I SA/Wr 1265/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie: sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, sędzia WSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant: sekretarz sądowy Anna Terlecka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 listopada 2015 r. przy udziale --- sprawy ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] 2015 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji określającej zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych oddala skargę w całości. S. P. (dalej: strona, podatnik, skarżący) aktem notarialnym Repertorium A nr [...] sprzedał w dniu 8.01.2007r. lokal mieszkalny nr [...] we W. przy ulicy W. [...] za kwotę 405.000,00 zł, który nabył w dniu 22.10.2003r. W dniu 22.01.2007r. zgodnie z art. 28 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000 r. Dz.U. nr 14 poz. 176 ze zm., dalej w skrócie "u.p.d.o.f.") złożył w Urzędzie Skarbowym W.-K. oświadczenie, że w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, przychód uzyskany ze sprzedaży ww. lokalu przeznaczy na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-K., po upływie dwóch lat od dnia sprzedaży, w ramach czynności sprawdzających trzykrotnie wzywał podatnika (wezwania z dnia 23.09.2009 r., 25.10.2009 r. i 6.11.2009 r.) do przedłożenia wszelkich dowodów potwierdzających wydatkowanie przychodu ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego zgodnie z oświadczeniem. Mimo prawidłowych doręczeń przedmiotowych wezwań podatnik nie złożył żadnych dokumentów ani wyjaśnień. Po wszczęciu postępowania podatkowego postanowieniem z dnia 23.02.2012r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-K. ponownie wezwał podatnika do dostarczenia dokumentów, a w szczególności aktów notarialnych, faktur, rachunków, pozwolenia na budowę, umów kredytowych, zaświadczeń potwierdzających wysokość spłaconego kredytu wraz z odsetkami, potwierdzających fakt wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu na własne cele mieszkaniowe. Ponieważ podatnik nie przedłożył stosownych dowodów, Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-K. decyzją z dnia 16.04.2012r. nr [...] określił stronie 10% zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 40.500,00zł od przychodu uzyskanego w 2007r. ze sprzedaży nieruchomości w wysokości 405.000 zł. Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem organu I instancji, podatnik złożył odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Podatnik zarzucał, że organ I instancji błędnie ustalił stan faktyczny, tj. m.in. nie przeprowadził dowodu z treści aktu notarialnego z dnia 8.01.2007r. Rep. A nr [...], z którego wynikało, że kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu mieszkalnego została przeznaczona w części na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w M. oraz pominął koszty nabycia lokalu i koszty transakcji poniesione przez podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia 9.07.2012r. nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w przedmiotowej sprawie i określił wysokość przedmiotowego podatku w kwocie 40.236,00 zł obniżając przychód ze sprzedaży o kwotę 2.640,00 zł stanowiącą koszt sporządzenia aktu notarialnego oraz koszt należnej opłaty sądowej, których nie uwzględnił organ I instancji w wydanej decyzji. Pozostałe zarzuty podatnika, co do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego organ odwoławczy uznał za bezzasadne. Na powyższą decyzję podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który wyrokiem z dnia 6.12.2012r. sygn. akt I SA/Wr 1142/12 (prawomocny) skargę podatnika oddalił, uznając stanowisko organów podatkowych za prawidłowe. Podatnik pismem z dnia 30.11.2014r., wniósł - na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm., dalej w skrócie "OP") - o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 9.07.2012 nr [...] wskazując, że decyzja ta została wydana w oparciu o dane nieodpowiadające stanowi faktycznemu. Wskazał, że uzyskał nowe dowody potwierdzające nowe okoliczności faktyczne, które nie były rozpatrywane przez organ podatkowy wydający decyzję. Podatnik w złożonym wniosku zaznaczył, że lokal mieszkalny nabył w 2003 r. z kredytu hipotecznego udzielonego przez M. w kwocie 140.000 zł oraz wkładu własnego w wysokości 40.000,00 zł. Wskazał też, że z części uzyskanego przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego spłacił zaciągnięty kredyt hipoteczny w całości. Ponadto wyjaśniał też, że w latach 2003-2004 ponosił wydatki na wykończenie i wyposażenie mieszkania w kwocie około 150.000,00 zł. Podatnik podkreślił, że okoliczności te nie były znane urzędnikom w postępowaniu podatkowym, nie przedłożył jednak wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania dowodów potwierdzających poniesienie wydatków, wniósł natomiast o wystąpienie przez urząd skarbowy do [...] S.A. (następca M.) o informacje dotyczące spłaty przez podatnika kredytu z tytułu zawartej w dniu 10.01.2003r. umowy o kredyt hipoteczny. Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...] 2015r. nr [...] wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 9.07.2012r. nr [...]. W wyniku przeprowadzonego postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] 2015r. nr [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 9.07.2012 nr [...] , bowiem podatnik do wniosku o wznowienie postępowania podatkowego za 2007 r. nie okazał żadnych dowodów, tj. nowych dowodów dotyczących poniesienia wydatków zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) u.p.d.o.f. Organ wskazał, że powoływanie się we wniosku z dnia 30.11.2014r. na okoliczność ponoszenia wydatków nie może być potraktowane jako nowa okoliczność do wznowienia postępowania w tej sprawie. Konsekwencją powyższego było wydanie ww. decyzji o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej. W złożonym odwołaniu podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i wydanie decyzji odpowiadającej treści wniosku z dnia 30.11.2014r. Zdaniem podatnika decyzja została wydana przedwcześnie, bez zbadania dowodów na okoliczność spłaty kredytu hipotecznego, o przeprowadzenie których wnosił podatnik. Dowody na okoliczność spłaty kredytu hipotecznego nie były przez organy podatkowe przeprowadzone w postępowaniu podatkowym, które doprowadziło do wydania decyzji ostatecznej. Zatem odmowa przeprowadzenia tych dowodów w postępowaniu wznowieniowym nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa, szczególnie w zasadach ogólnych postępowania podatkowego, którego naczelną zasadą jest kierowanie się prawdą obiektywną. Zdaniem podatnika, organ, który powziął wiadomość o prawdopodobnej niezgodności wydanej decyzji ze stanem faktycznym sprawy winien z urzędu, stojąc na straży praworządności zmierzać do uchylenia lub zmiany niepraworządnej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej we W. po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] 2015r. nr [...] utrzymał w mocy swoją poprzednią decyzję. Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie zgodził się ze stanowiskiem strony w kwestii zaistnienia przesłanki do wznowienia postępowania, bowiem w toku tego postępowania nie doszło do ujawnienia nowych okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy, istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi wydającemu decyzję. Organ zauważył, że podatnik składając wniosek o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 OP winien przedstawić dowód poniesienia wydatków na cele mieszkaniowe - na spłatę kredytu hipotecznego. Brak dowodu oznacza brak przesłanki do wznowienia postępowania. Konsekwencją powyższego był brak przesłanki do skorygowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 8.01.2007r. o dokonaną w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży spłatę kredytu hipotecznego, bowiem podatnik, tak jak w postępowaniu podatkowym nie udokumentował jaką kwotę uzyskanego przychodu przeznaczył na spłatę kredytu hipotecznego i kwestia ta znalazła swoje uzasadnienie w decyzji ostatecznej. W złożonej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu podatnik wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] 2015r. nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji z dnia [...] 3015r. nr [...] i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżący wniósł także o nakazanie organowi skarbowemu do wystąpienia do [...] S.A. o informacje dotyczące terminów i wysokości spłaty kredytu z tytułu zawartej w dniu 10.01.2003r. umowy o kredyt hipoteczny między stroną a M. (BRE S.A.. Oddział Bankowości Detalicznej). Wydanej decyzji skarżący zarzuca naruszenie: - art. 122 w zw. z art. 180 i 192 OP poprzez nie podjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a to poprzez nie przeprowadzenie wnioskowanego przez stronę dowodu z zaświadczenia banku o wysokości spłat tytułem kredytu hipotecznego, - art. 187 § 1 OP poprzez nie zrealizowanie obowiązku zebrania materiału dowodowego w postaci informacji z banku o fakcie i wysokości spłat tytułem kredytu do hipotecznego, - art. 210 § 4 OP poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu decyzji dlaczego organ skarbowy nie przeprowadził wnioskowanego dowodu z informacji o wysokości spłat tytułem kredytu hipotecznego. Dyrektor Izby Skarbowej we W. - po zapoznaniu się z treścią skargi, podtrzymał w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Istota poddanego kognicji Sądu sporu sprowadzała się zasadniczo do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 9.07.2012 r. Nr [...] zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania podatkowego, określona w art. 240 § 1 pkt 5 OP, tj. czy wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi, który wydał decyzję. Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ: należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. W punkcie wyjścia należy przypomnieć, że instytucja wznowienia postępowania jest nadzwyczajnym środkiem umożliwiającym wzruszenie decyzji pomimo jej ostateczności i nie może być poświęcone ponownemu załatwieniu sprawy w pełnym zakresie, jak w postępowaniu zwykłym. Jest to wyjątek od generalnej zasady trwałości decyzji ostatecznych, o której mowa w art. 128 OP. Z tego względu przepisy regulujące wznowienie należy traktować ściśle, a zastosowanie do nich wykładni rozszerzającej nie jest dopuszczalne. Tryb ten uregulowany został w Rozdziale 17 Działu IV OP. Przepisy cytowanej ustawy uzależniają możliwość skorzystania z trybu wznowieniowego od wystąpienia w sprawie dwóch przesłanek pozytywnych, a mianowicie: rozstrzygnięcie sprawy decyzją ostateczną i wystąpienie co najmniej jednej z enumeratywnie wyliczonych w art. 240§1 OP podstaw prawnych wznowienia postępowania. W myśl art. 240§1 OP w sprawie zakończonej decyzją ostateczną postępowanie wznawia się, jeżeli: 1) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe; 2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa; 3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132; 4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu; 5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję; 6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu; 7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji; 8) została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny; 9) ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji; 10) wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji; 11) orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. W niniejszej sprawie występując z wnioskiem o wznowienie postępowania z powodu wskazanych w art. 240§1 pkt 5 OP przesłanek strona zakreśliła granice postępowania wznowieniowego. Zgodnie art. 240§1 pkt 5 OP wznowienie postępowania następuje w przypadku, gdy po wydaniu ostatecznej decyzji podatkowej wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zatem możliwość wznowienia postępowania w takim przypadku wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: - ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, - ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są nowe, - "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" istnieją w dniu wydania ostatecznej decyzji, - "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" nie były znane organowi, który wydał decyzję, przy czym "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" to zarówno okoliczności faktyczne lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Jednocześnie z treści tego przepisu wynika, że wymagane jest kumulatywne spełnienie następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej, muszą one istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. Jeżeli zatem w toku postępowania podatkowego, a przed wydaniem decyzji ostatecznej, ujawnione zostały określone okoliczności faktyczne, to fakt, że potwierdzono je później dodatkowo nowym dowodem, pozyskanym w toku postępowania wznowieniowego, nie powoduje, że okoliczności te stały się "nowe" w rozumieniu powołanego przepisu. (wyroki z 17 stycznia 2012r. sygn. akt: I SA/Lu 730/11, w Łodzi z 16 września 2010r. sygn. akt: I SA/Łd 322/10). A zatem, gdy strona skarżąca odwołuje się do art. 240§1 pkt 5 OP jako podstawy wznowienia postępowania, w wyniku którego dąży de facto do zmiany zapadłego uprzednio ostatecznego rozstrzygnięcia, musi wykazać, że brak wiedzy organu podatkowego o okoliczności potwierdzanej nowo przedkładanym mu dowodem miał wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie. Przepisy dotyczące wznowienia postępowania podatkowego mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, która w drodze wyjątku, i tylko w określonych sytuacjach, dopuszcza możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji podatkowej. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Podkreślić przy tym należy, iż postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki wskazane w wymienionych powyżej przepisach, ponadto organ nie może wyjść poza zakres podstaw wznowienia. W związku z zagadnieniami, jakie rysują się przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy, celowe jest również zwrócenie uwagi na to, że wydanie decyzji po uruchomieniu trybu nadzwyczajnego nie pozostaje bez wpływu na zakres kontroli dokonywanej przez sąd w wyniku wniesienia skargi. Na ten aspekt trafnie zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 grudnia 2010 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I GSK 670/09 (LEX nr 744839) wskazując że: "(...) charakterystyczną cechą sądowej kontroli decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym, np. po wznowieniu postępowania administracyjnego, jest to, że diametralnie ulega ograniczeniu zakres stanu faktycznego i prawnego ocenianego (badanego) przez sąd administracyjny pierwszej instancji w porównaniu do stanu faktycznego i prawnego będącego przedmiotem takiej analizy w sytuacji kontroli decyzji administracyjnej wydanej w trybie zwykłym. Okoliczności tej nie zmienia wynikająca z art. 134 § 1 p.p.s.a. zasada niezwiązania sądu granicami skargi (...). Powyższe spostrzeżenie wiąże się z tym, że postępowanie prowadzone po wznowieniu nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Granice sprawy zakreśla bowiem wniosek o wznowienie postępowania oraz postanowienie organu o wznowieniu postępowania. We wstępnej fazie tego postępowania organ administracyjny ustala - wyłącznie - czy w ogóle wystąpiły przesłanki uzasadniające wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej. Pamiętać jednak należy, że przesłanki te mają charakter kwalifikowany, zaś ich katalog jest zamknięty. Stwierdzenie braku wystąpienia tych przesłanek wiąże się nieodzownie z koniecznością odmowy uchylenia ostatecznej decyzji. Odnosząc powyższe uwagi do realiów przedmiotowej sprawy wskazać należy, że wniosek skarżącego w przedmiocie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 OP, dotyczył postępowania zakończonego decyzją ostateczną, na którą skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił wyrokiem z dnia 6.12.2012r. sygn. akt I SA/Wr 1142/12 (prawomocny). W uzasadnieniu decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 9.07.2012r. nr [...] wskazano, że strona, chcąc skorzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) u.p.d.o.f. zobowiązana była do udokumentowania wydatków poczynionych na cele, o których mowa w tym przepisie, poprzez przedłożenie dowodów jednoznacznie wskazujących, na jakie cele przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, w jakiej wysokości i kiedy został wydatkowany. Nie uwzględniono w tej decyzji, wynikającej z aktu notarialnego sprzedaży, bliżej nie sprecyzowanej wysokości spłaty kredytu hipotecznego udzielonego przez M. (BRE Bank S.A O/w Ł.), na zakup sprzedanego lokalu mieszkalnego, bowiem Strona nie okazała na tę okoliczność stosownych dowodów, mimo licznych wezwań kierowanych do niej w toku postępowania przed organem I i II instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6.12.2012r. stwierdził jednoznacznie, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny i trafnie wywiodły, że podatnik nie wywiązał się z warunków jakie przewiduje dyspozycja art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) u.p.d.o.f., bowiem nie przedłożył żadnych dowodów umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w dniu 8.01.2007r. Skarżący wskazując jako podstawę wznowienia postępowania przepis art. 240 § 1 pkt 5 OP, powołał się na okoliczności, które były już przedmiotem oceny dokonanej przez Sąd w wydanym prawomocnym wyroku, wnioskując jedynie o wystąpienie przez urząd skarbowy do banku o informacje dot. wysokości dokonanych spłat. Analiza całości zgromadzonego w sprawie materiału pod kątem wskazanej przez Stronę przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 OP nie dała zatem podstaw do uznania za słuszne stanowiska Strony, iż w konkretnym przypadku - w zakresie przychodu uzyskanego w dniu 8.07.2007r. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i jego wydatkowania na cele mieszkaniowe - doszło do ujawnienia nowych okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy, istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi wydającemu decyzję. Dyrektor Izby Skarbowej we W. - jako organ odwoławczy - w pełnym merytorycznym zakresie rozpoznał już sprawę określenia zobowiązania podatnika z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 8.01.2007r. lokalu mieszkalnego położonego we W. przy ul. W. [...]. Ustalenia zawarte w wydanej przez organ odwoławczy ostatecznej decyzji z dnia 9.07.2012r. nr [...], której trwałość jest chroniona zgodnie z przepisem art. 128 OP, zostały utrzymane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 6.12.2012r., sygn. akt I SA/Wr 1142/12. Zatem rozważania na temat materialnoprawnej poprawności decyzji ostatecznej, bez przedłożenia przez podatnika jakiegokolwiek dowodu poniesienia wydatków na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) u.p.d.o.f., nie mogły stanowić przesłanki do wzruszenia tej decyzji w postępowaniu prowadzonym trybie wznowienia postępowania. Konsekwencją powyższego był brak przesłanki do skorygowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 8.01.2007r. o dokonaną w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży spłatę kredytu hipotecznego, bowiem podatnik, tak jak w postępowaniu podatkowym, nie udokumentował jaką kwotę uzyskanego przychodu przeznaczył na spłatę kredytu hipotecznego i kwestia ta, jak wskazano wyżej znalazła swoje uzasadnienie w decyzji ostatecznej. Natomiast wniosek strony złożony w postępowaniu wznowieniowym o wystąpienie przez urząd skarbowy do banku o wydanie zaświadczenia o wysokości i terminie spłat kredytu hipotecznego nie stanowi przesłanki do wzruszenia decyzji ostatecznej na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 OP. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady prawdy obiektywnej należy podnieść, że zgodnie z art. 122 OP w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia stanu faktycznego. Realizacji tej zasady służy przepis art. 187 § 1 OP nakładający na organy podatkowe obowiązek zgromadzenia i wyczerpującego rozważenia całokształtu materiału dowodowego sprawy. Zwrócić jednak należy uwagę, że dokonanie określonych ustaleń wymaga współdziałania strony, zwłaszcza, że to na podatniku ciążył obowiązek wykazania wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży lokalu mieszkalnego dla skorzystania z ulgi podatkowej. Przerzucanie zatem obowiązku udowodnienia określonych okoliczności w postępowaniu wznowieniowym na organ podatkowy w celu ustalenia wysokości spłat kredytu hipotecznego jest niedopuszczalne, bowiem postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego i nie może prowadzić do zbierania nowych dowodów. Zaznaczyć należy, że korzystanie z ulgi podatkowej jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika, który z prawa tego korzysta, o ile spełnia warunek przyznający zwolnienie, tj. udokumentuje wydatki poniesione na cele mieszkaniowe sfinansowane z przychodów uzyskanych ze sprzedaży. Również za bezzasadny należy uznać zarzut skarżącego dot. naruszenia art. 180 i 182 OP z przyczyn wskazanych wyżej, bowiem w postępowaniu wznowieniowym postępowanie dowodowe nie może prowadzić do ponownego rozpatrzenia sprawy, tak jak w postępowaniu zwykłym i nie może służyć usuwaniu wad procesowych decyzji innych niż wymienione w art. 240 § 1 OP. Dlatego też przekonanie skarżącego, że organy nie przeprowadziły pełnej analizy materiału dowodowego w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną nie może być zweryfikowane w postępowaniu wznowieniowym, na podstawie wniosków dowodowych, które zmierzają do przeprowadzenia od nowa kolejnego postępowania dowodowego, tym bardziej, że decyzja ta została prawomocnie uznana za zgodna z prawem. W kwestii zarzutu skargi dot. naruszenia art. 210 § 4 OP, Sąd zauważa, że w zaskarżonej decyzji z dnia 28.04.2015r., jak również w poprzedzającej ją decyzji z dnia 11.03.2015r. organ podatkowy zawarł uzasadnienie faktyczne, poprzez wskazanie przyczyn dla których odmówił uchylenia decyzji ostatecznej, wyjaśnił podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Dlatego także ten zarzut jest nieuzasadniony. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.