I SA/Wr 1453/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda po rozpoznaniu w dniu 8 września 2014 r. na posiedzeniu niejawnym w Wydziale I w sprawie ze skargi T. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia wznowionego postępowania podatkowego w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2003 r. postanawia: umorzyć postępowanie sądowoadministracyjne. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2014 r. (nr [...]) utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] stycznia 2014 r. (nr [...]) mocą którego organ ten zawiesił z urzędu wznowione postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] kwietnia 2011 r. (nr [...]). Decyzją tą organ odwoławczy uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] listopada 2009 r. (nr [...]) i ustalił T. J. wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 80.039,00 zł, tj. niższej aniżeli pierwotnie ustalona przez organ podatkowy I instancji. Jak wynika z motywów skarżonego postanowienia, przyczyną wznowienia postępowania było powołanie się przez stronę na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09, a podstawą zawieszenia wznowionego postępowania stało się wystąpienie przez Marszałka Sejmu, z wnioskiem z dnia 9 grudnia 2013 r., do Trybunału Konstytucyjnego o wykładnię zagadnień wzruszania postępowań podatkowych zakończonych już ostatecznymi decyzjami i prawomocnymi wyrokami sądowymi, wiążących się ze stosowaniem w/w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Jak wynika z uzasadnienia skargi, skarżąca nie podzielała argumentów organów podatkowych co do podstaw prawnych do zawieszenia postępowania wznowieniowego w sprawie, negując stanowisko, jakoby wykładnia wyroku Trybunału Konstytucyjnego dokonana przez sam Trybunał Konstytucyjny mogła stanowić przesłankę do zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa jako tzw. zagadnienie wstępne. Zdaniem wnoszącej skargę, wyrok Trybunału Konstytucyjnego jest dostatecznie zrozumiały i nie wymaga wykładni. Skarżąca nie zgodziła się również z tezą co do odnotowanych rozbieżności w orzecznictwie a wywołanych odmienną interpretacją treści orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Na tej podstawie skarżąca domagała się uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej we W. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o umorzenie postępowania na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej – p.p.s.a.). W uzasadnieniu podał, że w dniu [...] kwietnia 2014 r. (nr [...]) wydane zostało postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania wznowieniowego, a samo postępowanie prowadzone po wznowieniu zostało zakończone w sposób uwzględniający żądanie strony, albowiem decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] kwietnia 2011 r. (nr [...]) oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] listopada 2009 r. (nr [...]) i umorzył postępowanie. W związku z faktem, że referendarz sądowy postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2014 r. odmówił stronie zwolnienia od kosztów sądowych oraz ustanowienia z urzędu doradcy podatkowego a postanowienie to nie zostało przez stronę zaskarżone, zarządzeniem z dnia 10 czerwca 2014 r. , doręczonym w dniu 23 czerwca 2014 r., wezwano stronę do uiszczenia wpisu od skargi w kwocie 200 zł, zakreślając rygor odrzucenia skargi w przypadku nieopłacenia skargi w terminie siedmiu dni. Skarga nie została opłacona. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Stosownie do treści art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, gdy postępowanie z innych przyczyn stało się bezprzedmiotowe. Umorzenie postępowania oznacza przerwanie i zakończenie postepowania sądowoadministracyjnego z powodu zaistnienia w jego toku takich zdarzeń, które uniemożliwiają osiągnięcie jego celu, albo powodują, że dokonanie przez sąd administracyjny kontroli zaskarżonego aktu lub czynności staje się zbędne albo nawet niedopuszczalne. Powoduje zatem zakończenie postępowania orzeczeniem, które nie rozstrzyga o istocie sprawy sądowoadministracyjnej. Bezprzedmiotowość postępowania sądowoadministracyjnego z innych przyczyn zachodzi m.in. wtedy, kiedy w toku danego postępowania, a przed wydaniem wyroku przestaje istnieć przedmiot zaskarżenia, a więc gdy zaskarżona decyzja lub postanowienie zostają pozbawione bytu prawnego (por. postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 5 lutego 2007 r., sygn. akt IV SA/Gl 927/06, Legalis). W ocenie Sądu, taka sytuacja wystąpiła na gruncie rozpatrywanej sprawy. Kontroli Sądu poddano postanowienie organu odwoławczego, wydane w sprawie zawieszenia wznowionego postępowania podatkowego w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. Jak wynika z akt sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej - mając na względzie fakt, że kwestia stanowiąca, jego zdaniem, zagadnienie wstępne została już rozstrzygnięta, gdyż Trybunał Konstytucyjny postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2014r. odmówił wyjaśnienia wątpliwości przedstawionych we wniosku Marszałka Sejmu – postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. podjął z urzędu zawieszone postępowanie. Zatem w sferze skutków prawnych takie działanie organu tj. podjęcie zawieszonego postępowania oznacza uchylenie skutków zawieszenia postępowania, a przede wszystkim uruchamia bieg postępowania. Wydanie bowiem postanowienia z dnia [...] kwietnia 2014r. o podjęciu zawieszonego postępowania niesie za sobą tego rodzaju konsekwencje, że wraz z podjęciem postępowania ustają skutki prawne wynikające z postanowienia o zawieszeniu postępowania i to bez konieczności wydawania formalnego rozstrzygnięcia o uchyleniu tego ostatniego postanowienia. (por. wyrok z dnia 8 lutego 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 3034/05, w wyrok z dnia 29 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 800/09 oraz wyroku z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 782/07.publ www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). Tym samym wynika z tego, że podjęcie zawieszonego postępowania oznacza jednocześnie utratę bytu prawnego zarówno zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej we W. utrzymującego w mocy postanowienie tegoż organu zawieszające postępowanie w sprawie, jak i samego postanowienia o zawieszeniu wznowionego postępowania. Przedstawione rozważania upoważniają zatem do stwierdzenia, że w realiach tej sprawy podjęcie zawieszonego postępowania administracyjnego stanowi "inną przyczynę" bezprzedmiotowości postępowania sądowego w sprawie ze skargi na postanowienie zawieszające postępowanie administracyjne, w rozumieniu art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. Za prawidłowością takiego rozumowania przemawia także analiza omawianego problemu z punktu widzenia oceny skutków orzeczenia sądowego (ogólnie) uwzględniającego skargę. W przypadku uchylenia przez Sąd zaskarżonego orzeczenia, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., czy też stwierdzenia jego nieważności ( art. 145 § 1 pkt 2) w sytuacji gdy kontroli sądowej poddane jest postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania konsekwencją takiego rozstrzygnięcia Sądu, jest obowiązek kontynuowania postępowania uprzednio zawieszonego. Kontrola sądowoadministracyjna ma bowiem prowadzić do przywrócenia stanu zgodnego z prawem, co w przypadku niezasadnego zawieszenia postępowania oznacza właśnie kontynuację tego postępowania. Podkreślić przy tym należy, że Sądowi znane są poglądy wyrażane w orzecznictwie sądowym co do tego, że umorzyć można jedynie postępowanie skutecznie wszczęte, do którego to warunku odnosi się m.in. wymóg opłacenia skargi. Zdaniem Sądu, poglądy te nie sprzeciwiają się jednak wydaniu na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. postanowienia o umorzeniu postępowania sądowego pomimo braku opłacenia skargi (jak w sprawie), a to w sytuacji, gdy postępowanie sądowe stało się bezprzedmiotowe zanim zostało do strony skierowane żądanie opłacenia skargi. Taka sytuacja wystąpiła właśnie w stanie faktycznym sprawy. W dniu [...] kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej we W. wydał z urzędu postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania wznowieniowego, co oznacza, że skierowane do strony zarządzenie z dnia 10 czerwca 2014 r. o wezwaniu do uiszczenia (w terminie siedmiu dni od doręczenia) wpisu sądowego od skargi pod rygorem jej odrzucenia nie było już po dacie [...] kwietnia 2014 r. (dacie wydania postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania podatkowego objętego wznowieniem) zasadne, albowiem w chwili wezwania o wpis sądowy nie istniał już byt prawny zaskarżonego – w drodze skargi – postanowienia o zawieszeniu. Wymóg opłacenia skargi wiązać należy natomiast z prawem strony do merytorycznego rozpoznania przez Sąd zasadności skargi. Z tych względów, pomimo faktu, że strona nie wypełniła nałożonego na nią zarządzeniem z dnia 10 czerwca 2014 r. obowiązku uiszczenia wpisu sądowego, Sąd nie zastosował zakreślonego w tym zarządzeniu rygoru odrzucenia skargi (w przypadku jej nieopłacenia), lecz z uwagi na bezprzedmiotowość dalszego postępowania sądowego wydał postanowienie o umorzeniu tego postępowania. Należy również dodać, że - jak wynika z informacji udzielonych przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. - postępowanie podatkowe prowadzone po wznowieniu zostało zakończone w sposób uwzględniający żądanie strony albowiem decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] kwietnia 2011 r. (nr [...]) oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] listopada 2009 r. (nr [...]) i umorzył postępowanie w sprawie, a podstawą tego rozstrzygnięcia był powołany wcześniej wyrok Trybunału Konstytucyjnego. Z tych powodów, działając na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 i § 2 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu orzekł jak w sentencji.