. Podnosił także, iż w decyzji określającej zobowiązanie za grudzień 1998 r. termin płatności został określony na dzień 26.06.1998r., co stanowi element rozstrzygnięcia. Przywołał także art. 212 Ordynacji podatkowej i wskazał, iż organ egzekucyjny nie ma podstaw do przyjęcia odmiennych terminów płatności niż wynikające z decyzji. W związku z powyższym zobowiązania za wszystkie miesiące 1998r. uległy przedawnieniu. W tym samym dniu Skarżący złożył kolejny wniosek o umorzeniu postępowania egzekucyjnego związanego z decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień 1999 r. W uzasadnieniu powołał się na przepisy art. 3, art. 33, art. 59 § 1 pkt 3 upea, wskazując, iż w tytule wykonawczym obowiązek podatkowy został określony niezgodnie z treścią decyzji. Błąd dotyczył określenia terminu płatności tego zobowiązania, który w decyzji wskazano na dzień 25.11.1998 r., zaś w tytule na 26.10.1999 r. Ponadto wobec wskazania terminu płatności na 1998 r. zobowiązanie za wrzesień 1999 r. uległo z dniem 1.01.2004 r. przedawnieniu. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał za bezprzedmiotowy wniosek Strony w części dotyczącej umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze dotyczące okresu od stycznia do czerwca 1998 r. z uwagi na wyegzekwowanie w dniu 11.07.2002 r. tych należności. Natomiast postanowieniem nr [...] z tego samego dnia, Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał za niedopuszczalne wniesienie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oraz odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego za okres od lipca do grudnia (z wyłączeniem października) 1998 r. oraz za wrzesień 1999 r. W uzasadnieniu wskazał organ na przepis art. 26 § 5 upea, który stanowi o wszczęciu postępowania egzekucyjnego z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności, co nastąpiło w dniu [...] i [...]. Organ I instancji uznał, że tytuły wykonawcze zostały doręczone w dniu 13.05.2003 r. (odebrał je osobiście). Ponadto o fakcie doręczenia tytułów świadczy treść zarzutów odnoszących się do niezgodności tytułu z decyzją, takie stwierdzenie jest możliwe jedynie wówczas gdy dysponuje się dokumentami. O skutecznym wszczęciu postępowania świadczy także fakt, iż należności za okres od stycznia do czerwca1998 r. zostały wyegzekwowane. Odnosząc się do tytułu za wrzesień 1999 r. organ egzekucyjny wskazał, iż błąd z decyzji został przeniesiony do tytułu, postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy dokonał sprostowania oczywistej omyłki. Stwierdzono jednocześnie, iż błąd pozostał bez wpływu na wysokość naliczonych odsetek za zwłokę. Tytuł odpowiadał art. 27 upea zaś art. 29 ww. ustawy zabrania organom egzekucyjnym badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem. W złożonym zażaleniu Skarżący zarzucał i dowodził, iż nie otrzymał tytułów wykonawczych za 1998 r., a przedłożone przez organ dowody nie potwierdzają faktu ich doręczenia we wskazywanej przez organ dacie. Organ doręcza pisma za pokwitowaniem, winien zatem posiadać stosowne potwierdzenie doręczenia tytułów. Twierdzenia organu, iż doręczył dokumenty 13.05.2003 r. nie zostało potwierdzone żadnym dowodem. W aktach jest dokument wskazujący, iż pism nie doręczono z uwagi na to, iż adresata nie zastano w domu. Zwrotne potwierdzenie doręczenia pisma z 13.05.2003 r. zawiera informacje, iż doręczono 2 pisma [...], które nie dotyczą zobowiązań 1998 r. Podnosił także, iż nieprawdziwe są twierdzenia organu, iż błąd z decyzji dotyczącej września 1999 r. został przeniesiony do tytułu wykonawczego. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że odpisy tytułów wykonawczych obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 1998 i zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego z dnia [...] nr [...], zostały doręczone dłużnikowi w dniu 13.05.2003r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego z dnia [...] nr [...], [...] i odpisami tytułów wykonawczych z tego zajęcia. Podkreślił także, że zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią decyzji mógł zostać podniesiony tylko i wyłącznie po dokonaniu porównania treści decyzji z odpisem tytułów wykonawczych, co - wbrew twierdzeniu Strony - zostało wywiedzione przez organ pierwszej instancji w sposób jak najbardziej logiczny. W ocenie organu II instancji postępowanie egzekucyjne mające na celu wyegzekwowanie zaległości za poszczególne miesiące roku 1998 zostało wszczęte dnia [...] w myśl art.26 § 5 pkt 2 upea, z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności - tj. Bank A S.A. O/W. - zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego z dnia [...] nr [...], doręczenie to nastąpiło bowiem przed doręczeniem zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych. Jednocześnie z przesłaniem do banku powyższego zawiadomienia, organ egzekucyjny skierował do dłużnika odpisy tytułów wykonawczych i zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego, dopełniając tym samym obowiązku wynikającego z art.80 § 3 upea, naruszenia którego Strona nie może wywodzić z faktu swojej nieobecności w tymże dniu i dniach kolejnych. Tytuły wykonawcze o numerach [...] za grudzień 1998r. i [...] za wrzesień 1999r. wystawiono na zaległości wynikające z decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...] i z dnia [...] nr [...], stąd za bezzasadny uznano zarzut Strony w tym zakresie. Omyłki polegające na wskazaniu w treści tychże decyzji błędnych terminów płatności zobowiązań zostały sprostowane w postanowieniach z dnia [...] nr [...] i nr [...], w uzasadnieniu których Inspektor słusznie stwierdził, że termin powstania zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa, a tym samym początek biegu terminu do naliczania odsetek, nie może zostać zmieniony w drodze wydania decyzji o charakterze konstytutywnym. Strona nie może zatem na tej podstawie wnioskować faktu przedawnienia dochodzonych zobowiązań. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Strona wskazywała na brak dowodu doręczenia tytułów wykonawczych dotyczących zobowiązań 1998 r. Zarzucono naruszenie art. 6 w związku z art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r, Nr 98, poz. 1071 ze zm.) - przywołanej dalej jako k.p.a., poprzez wywodzenie faktu doręczenia pisma z nieujętych w przepisach przesłanek; art. 59 § 1 pkt 2 i § 4 upea przez nie wydanie postanowienia o umorzeniu pomimo przedawnienia zobowiązania, naruszenie art. 8 k.p.a. poprzez dopisywanie do pisma strony treści, których w nim nie zawarła, wbrew wywodom organu egzekucyjnego skarżący nie powoływał się na niezgodność tytułu wykonawczego z treścią decyzji. Zdaniem skarżącego w toku postępowania naruszone zostały również przepisy art. 6 w związku z art. 15 § 1 upea, wobec braku doręczenia stronie upomnienia jak również art. 6 w związku z art. 26 § 6 upea poprzez uznanie, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte pomimo nie doręczenia stronie tytułów wykonawczych. W opinii strony skarżącej naruszono także art. 6 w związku z art. 80 § 3 upea, organ nie doręczył bowiem stronie tytułów wykonawczych oraz zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego. Końcowo skarżący wskazał na naruszenie art. 6 w związku z art. 7, art. 8, art. 10 § 1, art. 11, art. 75 § 1 k.p.a. przez nie wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie. Odnosząc się do tytułu wykonawczego za wrzesień 1999 r. strona zarzuciła naruszenie art. 59 § 1 pkt 3 upea poprzez odmowę umorzenia postępowania, mimo że egzekwowany obowiązek został określony w tytule wykonawczym niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji, na dowód czego przedłożono kopię dokumentów. Po rozpoznaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 10.11.2005 r. sygn. akt I SA/Wr 927/04 uznał, że wobec naruszenia przepisów prawa procesowego przez organy egzekucyjne zasługuje ona na uwzględnienie. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd wskazał, że doręczenie tytułu wykonawczego ma dla postępowania egzekucyjnego kluczowe znaczenie. Fakt ten może wyznaczać początek postępowania jak również stanowi termin, od którego winien być liczony 7 dniowy termin do zgłoszenia zarzutów. Brak doręczenia tytułu stanowi zatem wadę, która w istotny sposób może zaważyć na skuteczności i legalności postępowania egzekucyjnego. Sąd pierwszej instancji uznał, że w aktach sprawy niewątpliwie brak jest dowodu doręczenia stronie tytułów wykonawczych. Wobec tego uznał, że dopiero od daty doręczenia tytułu zobowiązanemu będzie biegł siedmiodniowy termin do złożenia zarzutów. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej we W. OZ w W.. Jako podstawę kasacji wskazano: naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - przywołanej dalej jako p.p.s.a. poprzez pominięcie części materiału dowodowego, znajdującego się w aktach sprawy, w postaci twierdzeń samej strony skarżącej, świadczących o tym, że stronie skarżącej doręczono odpisy tytułów wykonawczych, a w konsekwencji uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu I instancji, pomimo braku podstawy do ich uchylenia; naruszenie przepisów prawa materialnego polegające na błędnej wykładni art. 39 k.p.a. w związku z art. 26 § 5 upea poprzez przyjęcie, iż przepisy te nie pozwalają uznać, że doręczono zobowiązanemu tytuł wykonawczy bez zwrotnego poświadczenia odbioru (pokwitowania), a w konsekwencji, że nastąpiło wszczęcie postępowania administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20 grudnia 2006r sygn. I FSK 427/06 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego uznając za błędny pogląd, iż brak doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązanemu stanowi wadę, która podważa legalność postępowania egzekucyjnego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z art. 29 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym - regulującym relacje między wierzycielem a organem egzekucyjnym - bynajmniej nie wynika, że organ egzekucyjny uprawniony jest do badania kwestii doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązanemu przez wierzyciela. Przepis ten w § 2 mówiąc o tytule wykonawczym odsyła do wymogów określonych w art. 27 § 1 i 2 ustawy. Powołane przepisy regulują zawartość tytułu wykonawczego a nie jego doręczanie. Tak więc wywodzenie uprawnień organu egzekucyjnego do badania kwestii doręczenia przez wierzyciela tytułu wykonawczego zobowiązanemu, nie znajduje oparcia normatywnego. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że brak doręczenia odpisu tytułu wykonawczego nie pozbawia zobowiązanego prawa do składania zarzutów. Niezależnie więc od kwestii czy odpis tytułu wykonawczego został skarżącemu doręczony czy nie, to miał on prawo do złożenia zarzutów przeciwegzekucyjnych, z którego to prawa zobowiązany skorzystał. Wszak pismo z dnia [...] w istocie jest zarzutem przeciwegzekucyjnym, zawiera bowiem żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Skoro więc skarżący złożył zarzut przeciwegzekucyjny, to rzeczą organu było rozpatrzyć go merytorycznie, czyli ustosunkować się do żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego. W ocenie NSA przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego są taksatywnie wymienione w art. 59 § 1 i 2 upea. Nie ma wśród nich kwestii doręczenia odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu. Zatem bez znaczenia dla umorzenia postępowania egzekucyjnego jest kwestia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, inaczej mówiąc umorzenie postępowania egzekucyjnego nie zależy od doręczenia odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu. W tym stanie rzeczy rzeczą Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego będzie rozpoznać skargę na postanowienie merytorycznie załatwiające zarzut przeciwegzekucyjny. Ponownie rozpoznając sprawę WSA wyrokiem z dnia 12 września 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 589/07 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd wskazał, że organy egzekucyjne wydając zaskarżone rozstrzygnięcia naruszyły przepisy o postępowaniu błędnie przyjmując, że w dniu 13.05.2003r dokonano skutecznego doręczenia skarżącemu tytułów wykonawczych. W ponownym postępowaniu organy winny odnieść się do skonkretyzowanego zarzutu przedawnienia i wyjaśnić jakich dokonano wobec skarżącego czynności egzekucyjnych i czy był on o nich zawiadomiony - co skutkowałoby przerwaniem biegu przedawniania. Po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2009 r. o sygn. akt I FSK 152/08 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał na wewnętrzną sprzeczność rozstrzygnięcia w zakresie sentencji i uzasadnieniu wyroku. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kognicji wojewódzkich sądów administracyjnych określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - przywołanej dalej jako p.p.s.a. Skarga jest zasadna. Wskazać należy, że zgodnie z art. 190 p.p.s.a. "Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny." Wobec tego Wojewódzki Sąd Administracyjny jest związany stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego iż "pismo z dnia 2 stycznia 2004 r. w istocie jest zarzutem przeciwegzekucyjnym, zawiera bowiem żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Skoro więc skarżący złożył zarzut przeciwegzekucyjny, to rzeczą organu było rozpatrzyć go merytorycznie, czyli ustosunkować się do żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego". Podstawą do żądania umorzenia postępowania był przede wszystkim zarzut przedawnienia egzekwowanych zobowiązań dotyczący 1998 r., zawarty w art. 59 § 1 pkt 2 upea. Organy egzekucyjne obu instancji nie odnoszą się wprost do tego zarzutu, koncentrując się jedynie na wykazaniu, iż dłużnikowi doręczono tytuły wykonawcze. Wobec tego przypomnieć należy, iż warunki przedawnienia zobowiązań podatkowych oraz przerwania biegu przedawnienia regulują przepisy art. 68-71 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej "Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku." Zobowiązania, których termin płatności upływał w 1998 r uległy więc przedawnieniu z dniem 31.12.2003 r., chyba, że bieg przedawnienia został przerwany. Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej "Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne." Definicja środka egzekucyjnego zawarta jest w art. 1a pkt 12 upea. Zgodnie z tym przepisem środkiem egzekucyjnym jest m.in. egzekucja z rachunków bankowych. Z kolei po myśli natomiast art. 67 § 1 upea podstawę zastosowania środków egzekucyjnych o których mowa w art. 1a pkt 12 powołanej ustawy stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności. W obecnej regulacji prawnej, aby zastosowanie środka egzekucyjnego spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia, podatnikowi o jego zastosowaniu musi być doręczone zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności. Nie jest zatem, w przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do końca 2002 r. wystarczające zawiadomienie o pierwszej czynności egzekucjnej, jeżeli nie łączy się z nią zastosowanie środka egzekucyjnego. Zgodnie zaś z utrwalonym orzecznictwem "Doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, jeżeli doręczając go organ egzekucyjny lub egzekutor nie przystąpił do czynności egzekucyjnych, nie jest pierwszą czynnością egzekucyjną, o której podatnik został powiadomiony i zgodnie z treścią art. 70 § 3 (w brzmieniu obowiązującym w 2001 i 2002 r.) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa nie przerywa biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego." (wyrok NSA z 14.01.2005 sygn. akt FSK 1218/04 POP 2005/4/83) Wobec tego rozważania organów podatkowych na temat domniemanej znajomości treści tytułów wykonawczych przez dłużnika pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiocie przerwania biegu przedawnienia. Konieczne bowiem jest jedynie ustalenie czy zastosowano środek egzekucyjny i czy podatnik był o niej powiadomiony. Z akt sprawy wynika niewątpliwie, że czynnościami takimi były zajęcia rachunków bankowych z dnia [...] nr [...] dotyczące zaległości w podatku od towarów i usług za 1998 r. i z dnia [...] nr [...] dotyczące innych okresów rozliczeniowych. Z akt sprawy natomiast nie wynika, aby skarżący był powiadomiony o pierwszej z tych czynności, czy o zajęciu rachunku bankowego z dnia [...]. Próbę doręczenia zawiadomienia o zajęciu dotyczącym zobowiązań za 1998 r. podjęto w lipcu 2002r, jednak, w ocenie sądu doręczenia tego nie można uznać za skuteczne. Sposób doręczania pism osobom fizycznym w toku postępowania egzekucyjnego reguluje art. 42 i 43 KPA. Natomiast zgodnie z art. 44 § 1 KPA " W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 42 i 43. 1) poczta przechowuje pismo przez okres siedmiu dni w swojej placówce, w przypadku doręczania pisma przez pocztę, 2) pismo składa się w urzędzie właściwej gminy na okres siedmiu dni, w przypadku doręczania pisma przez pracownika lub upoważnioną osobę lub organ" Zgodnie zaś z § 2 tego przepisu "Zawiadomienie o złożeniu pisma w miejscu określonym w § 1, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, w drzwiach mieszkania adresata albo jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w miejscu widocznym na nieruchomości, której postępowanie dotyczy; w tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia terminu, o którym mowa w § 1." Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "Dla skuteczności doręczenia pisma sądowego w trybie art. 44 KPA niezbędne jest zawiadomienie adresata o złożeniu pisma na okres siedmiu dni we wskazanym urzędzie pocztowym." (wyrok SN z 22.02.2001 sygn. akt III RN 70/00 OSNP 2001/19/574) W orzecznictwie wielokrotnie zwracano uwagę, iż kontrola prawidłowości doręczenia wymaga, aby podjęcie przewidzianych w cytowanych przepisach działań znalazło odpowiednie odzwierciedlenie w adnotacjach dokonywanych na zwrotnym poświadczeniu odbioru. Sądy administracyjne wielokrotnie podkreślały, iż "Jeżeli nie wiadomo jak działał doręczający, doręczenia nie można uznać za dokonane." (wyrok NSA z 28.06.2001 sygn. akt II SA 2871/00 LEX nr 53460) "O fakcie złożenia przesyłki na określony czas w placówce pocztowej musi być dokonana stosowna adnotacja doręczyciela na dowodzie doręczenia przesyłki. Samo umieszczenie na kopercie zawierającej przesyłkę lub na dowodzie potwierdzającym doręczenie pisma stempla, czy wzmianki o awizowaniu przesyłki nie może być dla organu wysyłającego pismo wystarczające do przyjęcia, że spełnione zostały przesłanki doręczenia pisma w trybie art. 44 k.p.a. Musi być wyraźnie zaznaczone, że doręczyciel powiadomił adresata o przesyłce w sposób wskazany w art. 44 k.p.a.( wyrok NSA z 28.02.2006 I OSK 528/05 LEX nr 194352) Na znajdującej się w aktach sprawy kopercie, która zgodnie z opisem zawiera pismo o numerze [...], zawiadamiające o zajęciu rachunku bankowego dotyczących należności za 1998 r. znajduje się jedynie adnotacja, iż przesyłka nie została doręczona, ponieważ adresata nie zastano oraz daty [...], [...] i [...]. Brak jest jednak informacji jakie czynności zostały w tych datach dokonane. Brak jest także adnotacji o tym czy i gdzie umieszczono zawiadomienie o złożeniu pisma w urzędzie pocztowym. W tym stanie rzeczy nie można uznać, że wyczerpany został tryb postępowania przewidziany w art. 44, a tym samym nie można uznać, że doręczenie to było skuteczne. Natomiast z poświadczenia odbioru z dnia 13.05.2003r wynika jedynie, iż dotyczy ono pisma (zajęcia) nr [...] i [...] i brak jest jakichkolwiek dowodów, że tym samym pismem powiadomiono skarżącego o zajęciu rachunku bankowego dokonanym w dniu [...] dotyczącej zaległości podatkowych dotyczących 1998 r. Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę podziela w pełni pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku Sygn. akt I SA /Wr 927/04 z dnia 10 listopada 2005 r., iż "Faktu doręczenia pism nie można opierać na domniemaniu, winien on wynikać w sposób nie budzący wątpliwości z dokumentacji prowadzonej przez organy administracji. Przepis art. 39 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1091 ze zm.) regulujący kwestie doręczeń pism w postępowaniu egzekucyjnym stanowi, iż organ administracji publicznej doręcza pisma za pokwitowaniem (podkreśl. Sądu) przez pocztę, przez swoich pracowników lub przez inne upoważnione osoby lub organy." Pogląd ten nie został zakwestionowany także przez Naczelny Sąd Administracyjny. Reasumując, organy egzekucyjne wydając zaskarżone rozstrzygnięcia naruszyły przepisy o postępowaniu błędnie odnosząc się do tytułów wykonawczych zamiast do zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego przyjmując, że w dniu 13.05.2003r dokonano skutecznego doręczenia skarżącemu tytułów wykonawczych, nie rozważając zupełnie czy doręczono skarżącemu zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego dotyczącego należności podatkowych 1998 r. W ponownym postępowaniu organy winny odnieść się do skonkretyzowanego zarzutu przedawnienia i wyjaśnić, jakich dokonano wobec skarżącego czynności egzekucyjnych i czy był on o nich zawiadomiony - co skutkowałoby przerwaniem biegu przedawniania. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji.