I SA/Wr 1494/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom, Asesor WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant Aleksandra Felcenloben, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 maja 2008 r. sprawy ze skargi K. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, czerwiec 2003 r. oraz maj, wrzesień, grudzień 2004 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] o nr [...]; II. przyznaje adwokatowi P. M. kwotę 309,80 zł (słowni e: trzysta dziewięć złotych osiemdziesiąt groszy) tytułem wynagrodzenia oraz zwrotu wydatków za zastępstwo prawne wykonane na zasadzie pomocy. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – [...] z dnia [...] Nr [...] odmawiającą umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące I, VI 2003r. oraz V, IX, XII 2004r. w kwocie łącznej [...]. W motywach rozstrzygnięcia – w zakresie ustaleń faktycznych – organ odwoławczy podał, że jak ustalono – K. Ł zwrócił się z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. W uzasadnieniu wniosku wskazał na stwierdzoną , a mającą swój początek w końcu lat 90-tych chorobę psychiczną z kręgu schizofrenii, która już w roku 2004 - co potwierdzili psychiatrzy - ograniczała jego zdolność do rozpoznawania rzeczywistości i która wyjaśnia przyczyny powstania w/w zadłużenia podatkowego. Wnioskujący zaznaczył, iż z powodu choroby prokuratura umorzyła prowadzone względem niego śledztwo w sprawie karnej. Poinformował, iż nie posiada żadnego majątku ruchomego ani nieruchomości, od wielu miesięcy nie pracuje i jest zarejestrowany w Urzędzie Pracy bez prawa do zasiłku, zaś od 2 lat regularnie otrzymuje dofinansowanie do czynszu oraz zapomogę celową z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej. Ponadto regularnie leczy się w Poradni Zdrowia Psychicznego we W. i zażywa silne środki farmakologiczne. Do wniosku załączono postanowienie Prokuratury Rejonowej we W. z dnia [...] sygn. akt [...] o umorzeniu śledztwa przeciwko K. Ł, podejrzanemu o to, że w dniu [...] w Urzędzie Skarbowym W. – [...] w trakcie kontroli poświadczył nieprawdę na fakturach VAT o numerach [...] , a także kopię postanowienia z dnia [...] Sądu Rejonowego dla W. – [...] sygn. akt [...] o umorzeniu postępowania w sprawie przeciwko K. Ł o czyn z art. 65 § 2 Kodeksu wykroczeń. Strona przedłożyła również kopię opinii sądowo-psychiatrycznej z dnia [...] zaświadczenie z Zakładu Opieki Zdrowotnej W. – [...] z dnia [...], oświadczenie o stanie majątkowym z dnia [...], zaświadczenie o braku zatrudnienia z dnia [...], kopię informacji ze Spółdzielni Mieszkaniowej "A" z dnia [...] i [...], decyzje Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej w sprawie przyznania dodatku mieszkaniowego (szt. 4), kopie przydziału mieszkaniowego z dnia [...] i [...] r., a także dowody ponoszonych wydatków za energię elektryczną i telefon oraz ulotki informacyjne zażywanych leków. Po przeprowadzonym postępowaniu Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – [...] decyzją z dnia [...] sygn. [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowych. Wskazując w uzasadnieniu na uznaniowy i wyjątkowy charakter wnioskowanej ulgi w spłacie organ podatkowy podkreślił znaczenie przyczyn powstania i zadłużenia podatkowego, które w niniejszej sprawie nie wykazują okoliczności szczególnych. Zauważył, iż przedmiotowe zobowiązania podatkowe są wynikiem wystawianie fikcyjnych faktur. W decyzji wyjaśniono, że dolegliwości psychiczne strony nie przemawiają za zgodnym z wnioskiem rozstrzygnięciem, gdyż bez względu na częstotliwość oraz nasilenie objawów choroby, których umiejscowienie nie jest obecnie możliwe, decydując się na prowadzenie działalności gospodarczej Pan Ł. winien był zdawać sobie sprawę z konsekwencji z tym związanych. W decyzji organ podkreślił, iż nie kwestionuje, że choroba wnioskującego może wpływać na pewne zaburzenia w funkcjonowaniu, jednak - jak podniósł - ze względu na powtarzalność i rodzaj naruszeń podatkowych nie może pretendować do udzielenia przedmiotowej ulgi w spłacie. Ustosunkowując się do sytuacji materialnej podatnika Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż strona dysponuje miesięcznie kwotą [...], w tym [...] z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej oraz [...] z tytułu pomocy rodziny, a także czerpie korzyści z usług w ramach pomocy sąsiedzkiej. Jakkolwiek przyznano, iż w sprawie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika, niemniej pozostaje ona w sprzeczności z szeroko rozumianym interesem publicznym, polegającym na równym traktowaniu wszystkich podatników, a po wtóre na zapewnieniu budżetowi państwa należnych środków pozwalających na realizację polityki finansowej. Organ podkreślił, iż o podjęciu odmownej decyzji zadecydował rodzaj i sposób powstania przedmiotowych zobowiązań, a przede wszystkim wprowadzenie do obrotu prawnego faktur potwierdzających fikcyjne usługi. Po rozpatrzeniu odwołania, w którym strona zarzuciła naruszenie art. 67a oraz 67d Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. Powołał niesporną treść art. ymał w mocy rozstrzygnięcie p Dyrektor izby skarbowej ój początek w końcu lat 90-tych chorobę 2003r. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Organ podzielił stanowisko organu podatkowego I instancji, co do przyczyny powstania zaległości podatkowych i wywiódł, że kwestią istotną w oparciu o którą należałoby rozważać zasadność przyznania zawnioskowanej ulgi jest po pierwsze to czy i na ile powoływana choroba psychiczna (jako zdarzenie nie zależne od działania i woli podatnika) miała, czy też mogła mieć wpływ na powstanie w/w zaległości podatkowych, po drugie jaki jest wpływ i stopień konsekwencji prawno-podatkowych, a nadto jakie są szanse na spłatę zobowiązań podatkowych w świetle aktualnej sytuacji egzystencjalnej odwołującego. Dążąc do udzielenia odpowiedzi na postawione pytania organ wskazał, iż jak wynika z akt sprawy (opinia sądowo-psychiatryczna z dnia [...] oraz z [...], zaświadczenie z dnia [...]) Pan K. Ł nie jest upośledzony umysłowo, niemniej ujawniał w latach 2005 i 2006 jak również obecnie objawy przewlekłej choroby psychicznej w postaci schizofrenii, charakteryzującej się m.in. bezkrytyczną oceną swoich zachowań oraz ograniczoną zdolnością rozpoznawania znaczenia dokonywanych przez siebie czynów. Jakkolwiek z dokumentacji wynika, iż choroba ujawniona została w roku 2005 i od tego czasu trwa leczenie, niemniej nie wykluczono istnienia objawów choroby w okresach wcześniejszych. Powyższy stan rzeczy, przy uwzględnieniu opisanego charakteru dolegliwości powoduje, iż na obecnym etapie postępowanie niemożliwym jest umiejscowienie objawów choroby w czasie, a co za tym idzie potwierdzenie, czy też wykluczenie wpływu choroby na dotyczące roku 2003 i 2004 przedmiotowe zaległości podatkowe strony. Jakkolwiek więc nie można wykluczyć, czy nawet przyjąć że dolegliwości strony mogły wpływać na podejmowane przez nią decyzje w interesującym niniejszą sprawę okresie, jednak nawiązując do drugiego z postawionych wyżej pytań tj. wpływu tychże dolegliwości na konsekwencje prawno-podatkowe - czyli znaczenia tego typu schorzeń dla potrzeb postępowania podatkowego - wskazać należy, iż zgodnie z art. 135 Ordynacji podatkowej zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych w sprawach podatkowych ocenia się według przepisów prawa cywilnego, jeżeli przepisy prawa podatkowego nie stanowią inaczej. Organ podkreślił, że podatnik jak ustalono cierpi co prawda na przewlekłą schizofrenię, niemniej jednak nie został ubezwłasnowolniony. Zatem brak rzeczywistych możliwości rozpoznania i pokierowania swoim postępowaniem przez wyżej wymienionego, nawet jeśli zostało to stwierdzone opiniami biegłych sądowych nie może przekładać się na niepodejmowanie w stosunku do niego postępowań podatkowych, a tym samym na odmienne traktowanie go przez organy podatkowe niż osoby posiadającej pełną zdolność do czynności prawnych. Podkreślono, iż przy braku ubezwłasnowolnienia zobowiązanego z mocy orzeczenia sądowego dla organów podatkowych, mimo choroby psychicznej, posiadał on i posiada obecnie pełnię zdolności prawnych. Czynności przez niego dokonywane korzystają z domniemania ważności i skutecznie uczestniczą w obrocie prawnym. Skoro tak, nie ma więc podstaw, aby kierować się w sprawie nie tylko okolicznością, której wpływ - jak wykazano - na powstanie długu jest wątpliwy i trudny do ustalenia, ale i która sama w sobie pozbawiona została przez Ustawodawcę wpływu na kwestię skuteczności podejmowanych na gruncie prawa podatkowego działań. Dyrektor Izby Skarbowej szeroko opisując sytuację materialna podatnika, przyjął, że jest ona trudna i należy się w niej dopatrywać przesłanki ważnego interesu podatnika. Jednak uznał, że samo wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika nie obliguje organu podatkowego do wydania pozytywnego dla Strony rozstrzygnięcia i umorzenia istniejących zaległości podatkowych, bowiem kwestia ta pozostawiona jest uznaniu administracyjnemu. Odnosząc się do sytuacji Strony organ odwoławczy wskazał, że za podjęciem wskazanego w sentencji rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie przemawia charakter zaległości objętych prowadzonym postępowaniem. Na przyjęcie takiego kierunku rozstrzygnięcia pozwala organowi instytucja uznania administracyjnego. Podzielono zdanie Naczelnika Urzędu Skarbowego, zgodnie z którym w świetle opisanej sytuacji odwołującego brak jest zagrożenia ze strony organów podatkowych, których czynności egzekucyjne obwarowane są ograniczeniami wyłączającymi możliwość dochodzenia roszczeń bez uwzględnienia niezbędnego minimum egzystencji dłużnika. Dążąc natomiast do odpowiedzi na ostatnie z postawionych wyżej pytań tj. szans na spłatę zadłużenia podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej potwierdza, iż rzeczywiście w obecnym stanie rzeczy możliwości spłaty są dość ograniczone, niemniej podkreślił, iż strona - co już wykazano - nie jest osobą ubezwłasnowolnioną ani upośledzoną umysłowo, a nadto jest w trakcie leczenia, co pozwala przyjąć, a przynajmniej nie wykluczać, że sytuacja zdrowotna podatnika może ulec zmianie, a tym samym, że podejmie on zatrudnienie. Zauważyć należy, iż choroba o której mowa występuje dość powszechnie i z przedłożonych dokumentów nie wynika by była chorobą nieuleczalną, która przekreślałaby jakąkolwiek możliwość normalnej egzystencji w przyszłości. Powoływane rozstrzygnięcia organów karnych, jakkolwiek potwierdzają stan chorobowy Pana K. Ł., niemniej oparte są one na innych przesłankach niż te na których ocenia się skuteczność czynności w postępowaniu podatkowych, a nadto jak wskazano wcześniej nie dowodzą faktycznego stanu psychicznego strony w czasie, w którym dokonywał czynności rodzących przedmiotowe skutki podatkowe. W skardze z dnia [...] na powyższą decyzję K. Ł. zarzucił naruszenie w sprawie art. 67a oraz art. 67d Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie wszystkich okoliczności mających wpływ na obiektywną ocenę sytuacji, a także art. 82 Kodeksu cywilnego przez chęć wyzyskania błędu z oświadczeń woli, zawierających wadę powodującą bezwzględną ich nieważność. Opisując szeroko specyfikę choroby, na którą cierpi oraz wskazując na potwierdzające ją dowody, skarżący wyraził oburzenie podjętym rozstrzygnięciem, jako uwzględniającym tej okoliczności. Stwierdził, iż wbrew temu, co twierdzi organ podatkowy w momencie wypisywania wadliwych faktur VAT miał zniesioną zdolność rozpoznania czynu i pokierowania swoim postępowaniem, o czym świadczy opinia sądowo-psychiatryczna z dnia [...]. Zaznaczył, iż owe faktury są niczym innym jak oświadczeniem woli, które złożone pod wpływem takiego jak wskazany powyżej stanu psychicznego - z mocy art. 82 kc czyni to oświadczenie nieważnym. Zdaniem strony nie może więc być mowy o tym, aby dokonane przez nią będące źródłem obecnych problemów podatkowych, czynności prawne korzystały z domniemania ważności. Takie podejście - stwierdził skarżący - powoduje, iż osoby chore psychicznie, które zostały ubezwłasnowolnione, stają się bezbronnymi wobec działania organów podatkowi zmuszających do ponoszenia pełniej odpowiedzialności za czyny popełnione w czasie zniesionej świadomości. W kontekście powyższego Pan Ł. wyraził niezrozumienie, a przy tym zarzut dla stanowiska, zgodnie z którym organy podatkowe dla kilku faktur domagają się całkowitego ubezwłasnowolnienia podatnika. Skarżący wyraził również niezrozumienie wobec przytoczonej decyzji stwierdzenia, iż nie znane są dochody opiekującej się nim Pani M. K. Świadczy to jego zdaniem o wyraźnej sugestii ze strony organu podatkowego, by wymieniona partycypowała w spłacie należności, pomimo że jako osoba z nim nie spokrewniona nie ma takiego obowiązku i mimo tego, że gdyby nie jej pomoc, to właśnie na Skarbie Państwa spoczął by o wiele kosztowniejszy obowiązek opieki nad podatnikiem. W skardze zarzucono również brak uwzględnienia potwierdzonej przez organy podatkowe trudnej sytuacji materialnej strony, która także przecież jest skutkiem stanu chorobowego ubiegającego się ulgę podatnika. Wskazano, iż nie można wykluczyć, że stan ten ulegnie dalszemu pogorszeniu pod wpływem ewentualnej egzekucji administracyjnej, która pogłębi w ten sposób zarówno umysłową, jak i bytową wegetację zobowiązanego. K. Ł zauważył, iż wystawiając wspomniane faktury działał na własną niekorzyść, gdyż jak wiadomo organom podatkowym nie otrzymał on w zamian żadnej zapłaty, a więc i ta okoliczna przy dodatkowo ciążącym nań zadłużeniu podatkowym - czyni go osobą pokrzywdzoną w sprawie, starają się obecnie poprzez swoje roszczenie wykorzystywać organy podatkowe. Podkreślił, iż opisana postawa organów podatkowych nie tworzy pozytywnego wizerunku wśród obywateli i nie wpływa z pewnością na pogłębianie ich zaufania do instytucji państwowych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w sprawie. Następnie w dniu [...] wpłynęło do Sądu pismo procesowe pełnomocnika skarżącego ustanowionego z urzędu, w którym podtrzymując wnioski zarzuty i twierdzenia zawarte w skardze wniósł o uchylenie obu decyzji, rozszerzając zarzuty skargi przez wskazanie naruszenia art. 121, art. 122, art. 124 w związku z art. 187 § 1 , art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na pismo procesowe Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia [...] podtrzymał stanowisko wyrażone w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Po myśli art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (§1) a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270), przywołanej w dalszych wywodach – skrótowo – jako p.p.s.a., sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Wyżej powiedziane, oznacza, że skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 ustawy). W ocenie Sądu, w zakresie określonej wyżej kognicji, wydane w sprawie decyzje uchybiają prawu w stopniu powodującym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego. Podstawą materialno prawną był przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.)- przywołanej w dalszych wywodach jako O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja o umorzeniu (bądź odmowie umorzenia) zaległości podatkowej wraz z odsetkami wydana na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej ma charakter uznaniowy. Oznacza to, że do organu administracji państwowej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania wyboru, o którym była wyżej mowa. W wyroku z dnia 3 czerwca 2004 r. sygn. akt III SA 212/03 (LEX nr 147341) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podkreślał, że "uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny, w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu ważnego interesu podatnika. Zawarty w art. 67a § 1 ustawy zwrot "może" oznacza, że w każdym wypadku decyzja będzie wydana w ramach uznania organu podatkowego. Ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191O.p.), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1O.p.) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 O.p.)." Odnosząc powyższe do przywołanego na wstępie brzmienia art. 67a § 1 O.p. oznacza to konieczność czynienia przez organ podatkowy ustaleń pod kątem wskazanych w tym przepisie przesłanek tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Prowadzenie postępowania wyjaśniającego, co do istnienia w danej sprawie przesłanek umorzenia zaległości podatkowych jest o tyle trudne, że już same pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" są nieostre i odwołują się do systemu ocen pozaprawnych oraz wartościowania. Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", W. 2004, str. 282). Z kolei rozważając, czy w danym przypadku za umorzeniem zaległości podatkowych przemawia ważny interes podatnika organ nie może się kierować subiektywnym odczuciem podatnika w tym względzie, ale musi jako punkt odniesienia przyjąć pewne zobiektywizowane wartości – takie jak np. zdrowie, życie, możliwości zarobkowe, zagrożenie upadkiem podmiotu gospodarczego. Szczególnie zła sytuacja materialna podatnika ubiegającego się o przedmiotową ulgę, a w szczególności zagrożenie jego egzystencji na skutek likwidacji źródła przychodu, bywa podawana jako przykład ważnego interesu podatnika. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy Sąd uznał, że organ podatkowy oceniając zebrany materiał dowodowy, w tym wyjaśnienia skarżącego, nie przeanalizował przesłanki "interesu publicznego". W ocenie Sądu organy wnikliwie rozważyły przesłankę wystąpienia w sprawie " ważnego interesu podatnika", natomiast nie przeanalizowały i źle zinterpretowały w świetle zgromadzonego w sprawie materiału sprawy przesłankę "interesu publicznego". Organ I instancji przyjął, że "jakkolwiek w sprawie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika, niemniej pozostaje ona w sprzeczności z szeroko rozumianym interesem publicznym, polegającym na równym traktowaniu wszystkich podatników, a po wtóre na zapewnieniu budżetowi państwa należnych środków pozwalających na realizację polityki finansowej". Zaś organ II instancji nie rozważał wystąpienia w sprawie przesłanki interesu publicznego. Organ nie rozważył, czy sytuacji w jakiej znalazł się skarżący tj. gdy ma rozpoznaną chorobę psychiczną i istnieje duże prawdopodobieństwo, że nie ma możliwości zarobkowania i uzyskiwania dochodów aby dokonać spłaty zaległości podatkowej nie wystąpiła przesłanka "interesu publicznego". Powołując się bowiem na interes publiczny – tak jak uczynił to organ I instancji - i stwierdzając, że uwzględnienie indywidualnego ważnego interesu podatnika nie może kolidować z interesem publicznym, organ musi przekonująco wykazać, że w konkretnym przypadku umorzenie zaległości naruszałoby ten interes. Chodzi tu o uwzględnienie zarówno takich wartości jak równość wszystkich podatników – oczywiście także co do konsekwencji niewywiązywania się z obowiązków formalnych, wysokość należnych z tytułu podatku wpływów do budżetu, ale i takich jak wspieranie aktywności gospodarczej podmiotów gospodarczych oraz nieobciążanie budżetu Państwa kosztami opieki społecznej na skutek pozbawienia podatnika możliwości zarobkowania związanej z wystąpieniem choroby psychicznej. Interes publiczny nie może być utożsamiany z interesem wyłącznie fiskalnym, z maksymalizacją dochodów budżetowych. W świetle wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP zasady państwa prawnego nie można również, jak się wydaje, w każdym wypadku przyznawać automatycznie pierwszeństwa interesowi publicznemu przed słusznym interesem strony, ale należy obie te wartości wyważyć (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego OZ we W.iu z dnia 08.10.2002 r., sygn. akt I SA/Wr 1458/2001, POP 2004/3/59). W tym miejscu należy zauważyć, że o podjęciu odmownej decyzji zadecydował rodzaj i sposób powstania przedmiotowych zobowiązań, a przede wszystkim wprowadzanie do obrotu prawnego faktur potwierdzających fikcyjne usługi. Z drugiej zaś strony organy twierdzą, że nie można wykluczyć, że w momencie powstawania zaległości skarżący mógł być chory psychicznie, a tym samym mieć zniesioną zdolność oceny swoich zachowań. Przy założeniu organów, że skarżący w momencie wystawiania fikcyjnych faktur mógł być chory na schizofrenię trudno czynić mu zarzutu, że winien zdawać sobie sprawę z konsekwencji swojego działania. Poza tym skoro organ podatkowy II instancji nie wyklucza istnienia objawów choroby skarżącego w okresie wcześniejszym nie może jednocześnie działać na niekorzyść strony i twierdzić, że skarżący przyczynił się do powstania zaległości. Sąd nie kwestionuje słuszności podniesionych przez organ argumentów, iż strona decydując się na prowadzenie działalności gospodarczej winna sobie zdawać sprawę z konsekwencji z tym związanych. Nie można przy tym jednak, zdaniem Sądu, automatycznie zakładać – a takie stanowisko organu wynika z uzasadnienia decyzji, że umorzenie zaległości jest możliwe tylko wówczas, gdy podatnik nie przyczynił się do powstanie zaległości podatkowych. Taka przesłanka nie została wskazana w art. 67a § 1 O.p. Stanowiąc przepis, który odwołuje się do pojęć niedookreślonych, takich jak i "ważny interes podatnika" czy "interes publiczny", zamiast sformułować w sposób ścisły warunki przyznania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych, ustawodawca musiał wyjść z założenia, że umorzenie może dotyczyć szerokiego spektrum sytuacji, w tym również takich, gdy zaległości powstały na skutek działań, a nawet z winy podatnika. Nie można przyjąć, że sytuacja życiowa i finansowa wnioskującego o ulgę będzie miała znaczenie w drugiej kolejności, dopiero w razie stwierdzenia, że okoliczności powstania zaległości były w danym przypadku nadzwyczajne. Akcentowana w orzecznictwie "nadzwyczajność" sytuacji podatnika odnosi się do wszystkich łącznie aspektów sytuacji podatnika – w tym wykorzystanie osoby chorej psychicznie przez inne osoby - i w tym kontekście należy ją oceniać. Na uwagę zasługuje, że organ w zaskarżonej decyzji nie kwestionował, że sytuacja finansowa skarżącego jest bardzo trudna, a jego dochody w żadnym razie nie wystarczają na pokrycie zaległości podatkowej. Jako uzasadnienie odmowy wskazał organ natomiast fakt, że do powstania zaległości podatkowej przyczynił się sam podatnik, wystawiając fikcyjne faktury, pomimo, że dowody znajdujące się w aktach sprawy tj. postanowienie Prokuratury Rejonowej we W. z dnia [...] sygn. akt [...] o umorzeniu śledztwa przeciwko K. Ł, podejrzanemu o to, że w dniu [...] w Urzędzie Skarbowym W. – [...] w trakcie kontroli poświadczył nieprawdę na fakturach VAT o numerach [...], postanowienie z dnia [...] Sądu Rejonowego dla W. – [...] sygn. akt [...] o umorzeniu postępowania w sprawie przeciwko K. Ł o czyn z art. 65 § 2 Kodeksu wykroczeń oraz kopia opinii sądowo-psychiatrycznej z dnia [...] wskazują coś przeciwnego. Niezrozumiała dla Sądu jest teza organu, że skarżący przyczynił się do powstania zaległości, w sytuacji gdy organ przytacza treść opinii sądowo – psychiatrycznej z dnia [...] oraz zaświadczenia z dnia [...], że "Pan K. Ł nie jest upośledzony umysłowo, niemniej ujawniał w latach 2005 i 2006 jak również obecnie objawy przewlekłej choroby psychicznej w postaci schizofrenii, charakteryzującej się m.in. bezkrytyczną oceną swoich zachowań oraz ograniczoną zdolnością rozpoznawania znaczenia dokonywanych przez siebie czynów. Jakkolwiek z dokumentacji wynika, iż choroba ujawniona została w roku 2005 i od tego czasu trwa leczenie, niemniej nie wykluczono istnienia objawów choroby w okresach wcześniejszych. Powyższy stan rzeczy, przy uwzględnieniu opisanego charakteru dolegliwości powoduje, iż na obecnym etapie postępowanie niemożliwym jest umiejscowienie objawów choroby w czasie, a co za tym idzie potwierdzenie, czy też wykluczenie wpływu choroby na dotyczące roku 2003 i 2004 przedmiotowe zaległości podatkowe strony". Biorąc pod uwagę powyższe Sąd uznał, że organy podatkowe nie wyjaśniły, czy wystąpił w tym wypadku interes publiczny i jeżeli tak, to czy był na tyle znaczący, że bezsprzecznie bardzo zła sytuacja skarżącego nie mogła przemawiać za przyznaniem mu ulgi na podstawie art. 67a § 1 Op. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję organu podatkowego I instancji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 250 p.p.s.a, na które składa się zgodnie z odrębnymi przepisami wynagrodzenie za zastępstwo prawne w kwocie [...] i kwota podatku VAT w wysokości [...] oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości [...].