I SA/Wr 1299/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 marca 2009 r. przy udziale sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę [...] ([...]) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – P. P. w dniu [...] r. wystawił wobec M. K. tytuł wykonawczy o numerze [...] obejmujący należność z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów za 1999 r, który następnie skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. jako organu egzekucyjnego. Zawiadomieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. dokonał zajęcia rachunku bankowego Zobowiązanego w Banku [...] we W. m.in. na poczet należności wynikających z tytułu wykonawczego o i [...] . Przesyłka oznaczona jako [...] została doręczona bratu Zobowiązanego tj. A. K. w dniu [...] r. na adres W. G. , [...] Ł.R. Pismem z dnia [...] r. Zobowiązany złożył u Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – Ś. zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o tytuł wykonawczy o numerze [...] , z uwagi na przedawnienie zobowiązania. Zobowiązany zakwestionował prawidłowość doręczenia odpisu tytułu wykonawczego podnosząc, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kłobucku w dacie doręczenia przedmiotowego odpisu dysponował informacją, iż wszelką korespondencję należy kierować na adres: [...] W., ul. [...] [...] . Ponadto Zobowiązany wskazał, iż nawet gdyby przyjąć, iż odpis tytułu wykonawczego został doręczony bratu Zobowiązanego, to i tak doręczenie to nie spełnia warunków prawidłowego doręczenia wynikającego z art. 41- 44 k.p.a., gdyż - zdaniem Zobowiązanego -doręczający winien pozostawić skrzynce oddawczej lub w drzwiach mieszkania informację o doręczeniu pisma tej osobie. Wobec powyższego, jak i mając na uwadze fakt, iż należność wynikająca z przedmiotowego tytułu wykonawczego nie była zabezpieczona hipoteką przymusową, w ocenie Zobowiązanego, zobowiązanie podatkowe wynikające z tytułu wykonawczego o nr [...] przedawniło się z dniem 1 stycznia 2006 r. W toku postępowania instancyjnego zarzuty zostały uznane za wniesione z zachowaniem terminu, wobec czego Naczelnik Urzędu Skarbowego W.- P. P., działając jako wierzyciel, postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] , uznał, że zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu z dniem 1 stycznia 2006r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że tytuł wykonawczy został doręczony bratu Zobowiązanego, Podatnik posiada zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1999 wynikające z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] . Wskazano także na okoliczność ustanowienia hipoteki przymusowej na zaległość podatkową. Na powyższe postanowienie Zobowiązany złożył zażalenie, w którym zarzucił rażące naruszenie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, a w szczególności art. 6, 7, 8 oraz art. 35 i art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu Strona podała, że tytuł wykonawczy nie został jej doręczony przed dniem 31 grudnia 2005r, a za skuteczne doręczenie nie może być uznane ewentualne doręczenie korespondencji bratu Zobowiązanego. Wskazano ponadto, że organ egzekucyjny dysponował informacją co do aktualnego adresu do korespondencji w związku z prowadzonymi postępowaniami podatkowymi oraz egzekucyjnymi. Strona podkreśliła, że nie przyznaje, iż tytuł wykonawczy został doręczony bratu dnia 27 grudnia 2005r. a jej oświadczenia składane co do tej kwestii zawarte we wcześniejszych pismach były jedynie przytoczeniem informacji zawartych w pismach Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - Ś. Zobowiązany wskazał, że z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego - wpis hipoteki przymusowej został dokonany w dacie, w której zobowiązanie podatkowe objęte tytułem wykonawczym [...] już nie istniało. Dyrektor Izby Skarbowej po przeprowadzeniu dowodów z pism Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., oraz protokołów przesłuchań brata Zobowiązanego. Utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że stosownie do treści art. 70 § 1 o.p, zobowiązanie podatkowe ulega przedawnieniu z upływem pięciu lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Pięcioletni termin może ulegać jednak odpowiednim modyfikacjom na skutek zaistnienia przesłanek, o których stanowią dalsze paragrafy art. 70. Stosownie do § 4 bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Organ II instancji uważa, że doszło do przerwania przedawnienia zobowiązania na skutek zastosowanego dnia 27 grudnia 2005r. środka egzekucyjnego, tj. poprzez doręczenie zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego u wierzyciela. W opinii organu zażaleniowego ze znajdującego się w aktach sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru korespondencji kierowanej do zobowiązanego opisanej jako [...] wynika, że przesyłka zawierająca zawiadomienie o zastosowanym środku egzekucyjnym została doręczona dnia 27 grudnia 2005r. A. K., pełnoletniemu domownikowi z uwagi na nieobecność adresata. Przesyłkę doręczono na adres W. G. [...] , [...] Ł. R. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że pełnoletni domownik zobowiązał się do oddania przesyłki adresatowi. Powyższe okoliczności zostały potwierdzone w piśmie Poczty Polskiej Centrum Sieci Pocztowej z dnia [...] r. nr [...] . Dyrektor Izby Skarbowej we W., stoi na stanowisku, że zasadnym jest przyjęcie, że dnia 27 grudnia 2007r. nastąpiło skuteczne doręczenie korespondencji w trybie art. 43 kpa, wskazując że: w aktach sprawy znajduje się zwrotne potwierdzenie odbioru, na którym widnieje podpis "A. K. - brat", w pierwszych pismach składanych w trakcie trwającego postępowania Strona nie kwestionowała okoliczności samego doręczenia korespondencji, lecz negowała znaczenie jej doręczenia w kontekście art. 43 kpa, Pan A. K. w trakcie przesłuchań nie udzielał jednoznacznych odpowiedzi w zakresie odbioru korespondencji Poczta Polska w przesłanym Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W. – Ś. piśmie nr [...] z dnia [...] r. podała, że korespondencja została doręczona Panu A. K., który podjął się oddać przesyłkę adresatowi Panu M. K. Dyrektor Izby Skarbowej wywodził ponadto, że zgodnie z generalną zasadą, wyrażoną w art. 42 § 1 kpa pisma doręcza się osobom fizycznym w miejscu zamieszkania lub w miejscu pracy. Powyższe oznacza zatem, że podstawową metodą doręczenia korespondencji jest jej doręczenie w miejscu zamieszkania adresata. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej z akt sprawy nie wynika, aby zobowiązany zgłaszał organowi podatkowemu, oraz organowi egzekucyjnemu zmiany miejsca zamieszkania. Dla rozpatrzenia kwestii doręczenia w niniejszej sprawie korespondencji Zobowiązanemu nie ma znaczenia okoliczność, że w odniesieniu do Zobowiązanego były prowadzone inne postępowania egzekucyjne, oraz podatkowe, w trakcie których Strona podawała adres do korespondencji, inny, niż adres zamieszkania. Zarzut dotyczący adresu do korespondencji może być podnoszony tylko i wyłącznie do danego, konkretnego postępowania w ramach którego dana korespondencja jest przesyłana - w niniejszej sprawie egzekucyjnego. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że upomnienie nr [...] z dnia [...] r., dotyczące przedmiotowego zobowiązania podatkowego, zostało odebrane przez Pana M. K. dnia [...] r. - pismo zostało wysłane na adres Ł. R. W. G. [...]. Kolejnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że adres do korespondencji kierowanej do M. K. nie uległ zmianie jest odpowiedź Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. który poinformował, iż po dniu 2 grudnia 2005 r. nie został poinformowany przez Zobowiązanego o zmianie adresu, na który należy kierować korespondencję związaną z wystawieniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – P. P. tytułu wykonawczego o numerze [...] . Odnosząc się do zarzuty art. 35 ust. 1 Ordynacji podatkowej, tj. wpisanie hipoteki przymusowej po upływie terminu przedawnienia, Dyrektor Izby Skarbowej we W. uważa, że w związku z tym, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego z przyczyn powołanych powyżej - wpis hipoteki dokonany po dniu 1 stycznia 2006r., a także po dniu 2 stycznia 2006r. uznać należy za prawidłowy. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący podtrzymał wcześniejszą argumentację. Zarzucił, że Dyrektor Izby Skarbowej we W. swoje stanowisko oparł na oświadczeniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., zgodnie z którym Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. po dniu [...] r. nie otrzymał informacji o zmianie adresu zamieszkania Zobowiązanego. Skarżący podkreślił że w dniu [...] r., wysłał pismo do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., w sprawie kierowania wszelkiej korespondencji dotyczącej w sprawach zobowiązań podatkowych i postępowań egzekucyjnych na adres W., ul. [...] . Urząd Skarbowy w K. przez cały okres 2005r. przesyłał korespondencję na ten adres, zarówno w ramach już prowadzonych postępowań, a także w odniesieniu do nowych postępowań podczas, gdy korespondencję w zakresie zajęcia rachunku bankowego skierowano na adres Ł. R. W. G. [...] . Skarżący podkreślił, że w piśmie zawarta była informacja, że korespondencja wysyłana na adres W. G. [...] nie będzie odbierana, gdyż mieszka we W. Skarżący zarzucił że w toku prowadzonego przez organ pierwszej a także drugiej instancji nie zbadano powyższej okoliczności. Zarzucił także, że zapytanie Dyrektora Izby Skarbowej do naczelnika Urzędu Skarbowego w K. było nieprecyzyjne, to znaczy nie zostało wskazania jakiego adresu dotyczy zapytanie. M. K. wskazał w skardze, że rzeczywiście po dniu [...] r. Skarżący nie zmieniał adresu do korespondencji, bo cały czas obowiązywał adres W., ul. [...] . Natomiast z treści pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. Dyrektor Izby Skarbowej wyciągnął inne wnioski niż były faktycznie, a to wynika z faktu nie przeprowadzenia postępowania dowodowego z bardzo istotnego dowodu i potraktowanie sprawy pobieżnie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna, jakkolwiek z innych powodów niż w niej podniesione. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi narusza prawo, jakkolwiek z innych przyczyn niż podane w skardze. Przedmiotem sporu w sprawie jest wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek upływu okresu przedawnienia. Organy podatkowe twierdzą przy tym, że nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia na skutek zastosowania środka egzekucyjnego o którym zobowiązany został prawidłowo powiadomiony. Zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, że dla przerwania biegu przedawnienia istotne znaczenie ma zastosowanie środka egzekucyjnego, nie zaś doręczenie tytułu wykonawczego. "Doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, jeżeli doręczając go organ egzekucyjny nie przystąpił do czynności egzekucyjnych, nie jest pierwszą czynnością egzekucyjną, o której podatnik został powiadomiony i nie przerywa biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.( wyrok wsa w Warszawie z 25.05.2007 r sygn. akt III SA/Wa 3678/06 LEX nr 338452) W myśl uregulowania art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Katalog środków egzekucyjnych określa natomiast art. 1a pkt 12 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954). Wśród nich wymieniona jest egzekucja należności pieniężnych z rachunków bankowych. Zasadniczą przesłanką powodującą przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest zastosowanie środka egzekucyjnego. Podstawą zastosowania środka egzekucyjnego, dotyczącego należności pieniężnych, jest natomiast zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności, albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu, sporządzone według wzoru określonego w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 67 § 1 przywołanej ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Z przepisu art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa jednoznacznie wynika, że zastosowanie środka egzekucyjnego będzie skutkowało przerwaniem biegu terminu przedawnienia, jeżeli podatnik został zawiadomiony o jego zastosowaniu. W świetle omawianego unormowania art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, dopiero łączne spełnienie dwóch warunków (zastosowanie środka egzekucyjnego oraz zawiadomienie podatnika o tej czynności) sprawia, że bieg terminu przedawnienia ulega przerwaniu. Zarówno zastosowanie środka egzekucyjnego, jak i zawiadomienie o tym podatnika muszą nastąpić przed upływem terminu przedawnienia. Zawiadomienie podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego odbywa się poprzez doręczenie jednego z dokumentów wymienionych w art. 67 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Doręczenie odbywa się natomiast zgodnie z regulacją zawartą w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) (art. 39 i nast.), odpowiednio stosowaną na podstawie art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z art. 42 § 1 Kpa "Pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy" . Dalsze paragrafy tego artykułu stanowią iż (§ 2) "Pisma mogą być doręczone również w lokalu organu administracji publicznej, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej." oraz (§ 3.) "W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w razie koniecznej potrzeby, pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie". Z brzmienia tego przepisu wynika, że dotyczy on sytuacji, w której doręczenia dokonuje się bezpośredni stronie. Doręczenie innym osobom można dokonać w wypadkach i w sposób przewidziany w art. 43 i 44 Kpa. "Fakt doręczenia pisma określonej osobie w oznaczonym czasie i miejscu może być stwierdzony wtedy, kiedy jest pewne, iż otrzymała je właściwa osoba (art. 42 § 1 i art. 43 k.p.a.) lub że spełnione zostały warunki określone w art. 44 kpa (tzw. doręczenie zastępcze)." (wyrok NSA z 13.12.1996 r sygn. akt I SA/Wr 81/96 LEX nr 28361). W niniejszej sprawie niespornym jest ,że pisma nie doręczono stronie osobiście. Organy powołują się na doręczenie odpisu zawiadomienia o zajęciu wierzytelności dorosłemu domownikowi. Doręczenie takie może być dokonane wyłącznie w miejscu zamieszkania adresata. Dla oceny czy doręczenie to jest skuteczne niezbędne jest ustalenie czy adres na który kierowana była korespondencja jest tożsamy z miejscem zamieszkania adresata. W tym zakresie w ocenie sądu ograny nie poczyniły dostatecznych ustaleń, z akt sprawy nie wynika zaś w sposób jednoznaczny jaki był adres zamieszkania skarżącego. Przeciwnie, w zawartych w aktach dokumentach pojawiają się różne adresy zamieszkania skarżącego. Z fragmentarycznej kserokopii tytułu wykonawczego wynika, że pierwotnie figurował na nim adres zamieszkania "[...]" następnie – nie wiadomo kiedy i w jakich okolicznościach zmieniony na "[...]" ( pod tym adresem dokonano doręczenia). Skarżący w korespondencji wskazuje adres zamieszkania "[...]", zaś przesłuchiwany świadek , zaprzeczył aby skarżący mieszkał pod adresem W. G. [...] . W dalszym toku postępowania właściwym organem egzekucyjnym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego W. –Ś., mimo, że z akt w żaden sposób nie wynika kiedy i z jakiej przyczyny nastąpiła zmiana właściwości organu egzekucyjnego. Zgodnie zaś z art. 22 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji "(...) Właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 3.(...). Organy obu instancji nie poczyniły żadnych ustaleń co do faktycznego miejsca zamieszkania strony i nie wyjaśniły wyżej wskazanych rozbieżności, skupiając się na wykazaniu, że wobec wszczęcia postępowania egzekucyjnego z urzędu nie skuteczne jest wcześniejsze wskazanie adresu dla korespondencji. Brak jest natomiast w aktach sprawy dokumentów z których wynikałoby jaki adres zamieszkania znany był organom skarbowym – n.p. dokumentów związanych z rejestracją podatkową skarżącego. W szczególności nie jest dostatecznym potwierdzeniem adresu zamieszkania informacja Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., gdyż- jak słusznie zarzuca skarżący- odpowiada ona na zapytanie o zmianę adresu dokonaną w zakreślonych ramach czasowych, nie zaś na zapytanie o znany temu organowi adres zamieszkania strony. Podkreślić należy, że "Jeżeli organ miał informację, że adres, pod który wysyłana jest korespondencja, nie jest prawidłowy i doręczenie korespondencji nie nastąpiło do rąk własnych adresata lub domownika, który podjął się przekazania zainteresowanemu przesyłki, nie było podstaw do stosowania przy doręczaniu decyzji przepisów o doręczeniu zastępczym (art. 44 K.p.a.) ani uznania, że strona zaniedbała powiadomienia organu o zmianie miejsca zamieszkania (art. 41 K.p.a.)." (wyrok wsa w Warszawie z 21.07.2004 r sygn. akt I SA 2341/02 ONSAiWSA 2006/2/41), "W sytuacji gdy postępowanie zostało wszczęte z urzędu organ administracji publicznej nie może powoływać się na przepis art. 41 § 2 k.p.a., jeżeli strona zmieniła miejsce zamieszkania przed wszczęciem postępowania, także wówczas, gdy nie jest to pierwsze postępowanie w sprawie." (wyrok wsa w Warszawie z dnia 27.09.2005 syg. akt II SA/Wa 1648/04 LEX nr 204665). W toku ponownego postępowania organy winny dokonać ustaleń jaki był rzeczywisty adres zamieszkania skarżącego w dacie doręczenia korespondencji i czy przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego skarżący informował organy o zianie miejsca zamieszkania, bądź czy informacja o takiej zmianie była organom znana z urzędu. Dopiero niewątpliwe ustalenie jaki było miejsce zamieszkania skarżącego i czy osoba odbierająca korespondencję była jego domownikiem pozwoli na ocenę czy nastąpiło prawidłowe zawiadomienie o zastosowanym środku egzekucyjnym, a więc czy nastąpiłoprzerwanie biegu przedawnienia. Brak pełnych ustaleń faktycznych w tym zakresie powoduje, że niemożliwa jest ocena prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego, a zaskarżone postanowienie wymyka się w tym zakresie kontroli sądowo administracyjnej. Reasumując, zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów o postępowaniu w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, należało uchylić je w całości, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 liti c) upsa. Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ). W tej sprawie poniesione przez skarżących koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi.