I SA/Wr 1492/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka (sprawozdawca), Protokolant: starszy sekretarz sądowy Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi M. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach oddala skargę w całości. | Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 22 maja 2015 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 24 marca 2015 r. nr [...] odmawiające M.T. wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. W dniu 9 lutego 2015 r. podatniczka złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług VAT – 7 za styczeń 2015 r., wykazując nabycie towarów i usług w kwocie 904.968,00 zł, podatek naliczony w kwocie 208.143,00 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 208.143,00 zł (kwota do zwrotu na rachunek bankowy – 143.800,00 zł, kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy – 64.343,00 zł). Podatniczka złożyła również wniosek o zaliczenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 143.800,00 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. w wysokości 98.885,00 zł oraz w liniowym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w wysokości 44.346,00 zł. Następnie w dniu 20 marca 2015 r. podatniczka złożyła wniosek o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach celem otrzymania kredytu w banku. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z dnia 24 marca 2015 r. na podstawie art. 306c i art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) odmówił wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, wskazując że podatniczka posiada zaległości podatkowe w łącznej kwocie 143.410,00 zł (należności główne), w tym w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń za marzec 2014 r. w wysokości 179,00 zł, w liniowym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w wysokości 44.346,00 zł oraz w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. w wysokości 98.885,00 zł i do dnia wydania postanowienia nie uregulowała powyższych zaległości podatkowych. Organ podatkowy wskazał również, że z uwagi na trwającą weryfikację zasadności wykazanego zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2015 r., tj. prowadzone czynności sprawdzające na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), dalej u.p.t.u., nie jest możliwe zaliczenie wykazanego zwrotu na dzień wydania postanowienia. Zaliczenie zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych następuje dopiero w momencie zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Zanim w określonym terminie kwota zwrotu podatku znajdzie się na rachunku bankowym podatnika lub zostanie zaliczona na poczet zaległości podatkowych, organ podatkowy może w postępowaniu wyjaśniającym ustalić i ocenić, że deklarowany zwrot jest uzasadniony. W sytuacji uznania przez organ podatkowy zasadności wykazanego przez podatnika zwrotu podatku możliwe będzie zaliczenie go na poczet zaległych zobowiązań podatkowych. W zażaleniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie żądanego zaświadczenia, zarzucając naruszenie art. 306c i art. 51 Ordynacji podatkowej oraz art. 87 u.p.t.u. Strona wskazała, że wbrew stanowisku organu podatkowego przedmiotem jej wniosku nie była weryfikacja zasadności zwrotu, lecz zaksięgowanie tego zwrotu na poczet zaległości podatkowych. Skoro już przyznany zwrot został przekazany na poczet zobowiązań, to dalsze postępowanie sprowadza się wyłącznie do technicznej czynności jego przeksięgowania. Nie sposób zatem uznać, że prowadzone jest w niniejszej sprawie jakiekolwiek postępowanie, skoro już przyznany zwrot został przekazany na poczet zaległych zobowiązań. W rzeczywistości nie istnieje jakiekolwiek zobowiązanie podatkowe strony, bowiem przekazała ona środki (nawet z nadwyżką) celem uregulowania należności. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, wyjaśniając że zgodnie z art. 76 § 1 w związku z art. 76b § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ma obowiązek zaliczenia z urzędu zwrotu podatku na zaległe bądź bieżące zobowiązania podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę. Jednakże zaliczeniu podlega zwrot, który nie budzi wątpliwości organu podatkowego. Jeżeli zasadność zadeklarowanego zwrotu budzi wątpliwości organu podatkowego, to zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. organ podatkowy przedłuża termin dokonania zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji. Oznacza to, że organ podatkowy wstrzymuje się z zaliczeniem weryfikowanego zwrotu na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych, ponieważ zwrot może okazać się niezasadny. Wydanie postanowienia o zaliczeniu nie jest ograniczone terminem, lecz uwarunkowane istnieniem zasadnego zwrotu podatku oraz nieprzedawnionego zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy wskazał, że na dzień 24 marca 2015 r. podatniczka posiadała zaległości podatkowe. Natomiast zwrot podatku został poddany weryfikacji w związku z koniecznością sprawdzenia jego zasadności. Termin jego zwrotu upłynie 10 sierpnia 2015 r. Weryfikacja zwrotu nie została zakończona do 24 marca 2015 r., zatem organ podatkowy nie mógł zaliczyć na poczet zaległości podatkowych zwrotu podatku, którego zasadność była nadal weryfikowana. Organ podatkowy nie ma obowiązku bezwarunkowego zaliczenia zwrotu na poczet zaległości i zaliczenie to nie następuje z mocy prawa z dniem złożenia deklaracji. Zatem dopóki organ podatkowy nie wyda postanowienia w sprawie zaliczenia, nie można uznać, że zaległe zobowiązania podatkowe wygasły w całości, a podatnik nie ma zaległości podatkowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucając naruszenie art. 233 w związku z art. 239 i 306a, 306c, 306k Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie. Strona wskazała, podobnie jak w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji, że wbrew stanowisku organu podatkowego przedmiotem jej wniosku nie była weryfikacja zasadności zwrotu, lecz zaksięgowanie tego zwrotu na poczet zaległości podatkowych. Skoro już przyznany zwrot został przekazany na poczet zobowiązań, to dalsze postępowanie sprowadza się wyłącznie do technicznej czynności jego przeksięgowania. Nie sposób zatem uznać, że prowadzone jest w niniejszej sprawie jakiekolwiek postępowanie, skoro już przyznany zwrot został przekazany na poczet zaległych zobowiązań. W rzeczywistości nie istnieje jakiekolwiek zobowiązanie podatkowe strony, bowiem przekazała ona środki (nawet z nadwyżką) celem uregulowania należności. Ponadto zdaniem strony, nie sposób obarczać konsekwencjami zwłoki organu strony, żaden przepis nie obliguje organu do rozpoznania kwestii zwrotu podatku w ostatnim dniu terminu. Czynności winny być wykonane bezzwłocznie. Stanowisko organu jest zatem chybione. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem rozważań w niniejszej sprawie jest zasadność odmowy wydania skarżącej zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. Zgodnie z art. 306a § 2 Ordynacji podatkowej zaświadczenie wydaje się, jeżeli: 1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa; 2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. Stosownie do art. 306a § 3 Ordynacji podatkowej zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. W myśl art. 306b § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości wydaje się na podstawie dokumentacji danego organu podatkowego oraz informacji otrzymanych od innych organów podatkowych (art. 306e § 1). Oczywiste jest, że zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach może być wydane przez organ podatkowy tylko w sytuacji, gdy podatnik nie posiada zaległości podatkowych. Uregulowanie zaległości podatkowych może nastąpić również przez zaliczenie na poczet tych zaległości m. in. należnego podatnikowi zwrotu podatku od towarów i usług (art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. Stosownie do art. 76b § 1 Ordynacji podatkowej przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku (...). Organ podatkowy zobowiązany jest do dokonania z urzędu zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zaległości podatkowych. Podatnik nie jest uprawniony do składania wniosku o zaliczenie zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych. Taka forma regulowania zaległości podatkowych nie jest więc uzależniona od woli podatnika. Jak wynika z art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej podatnik może złożyć wniosek tylko o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych podlega tylko zwrot podatku należny podatnikowi, a więc w sytuacji gdy zadeklarowany zwrot jest uzasadniony. Stosownie bowiem do art. 87 ust. 1 u.p.t.u. podatnik ma prawo do obniżenia o różnicę kwoty podatku naliczonego i należnego kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zaliczenie zwrotu podatku odnosi się do wykonanego, zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrotu podatku, a nie do prawa do tego zwrotu jeszcze nie zrealizowanego. Organ podatkowy nie ma obowiązku zaliczenia na poczet zaległości podatkowych każdego zwrotu podatku wykazanego przez podatnika w złożonej deklaracji podatkowej bez uprzedniego zweryfikowania zasadności tego zwrotu. Po dokonaniu stosownych czynności organ podatkowy może ustalić, że deklarowany zwrot jest nieuzasadniony. Zgodnie z art. 87 ust. 2 zd. 2 i zd. 3 u.p.t.u. jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W rozpatrywanej sprawie, stosownie do art. 87 ust. 5a u.p.t.u., termin zwrotu kwoty podatku naliczonego wynosi 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, a więc w tym terminie organ podatkowy zobowiązany jest do dokonania weryfikacji zasadności zwrotu z możliwością przedłużenia tego terminu zgodnie z art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. W dniu wydania postanowienia przez organ odwoławczy termin określony w art. 87 ust. 5a u.p.t.u. jeszcze nie upłynął. Wbrew stanowisku strony skarżącej przepisy u.p.t.u. nie zobowiązują organu podatkowego do bezzwłocznego zwrotu podatku naliczonego, bez stwierdzenia zasadności tego zwrotu. Z uwagi na trwającą weryfikację zasadności zwrotu podatku naliczonego, wykazanego przez podatniczkę w deklaracji podatkowej, organ podatkowy nie był uprawniony do zaliczenia kwoty tego zwrotu na poczet zaległości podatkowych strony, a w konsekwencji również do wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. Jak wynika z akt administracyjnych sprawy podatniczka posiada zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych i w podatku od towarów i usług. Nieuzasadnione jest stanowisko strony skarżącej odnośnie "przyznania" i "przekazania" przez skarżącą zwrotu podatku, ponieważ złożenie deklaracji podatkowej przez podatnika VAT tworzy prawo do zwrotu podatku, a organ podatkowy zobowiązany jest do weryfikacji zasadności tego zwrotu. Bezpodstawny jest więc zarzut naruszenia art. 233 w związku z art. 239 i 306a, 306c, 306k Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie art. 151 p.p.s.a, skargę oddalił.