I SA/Wr 1311/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Asesor WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Protokolant Agnieszka Mazurek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 marca 2008 r. przy udziale - sprawy ze skargi P. sp. z o.o. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji oddala skargę. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. nr [...] z dnia [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nr [...] z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...] nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za marzec 2006r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Celnego w W. firma P. Sp. z o.o. 21 marca 2006r. dokonała wyprowadzenia poza teren składu podatkowego - poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy - 100 kg tytoniu do palenia krojenia grubości krojenia 1,2 mm. Z protokołu sporządzonego na tę okoliczność przez pracownika komórki stałego nadzoru podatkowego z dnia [...] nr [...] wynika, iż: na opakowaniu kartonowym wywożonej krajanki stwierdzono naklejoną kartkę o treści: "Waga 100 kg, tytoń odżyłowany do dalszego przetwarzania, pokrojony i sus» termicznie. Nie nadaje się do palenia"; wewnątrz opakowania znajdowała się krajanka tytoniowa o grubości krojenia 1 ,2 mm; taka sama krajanka tytoniowa produkowana była - zgodnie ze zgłoszeniem z dni: 20 marca 2006r. - w dniu 21 marca 2006r. w hali przeróbki tytoniu. Wymieniony wyżej wyrób tytoniowy został wyprowadzony ze składu podatkowego bez jego uprzedniego oznaczenia znakami akcyzy, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Powyższej czynności strona nie opodatkowała podatkiem akcyzowym, uznając, iż przedmiotowy wyrób tytoniowy nie jest wyrobem akcyzowym i stanowi tytoń przemysłowy do dalszego przetwarzania przemysłowego i jako taki nie podlega opodatkowaniu akcyzą. Naczelnik Urzędu Celnego w W. nie zgadzając się ze stanowiskiem strony odnośnie uznania, iż wyprowadzony przez stronę wyrób tytoniowy nie jest wyrobem tytoniowym, wydał powołaną na wstępie decyzję. Od wydanej decyzji pełnomocnik strony wniósł odwołanie, w którym wnosił o jej uchylenie i umorzenie postępowania lub o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wydanej decyzji strona zarzucała: naruszenie art. 4 pkt 2, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 3, art. 11 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29 póz. 257 ze zm.) poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, w którym przyjęto, iż wyprowadzony ze składu podatkowego wyrób tytoniowy jest wyrobem akcyzowym; naruszenie art. 122, art. 187, art. 191, art. 208 § 1 i art. 210 § 4 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej "O.p."), ponieważ decyzja organu podatkowego pierwszej instancji nie zawiera uzasadnienia faktycznego i prawnego, jak również nie wskazuje żadnych dowodów, na podstawie której Naczelnik Urzędu Celnego w W. stwierdził, iż wyprowadzony ze składu podatkowego wy tytoniowy jest wyrobem akcyzowym; naruszenie art. 193 w związku z art. 3 pkt 4, art. 180, art. 181 O.p. Zdaniem strony, żeby określić podatnikowi podstawę opodatkowaniu w innej wysokości niż ta, która wynika z prowadzonych rejestrów koniecznym t; przeprowadzenie postępowania określonego w trybie art. 193 O.p. Dyrektor Izby Celnej we W. po rozpatrzeniu zarzutów podniesionych przez Stronę w odwołaniu, a także w oparciu o całość zgromadzonego materiału dowodowego utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego instancji nr [...] z dnia [...]. Na ww. decyzję strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który postanowieniem z dnia 5 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 1831/06 odrzucił skargę. Następnie w dniu 13 lutego 2007r. do Dyrektora Izby Celnej we W. wpłynął wniosek strony o stwierdzenie nieważności decyzji nr [...] z dnia [...]. W ocenie strony ww. decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa tj. art. 247 § 1 pkt 3 O. p., bowiem opodatkowano podatkiem akcyzowym wyrób, który nie jest wyrobem akcyzowym. Zatem rażąco naruszono art. 4 pkt 2, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 3, art. 11 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Na skutek wniesionego przez stronę odwołania Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano że będąca w posiadaniu Spółki z o.o. P. krajanka tytoniowa powinna być klasyfikowana do grupowania PKWiU 16.00.12-30.00 - "Tytoń do i palenia", co potwierdza szereg opinii - uprawnionych do klasyfikowania wyrobów - organów statystycznych. Oznacza to, iż wyrób ten jest wyrobem akcyzowym, którego obrót podlega regulacjom zawartym w ustawie o podatku akcyzowym. Ponadto strona w ww. zakresie wystąpiła o pisemną interpretację do Naczelnika Urzędu Celnego w W., który w swym postanowieniu, utrzymanym następnie decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. zajął stanowisko identyczne jak wskazane powyżej. Stanowisko to zostało utrzymane wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 9 marca 2007r. o sygn. akt I SA/Wr 90/07 oddalił skargę strony na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie obowiązującej definicji tytoniu do palenia. Oznacza to, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu podzielił pogląd organów podatkowych, iż wyrób posiadany przez stronę jest klasyfikowany do grupowania PKWiU 16.00.12-30.00 - "Tytoń do palenia" i jest wyrobem akcyzowym w odniesieniu do którego mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku akcyzowym. Wobec powyższego nie stwierdzono rażącego naruszenia prawa w przedmiotowej sprawie. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona wniosła o uchylenie obydwóch instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: art. 247 § 1 pkt 3 O.p. poprzez niezastosowanie tego przepisu pomimo, że w przedmiotowej sprawie miał zastosowanie, ponieważ organy podatkowe wbrew przepisom art. 4 pkt 2, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 3, art. 11 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym opodatkowały podatkiem akcyzowym wycofane z produkcji 100 kg tytoniu odżyłowanego pokrojonego i suszonego, który nie mógł być opodatkowany podatkiem akcyzowym, gdyż w tym stanie tytoń nie nadawał się do produkcji papierosów i palenia, nie był więc wyrobem akcyzowym. To spowodowało, że Naczelnik Urzędu Celnego opodatkował podatkiem akcyzowym surowiec, który nie jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Odmowa stwierdzenia tak wydanej decyzji w sposób rażący narusza wskazane przepisy prawa. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi i podniosła, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwaną dalej "p.s.a."), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik postępowania, ani też przepisów prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Należy podkreślić, że postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji jest odrębnym od postępowania zwyczajnego postępowaniem nadzwyczajnym, które nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych, m.in. w zakresie określenia wysokości zobowiązań podatkowych. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć tylko ustalenia, czy decyzja, której wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczona jest wadami określonymi enumeratywnie w art. 247 § 1 o.p., czy też wady te nie występują. W postępowaniu prowadzonym w trybie nadzwyczajnym nie mogą być eliminowane wszystkie wady decyzji, lecz tylko te, które wypełniają przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 247 § 1 O.p. ( wyrok WSA z 12 marca 2004 r., sygn. akt III SA 2070/02, opubl. LEX nr 146536). Jedną z kwalifikowanych wad jest wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 O.p.). Rażące naruszenie prawa zachodzi wtedy, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Jako rażącego naruszenia prawa nie należy traktować błędów w wykładni prawa, ale przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, w których przepis prawa dopuszcza możliwość rozbieżnej interpretacji. Wybór jednej z możliwych interpretacji nie może być oceniany jako rażące naruszenie prawa nawet wtedy, gdy zostanie ona później uznana za nieprawidłową. Rażące naruszenie prawa będzie miało miejsce w sytuacji, gdy w stanie prawnym niebudzącym wątpliwości co do jego zrozumienia zostaje wydana decyzja, która treścią swego rozstrzygnięcia stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów (wyrok NSA z 13 maja 2003 r., sygn. akt III SA 2395/01, opubl. LEX nr 146076). Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zasadnie organy podatkowe stwierdziły brak zaistnienia przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji określonej w art. 247 § 1 pkt 3 O.p., bowiem takie kwalifikowane naruszenie prawa nie miało miejsca w rozpoznawanej sprawie. Skarżący rażącego naruszenia prawa upatrywał w błędnym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym przez organy podatkowe krajanki tytoniowej, wycofanej w produkcji, a więc w działaniu tychże organów wbrew art. 4 pkt 2, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 3, art. 11 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Zajęcie przez organy podatkowe odmiennego niż strona skarżąca stanowiska w przedmiocie klasyfikacji krajanki tytoniowej jako wyrobu akcyzowego oraz opodatkowania podatkiem akcyzowym nie stanowi o wydaniu decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Zwłaszcza w sytuacji, gdy stanowisko to zostało podzielone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 marca 2007r. o sygn. akt I SA/Wr 90/07. Przedstawiona w skardze argumentacja mogła bowiem być podnoszona w postępowaniu odwoławczym, a nie służyć wykazaniu, iż w sprawie doszło do rażącego naruszenia prawa. Z akt sprawy wynika, że identyczne argumenty jak w przedmiotowej sprawie, były podnoszone na etapie wymiarowego postępowania odwoławczego. Strona skarżąca na decyzję, co do której strona żąda obecnie stwierdzenia nieważności, złożyła skargę do WSA we Wrocławiu, która to skarga została odrzucona postanowieniem z dnia 5 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 1831/06. Dlatego wobec braku stwierdzenia rażącego naruszenia prawa należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę na podstawie art. 151 p.s.a.