I SA/Wr 152/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom Sędziowie Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca) Asesor WSA Dagmara Dominik Protokolant Anna Wojtowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lutego 2007 r. sprawy ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiące: kwiecień, maj i sierpień 2002 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej we W., na podstawie art.233 §1 pkt 2 lit.a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.:Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz.60 z późn. zm.) – dalej: Op, uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...], w całości i określił S. B. zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące: - kwiecień 2002 r. w wysokości [...], - maj 2002 r. w wysokości [...], - sierpień 2002 r. w wysokości [...]. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej we W. powołał się na ustalenia dokonane w ramach postępowania kontrolnego, przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., w zakresie prawidłowości rozliczeń S. B. z budżetem państwa w latach 2001 – 2003. Z ustaleń tych wynika, iż S. B. w wymienionym okresie dokonywał importu samochodów osobowych, a następnie w tym samym okresie dokonał ich sprzedaży przed pierwszą rejestracją na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W., jako materialnoprawną podstawę decyzji, wskazał art.10 ust.2 i art.34 ust.1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz.50 z późn. zm.) – dalej: uptu oraz §7 ust.1,2 i 3 oraz §12 ust.1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. nr 27, poz.269 z późn. zm.), wydanego na podstawie upoważnienia, zawartego w art. 35 ust.4 uptu. Z ustaleń organu wynika, iż S. B. nie dokonał likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą A B. S., jak również nie wywiązał się z obowiązku informowania odpowiednich organów rejestrowych o wszelkich zmianach objętych wpisami, a podjęte w latach 2001 –2003 przez stronę działania mają charakter profesjonalnie prowadzonej działalności gospodarczej. Za kwiecień 2002 r., jako podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym, organ I instancji wskazał uzyskany przez S. B. przychód w kwocie [...] ze sprzedaży, w dniu [...], samochodu marki Volkswagen Golf (1987 r. produkcji, poj. silnika [...], kupujący M. L.). Samochód został zakupiony w Niemczech w dniu [...] i dopuszczony do obrotu na polskim obszarze celnym w dniu [...]. Strona sprzedała ten samochód przed pierwszą jego rejestracją na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (pierwsza rejestracja [...]). Ponieważ strona nie dokonała wpłaty należnego podatku akcyzowego, określono wysokość zobowiązania podatkowego zgodnie z §7 ust.1,2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie podatku akcyzowego w związku z art.37 ust.2 pkt 1 uptu, stosując 40% stawkę podatku akcyzowego. Zobowiązanie w podatku akcyzowym za kwiecień 2002 r. organ I instancji określił w kwocie [...]. Za maj 2002 r., jako podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym organ I instancji wskazał uzyskany przez S. B. przychód w kwocie [...] ze sprzedaży w dniu [...] samochodu marki Volkswagen Golf (1987 r. produkcji, poj. silnika [...], kupujący T. S.). Samochód został zakupiony w Niemczech w dniu [...], (na rachunek strony na nazwisko S. M.) i dopuszczony do obrotu na polskim obszarze celnym w dniu [...]. Samochód strona sprzedała przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju (data pierwszej rejestracji [...]). Ponieważ strona nie dokonała wpłaty należnego podatku akcyzowego, określono wysokość zobowiązania podatkowego zgodnie z §7 ust.1,2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie podatku akcyzowego w związku z art.37 ust.2 pkt 1 uptu, stosując 40% stawkę podatku akcyzowego. Zobowiązanie w podatku akcyzowym za maj 2002 r. organ I instancji określił w kwocie [...]. Za sierpień 2002 r., jako podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym, organ I instancji przyjął, uzyskany przez S. B. przychód w kwocie [...] ze sprzedaży w dniu [...] samochodu marki Opel Corsa (1999 r. produkcji, poj. silnika [...], kupujący V. O. i D. S.). Pojazd sprzedano za pośrednictwem Przedsiębiorstwa A J. J. ul. S., W. Samochód ten został zakupiony w Niemczech w dniu [...], dopuszczony do obrotu na polskim obszarze celnym w dniu [...]. Strona sprzedała ten samochód przed jego pierwszą rejestracją na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (data pierwszej rejestracji [...]). Ponieważ strona nie dokonała wpłaty należnego podatku akcyzowego, określono wysokość zobowiązania podatkowego zgodnie z §7 ust.1,2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie podatku akcyzowego w związku z art.37 ust.2 pkt 1 uptu, stosując 27% stawkę. Zobowiązanie w podatku akcyzowym za sierpień 2002 r. organ I instancji określił w kwocie [...]. W odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. S. B. wnosił o uchylenie decyzji w całości, zarzucając: - naruszenie prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w związku z art.2 ustawy prawo działalności gospodarczej oraz art. 3 pkt 9 Op, - naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art.123 § 1, art.180 i art.187 ustawy Op w związku z art.31 ust.1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz.572 z późn. zm.) poprzez niezapewnienie stronie możliwości wypowiedzenia się, co do całego zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz poprzez nie przeprowadzenie w pełnym zakresie postępowania dowodowego i nie wyjaśnienie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności. Podatnik podnosił w odwołaniu, iż wymienione w decyzji samochody, sprowadzane były na potrzeby własne i rodziny, nie zaś w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podkreślał, iż w trakcie postępowania podatkowego nie została przesłuchana jego żona, na okoliczność zakupu samochodów osobowych marki Opel Corsa i marki Renault Twingo. Nie przeprowadzono także ekspertyzy prawdziwości podpisu złożonego przez S. M. na dokumencie sprzedaży samochodu marki Volkswagen Golf, co pozwoliłoby zweryfikować twierdzenia świadka odnośnie faktycznego nabywcy tego samochody. Podatnik zarzucił ponadto, niewyjaśnienie skąd świadkowie wiedzieli, że strona zajmuje się importem samochodów, w szczególności czy wiedza ta pochodzi z okresu, kiedy faktycznie prowadził taką działalność, czy też z okresu późniejszego. Wskazywał również, iż organ I instancji po przesłuchaniu strony, które było ostatnią czynnością dowodową, nie zapoznał strony z całością materiału dowodowego. Dyrektor Izby Celnej we W., po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] uchylił zaskarżoną decyzję w całości i określił zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za kwiecień, maj i sierpień 2002 r., gdyż uznał, że do wyliczenia prawidłowej podstawy naliczenia podatku akcyzowego konieczne jest określenie w prawidłowej wysokości należnego podatku od towarów i usług. Podatek od towarów i usług za kwiecień, maj i sierpień 2002 r. został określony ostatecznie decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...]. Uwzględniając wysokość podatku od towarów i usług wynikającą z w/w decyzji, Dyrektor Izby Celnej ponownie wyliczył zobowiązanie w podatku akcyzowym za kwiecień, maj i sierpień 2002 r. Wyliczając podatek akcyzowy za poszczególne miesiące, jako podstawę opodatkowania organ odwoławczy przyjął cenę sprzedaży samochodu, pomniejszoną o należny podatek od towarów i usług. Do tak wyliczonej podstawy opodatkowania zastosował stawkę podatku akcyzowego wyliczoną zgodnie z §7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie podatku akcyzowego. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej we W. wyjaśnił, iż nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania żony podatnika oraz nie wyjaśnienie, skąd świadkowie przesłuchani w sprawie wiedzieli, że podatnik zajmuje się importem samochodów, nie mają w sprawie znaczenia, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega bowiem każda sprzedaż samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją w kraju. Za nietrafny, uznał organ odwoławczy, zarzut nie zapoznania strony z materiałem dowodowym zebranym w sprawie. W dniu przesłuchania S. B. w charakterze strony, doręczono stronie postanowienie wydane w trybie art. 200 Op. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu S. B. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej we W., zarzucając naruszenie przez organ przepisów postępowania, w szczególności art.122, art.180 i art.187 w związku z art. 235 ustawy Op, poprzez nieprzeprowadzenie w pełnym zakresie postępowania dowodowego i niewyjaśnianie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności oraz brak wszechstronnego rozważenia całości zebranego w sprawie materiału dowodowego i sprzeczność ustaleń poczynionych przez organ podatkowy z materiałem dowodowym. Uchybienia te, zdaniem skarżącego, w sposób istotny wpłynęły na wynik sprawy. W uzasadnieniu skarżący podniósł, iż nie sporządził i nie podpisał umowy sprzedaży M. L. samochodu marki Volkswagen Golf. Kwestionuje też wskazaną w tej umowie cenę sprzedaży. W ocenie skarżącego, celem wyjaśnienia tych okoliczności, organ podatkowy winien przesłuchać kupującego, który mógłby wskazać, od kogo kupił samochód marki Volkswagen Golf, po jakiej cenie, a także wskazać, kto faktycznie podpisał umowę sprzedaży. Ponadto, zdaniem strony, organ podatkowy, wbrew posiadanym dokumentom przyjął, że faktycznym kupującym, a następnie zbywcą drugiego samochodu marki Volkswagen Golf, był skarżący, a nie S. M. S. B. twierdzi, iż nie przekazywał S. M. żadnych pieniądzy w związku z zakupem tego samochodu. W toku postępowania nie wyjaśniono, kto podpisał umówię kupna samochodu. Organ przyjął, zgodnie z twierdzeniem świadka S. M., że to nie on podpisał umowę sprzedaży tego pojazdu. Skarżący twierdzi, iż nie podpisał także tej umowy, a wątpliwości w tym zakresie mogłaby wyjaśnić jedynie ekspertyza grafologiczna, której w toku postępowania nie przeprowadzono. Skarżący przyznał jedynie, iż pomagał S. M. przy przeprowadzeniu tej transakcji. Dyrektor Izby Celnej we W. w odpowiedzi na skargę podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów skargi organ stwierdził, iż w postępowaniu podatkowym skarżący nie kwestionował autentyczności podpisu na dokumentach związanych z importem i sprzedażą M. L. samochodu marki Volkswagen Golf (rok produkcji 1987, pojemność silnika [...], nr nadwozia [...], nr silnika [...]). Ponadto twierdzenia skarżącego są sprzeczne z treścią zeznań, jakie złożył w dniu [...]. przyznając, iż dokonał importu i sprzedaży w/w samochodu (d: tom I karty [...] akt administracyjnych). Odnośnie sprzedaży samochodu marki Volkswagen Golf (rok produkcji 1987, pojemność silnika [...], nr nadwozia [...], nr silnika [...]) organ odwoławczy wyjaśnił, iż faktycznym importerem, jak też sprzedawcą tegoż samochodu był S. B. Przedstawione w skardze, w odniesieniu do tej transakcji, zarzuty nie były podnoszone w trakcie postępowania podatkowego przed organami celnymi. Kwestionowanie autentyczności podpisu dopiero na etapie skargi, zdaniem organu jest spóźnione. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kryterium legalności przewidziane, w art. 1 §2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego – art. 145 §1 pkt 1 lit. a), lit. c) i lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- dalej w skrócie upsa). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art.34 ust. 1 uptu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają czynności określone w art.2 w związku z art.5 tej ustawy, dotyczące towarów wymienionych w załączniku nr 6 do ww ustawy. Samochód osobowy został wymieniony pod poz.5 załącznika nr 6 do uptu jako wyrób akcyzowy. Na osobie, która dokonuje sprzedaży wyrobu akcyzowego, w myśl art.35 ust.1 pkr 3 uptu, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy. Zwolnieniem podatkowym wynikającym z §12 ust.1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (wydane na podstawie art.47uptu), nie objęto sprzedaży samochodów osobowych dokonanej przed pierwszą rejestracją tego samochodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Stawkę akcyzy przy sprzedaży samochodów osobowych określono w art.37 ust.1 pkt 4 uptu na 40% i 65%, jednocześnie upoważniając Ministra Finansów do obniżenia stawek akcyzy określonych w art.37 ust.1 uptu (delegacja ustawowa art.37 ust.2 uptu). Ustalone zatem, zgodnie z §7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. i zastosowane w niniejszej sprawie, stawki akcyzy nie były wyższe do wynikających z ustawy. Prawidłowo także organy podatkowe obniżyły podstawę opodatkowania o wynikający z ostatecznej decyzji podatek od towarów i usług z kwiecień, maj i sierpień 2002 r. Zasadnie też nie dokonano obniżenia należnego podatku akcyzowego o podatek zapłacony od importu samochodów, gdyż jak wynika z ustaleń organów podatkowych, podatek ten nie został zapłacony. W toku postępowania podatnik nie zakwestionował tych twierdzeń, przedstawiając dowody wpłaty tego podatku. W ocenie Sądu, określając wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym, za kwiecień, maj i sierpień 2002 r., organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa materialnego. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, należy wskazać na regulacje zawarte w art.187 ust.1 i art.188 Op. Wynika z nich, iż organ podatkowy zobowiązany jest zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodów winien uwzględnić, jeśli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy chyba, że okoliczności te stwierdzono w sposób wystarczający innymi dowodami. W rozpoznawanej sprawie fakt prowadzenia, czy też nie, przez S. B. działalności gospodarczej w zakresie importu i sprzedaży samochodów, dla powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, nie ma istotnego znaczenia. Opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega bowiem każda sprzedaż samochodu osobowego dokonana przed jego pierwszą rejestracją na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art.35 ust.1 pkt3 uptu). Fakt prowadzenia działalności gospodarczej może mieć znaczenie dla określenia podatku od towarów i usług związanego z tą sprzedażą, a wpływającego na ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym. Organy podatkowe obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, dokonały zgodnie z ustaleniami wynikającymi z ostatecznej decyzji określającej podatek od towarów i usług za kwiecień, maj i sierpień 2002 r. Nie było zatem potrzeby, w ramach postępowania w sprawie podatku akcyzowego, ustalenia skąd i kiedy kontrahenci S. B. (nabywcy samochodów) dowiedzieli się o możliwości nabycia samochodu osobowego, jak również czy czynności importu dokonywał na potrzebny własne (rodziny), czy też w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie zasługują także na uwzględnienie zarzuty skarżącego, iż zarówno nabywcą jak i zbywcą samochodu marki Volkswagen Golf (rok prod.1987 sprzedanego T. S.) był S. M. Twierdzeń skarżącego nie potwierdziły, przeprowadzone w toku postępowania podatkowego, dowody, w szczególności zeznania świadków S. M., T. S. (nabywca samochodu) oraz M. M., który towarzyszył T. S. przy zawieraniu umowy kupna - sprzedaży samochodu. Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego organy podatkowe dokonały oceny dowodów. Zdaniem Sądu, przeprowadzona przez organy podatkowe ocena dowodów była zgodna z dyspozycją art.191 Op. Zeznania S. M. potwierdził M. M., który był obecny podczas zawierania umowy sprzedaży samochodu T. S. Podczas przesłuchania M. M. obecny był S. B. i S. M. Skarżący po okazaniu umowy i wysłuchaniu zeznań świadka stwierdził, iż świadek może mieć rację, ale nie jest w stanie nic więcej powiedzieć. Wyjaśnień w tym zakresie skarżący nie złożył także w okresie późniejszym. Całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, zdaniem Sądu, pozwoliła organom podatkowym na przyjęcie, iż osobą, która faktycznie dokonała sprzedaży samochodu T. S. i uzyskała z tej transakcji przychód jest skarżący, który przy dokonywaniu tej transakcji posłużył się danymi innej osoby tj. S. M. W toku postępowania podatkowego S. B. nie kwestionował, iż nabył, wprowadził na polski obszar celny, a następnie sprzedał M. L. samochód osobowego Volkswagen Golf (1987 r. rok produkcji). Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy jednoznacznie wynika, iż nabywcą samochodu Volkswagen Golf (nr nadwozia [...], nr silnika [...]), dokonującym odprawy celnej tego samochodu, jak i sprzedającym ten samochód M. L., był S. B. Ponieważ dokumenty te nie były kwestionowane podczas postępowania podatkowego, organy podatkowe zasadnie nie prowadziły dalszych dowodów zmierzających do potwierdzenia okoliczności już udowodnionych. W tym stanie faktycznym nie może być skutecznym zarzut skarżącego, iż organy podatkowe nie przesłuchały M. L. na okoliczność, od kogo kupił samochód Volkswagen Golf. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddali skargę jako bezzasadną.