I SA/Wr 1529/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca) Asesor WSA Dagmara Dominik Protokolant Michał Kazek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi spółki jawnej A – A. W. i R.W. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2001 r. skargę o d d a l a. Decyzją z dnia [...], nr [...] Urząd Skarbowy W. S. M. określił spółce jawnej A w osobach A. W. i R.W., w zakresie podatku od towarów i usług za październik 2001 r., kwotę różnicy podatku – [...], stanowiącej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, a także ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]. W toku postępowania podatkowego ustalono, że przedmiotem działalności Spółki było świadczenie usług reklamowych, sprzedaż projektów architektonicznych, a także katalogu [...], przy której naliczany był podatek od towarów i usług według 7%. stawki podatkowej. Organ podatkowy stwierdził, że na podstawie opinii Urzędu Statystycznego we W. z dnia [...], otrzymanej przez Spółkę, katalog [...], zawierający projekty domów (zdjęcia, rzuty pionowe i przekroje poziome), informacje o dokumentacji technicznej oraz reklamy, sklasyfikowany został następująco: PKWiU 22.22.12-00.10 – "katalogi handlowe" oraz SWW 2713-21 – "katalogi i cenniki". Stanowisko to Urząd Statystyczny we W. potwierdził dwukrotnie, to jest w piśmie z dnia [...], na zapytanie, jakie skierował do niego w toku postępowania organ podatkowy, a nadto w dniu [...] – po uzgodnieniu z Głównym Urzędem Statystycznym – odpowiadając na wniosek pełnomocnika Spółki. Przyjmując zatem takie klasyfikowanie towaru organ podatkowy stwierdził, że do sprzedaży katalogu [...] należało zastosować stawkę podatku 22% na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W konsekwencji, z tytułu sprzedaży katalogu ustalił organ podatek należny w wysokości [...] (o [...] więcej) i po uwzględnieniu pozostałych danych wynikających z deklaracji podatkowej VAT-7, jak też z decyzji za poprzedni miesiąc, określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, jak również ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Nie godząc się z rozstrzygnięciem, Strona złożyła odwołanie zarzucając naruszenie szeregu przepisów postępowania, art. 18 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jak również art. 7 ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 26 stycznia 1984 r. Prawo prasowe (Dz. U. Nr 5, poz. 24 ze zm.). W uzasadnieniu podniesiono, że wydawnictwo Sygn. akt I SA/Wr 1529/03 [...] odpowiada pojęciu "czasopisma" oraz szerszego – "prasa", określonych w przepisach ustawy Prawo prasowe i wpisane jest do rejestru dzienników i czasopism. W konsekwencji do jego sprzedaży zastosowanie ma 7%. stawka podatkowa na podstawie art. 18 ust. 2 ustawy. Naruszenia przepisów postępowania Spółka upatrywała głównie w pominięciu przez organ I instancji postanowienia Sądu Wojewódzkiego we W. z dnia [...] oraz postanowień Sądu Okręgowego z dnia [...] i z dnia [...], dotyczących rejestracji czasopisma i zmian w rejestrze dzienników i czasopism, jak również nie przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego. Zarzuciła dalej Spółka, że rozstrzygnięcia sprawy dokonano bez uzyskania stanowiska Głównego Urzędu Statystycznego, gdyż za takie nie można uznać wypowiedzi organu statystycznego we W., działającego również na skutek przekazania mu przez GUS zapytania Strony. Izba Skarbowa we W., decyzją z dnia [...], nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), utrzymała w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy wskazał, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, określając pojęcie "towaru" nie odwołują się do przepisów Prawa prasowego, lecz klasyfikacji statystycznych. Z kolei Prezes Głównego Urzędu Statystycznego, upoważniony z mocy art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. nr 88, poz. 439 ze zm.), określił procedurę, jaka obowiązuje przy wydawaniu opinii statystycznych, w tym także tryb ich weryfikacji (Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia [...] w sprawie trybu wydawania opinii interpretacyjnych według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych - Dz. Urz. GUS Nr 9, poz. 89). Jednakże Strona, pomimo uzyskania stanowiska Wojewódzkiego Urzędu Statystycznego we W. z dnia [...], trybu zmierzającego do jego zmiany nie uruchomiła. Izba podniosła dalej, że opinia statystyczna, wydana przez wyspecjalizowany organ ma moc dokumentu urzędowego, którego treścią organy podatkowe są związane. Postanowienie Sądu Wojewódzkiego we W. z dnia [...]dokumentuje jedynie fakt rejestracji wydawnictwa [...], nie przesądzając sposobu kwalifikowania towaru według klasyfikacji statystycznej. Także powołanie biegłego było niecelowe, a to z uwagi na właściwość organów statystycznych w zakresie przyporządkowania towaru według nomenklatury statystycznej. W postępowaniu Sygn. akt I SA/Wr 1529/03 podatkowym uwzględniono trzy, zgodne co do treści opinie, w tym stanowisko Głównego Urzędu Statystycznego (pismo z dnia [...].), potwierdzające prawidłowość klasyfikowania towaru, dokonane przez Wojewódzki Urząd Statystyczny we W. Z przedstawionych powodów nieuzasadnione były również zarzuty naruszenia przepisów postępowania. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka zarzuciła naruszenie art. 187 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 125 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca podniosła, iż zaliczenie przez Urząd Statystyczny we W. w piśmie z dnia [...] wydawnictwa [...] do grupowania PKWiU 22.22.12-00.10 – "katalogi handlowe" oraz SWW 2713-21 "katalogi i cenniki" było nieprawidłowe, albowiem na skutek przeoczenia nie przedłożono organowi statystycznemu dokumentacji związanej z zarejestrowaniem periodyku w rejestrze dzienników i czasopism oraz zaświadczenia z Biblioteki Narodowej w W. o nadaniu numeru ISSN 1429-2025 (międzynarodowy znormalizowany numer wydawnictw ciągłych). Tymczasem Urząd Statystyczny w Ł., dysponując pełną dokumentacją oraz egzemplarzem czasopisma, pismem z dnia [...], zakwalifikował katalog [...] do grupowania PKWiU 22.13.10-00.29 "czasopisma i magazyny wychodzące mniej niż cztery razy w tygodniu – pozostałe", dla których to towarów właściwa jest 7%. stawka podatku od towarów i usług. W postępowaniu administracyjnym organy podatkowe skoncentrowały się jedynie na opinii Urzędu Statystycznego we W., nie podejmując żadnych innych czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Uchybienia organów statystycznych w zakresie interpretacji nie mogą szkodzić podatnikowi. Domagała się Spółka uchylenia decyzji. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, prezentując dotychczasową argumentację. Obok tego stwierdziła Izba, że z treści pism: Urzędu Statystycznego we W. (z dnia [...]) oraz Głównego Urzędu Statystycznego (z dnia [...]) wynika, że organy statystyczne dysponowały katalogami [...], zaś biorąc pod uwagę – co wynika z zaświadczenia Biblioteki Narodowej – że symbol ISSN należy drukować na pierwszej stronie okładki czasopisma, posiadały również informację o nadaniu numeru wydawnictw ciągłych. Przy piśmie procesowym z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej przedłożył stanowisko Głównego Urzędu Statystycznego, z którego wynika sposób zakwalifikowania Sygn. akt I SA/Wr 1529/03 katalogu [...], tak jak to wyrażono we wcześniejszych opiniach Urzędu Statystycznego we W. (PKWiU 22.22.12-00.10). Wskazano przy tym, że opinię Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych w Ł. (z dnia [...]) uznaje się za niepoprawną. Wojewódzki Sąd Administracyjny we W., który przejął sprawę do rozpoznania na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271, ze zm.), zważył co następuje: Skarga nie była uzasadniona. Należy zauważyć, że ustawodawca podatkowy konstruując przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług wykorzystał w tym celu klasyfikacje statystyczne. Według art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei stosownie do art. 4 pkt 1 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej (obecnie publicznej – przypis autora uzasadnienia). Natomiast usługami są usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej (publicznej – przypis j.w.), a także roboty budowlano-montażowe (art. 4 pkt 2). Dla porządku należy też podkreślić, że przedmiotem opodatkowania są nie tylko czynności dotyczące towarów (usług) wymienionych w klasyfikacjach, ale też odnoszące się do towarów (usług), które nie zostały sklasyfikowane. Według bowiem art. 54 ust. 1 ustawy, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, do 31 grudnia 2002 r., towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 2, nie wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, podlegają opodatkowaniu stawką określoną w art. 18 ust. 1. Na tym tle należy zauważyć, że obie strony sporu zgodne były co do tego, iż katalog [...] był towarem wymienionym w klasyfikacji statystycznej, natomiast zarysowana między nimi kontrowersja dotyczyła jedynie umiejscowienia rzeczy w odpowiednim grupowaniu klasyfikacyjnym. Organy podatkowe uznały, stosownie do sporządzonych trzech opinii Wojewódzkiego Sygn. akt I SA/Wr 1529/03 Urzędu Statystycznego we W., że katalog [...] sklasyfikowany jest w grupowaniu SWW 2713-21 "katalogi i cenniki" oraz odpowiednio PKWiU 22.22.12-00.00 "katalogi handlowe", co w konsekwencji powodowało, że jego sprzedaż podlegała opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%, na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy podatkowej. Skarżąca zarzucała, że opinie organów statystycznych, na których oparto zaskarżone rozstrzygnięcie, nie były prawidłowe, albowiem wydane zostały z pominięciem istotnych informacji, a mianowicie faktu zarejestrowania katalogu w rejestrze dzienników i czasopism oraz nadania przez Bibliotekę Narodową numeru ISSN. Posiadając kompletną informację na temat katalogu [...], Urząd Statystyczny w Ł. przyporządkował go do grupowania PKWiU 22.13.10-00.29 "czasopisma i magazyny wychodzące mniej niż cztery razy w tygodniu, pozostałe". Podniosła także Strona, że uchybienia interpretacyjne organów statystycznych nie mogą jej szkodzić. Jak już wyżej zaznaczono, klasyfikowanie towarów i usług w odpowiednich wykazach statystycznych ma doniosłe znaczenie w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z kolei, według art. 25 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 ze zm.), do zadań Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego należy opracowywanie standardowych klasyfikacji, nomenklatur i definicji podstawowych kategorii, ustalanie wzajemnych relacji między nimi oraz interpretacja, przy czym to ostatnie zadanie wykonują urzędy statystyczne (ust. 2). W konsekwencji zatem podzielić należy wyrażone w orzecznictwie sądowo-administracyjnym stanowisko, że opinie klasyfikacyjne wydawane przez urząd statystyczny są dokumentami urzędowymi w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2000 r., sygn. I SA/Lu 7/99, publ. LEX nr 46952). W toku postępowania administracyjnego organy podatkowe dysponowały trzema jednakowo brzmiącymi opiniami urzędu statystycznego we W., kwalifikującymi katalog [...] do właściwego grupowania SWW (odpowiednio PKWiU). Według art. 194 § 1 Ordynacji, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Wobec tego nieuzasadniony był zarzut skargi naruszenia przez organy art. 187 § 1 Ordynacji, na skutek nie powołania w postępowaniu podatkowym biegłego. Trzeba bowiem przypomnieć, że kwalifikowanie towarów (usług) według obowiązujących standardów statystycznych ustawowo zastrzeżone zostało Sygn. akt I SA/Wr 1529/03 kompetencji organów statystycznych i opinii tych nie można było zastąpić wypowiedzią "specjalisty". Nie był również trafny zarzut, kwestionujący poprawność opinii statystycznych z powodu braku wszystkich danych, jakimi powinny dysponować organy statystyczne. Po pierwsze należy podkreślić, że dwie spośród trzech opinii, jakimi dysponowano w postępowaniu podatkowym, wydanych było z inicjatywy Spółki, która przedstawiała zakres potrzebnych – jej zdaniem – informacji (a nadto egzemplarz katalogu). Po drugie, prawidłowość przyjętego przez organy podatkowe stanowiska potwierdziła również opinia Głównego Urzędu Statystycznego w W. (z dnia [...]), wydana w celu zweryfikowania klasyfikacji katalogu, dokonanej przez Urząd Statystyczny w Ł., który to organ dysponował – co przyznano w skardze – wszystkimi danymi. Nie można było również w okolicznościach sprawy zrozumieć argumentacji Skarżącej, że uchybienia organów statystycznych w zakresie klasyfikowania towarów nie mogą podatnikowi szkodzić. Twierdzenie to słuszne w ogólności, nie przystaje bowiem do realiów niniejszej sprawy. Należy bowiem przypomnieć, że spośród wszystkich opinii wydanych w odniesieniu do katalogu [...], jedynie stanowisko Urzędu Statystycznego w Ł. przemawiało na korzyść Spółki i nie dość, że zostało szybko sprostowane, to wydano je już po zakończeniu postępowania administracyjnego. Należy jeszcze wskazać, że wobec powiązania opodatkowania podatkiem VAT z umiejscowieniem towarów i usług w klasyfikacjach statystycznych, dla określenia zakresu obowiązku podatkowego nie mógł mieć przesądzającego znaczenia fakt zarejestrowania katalogu w rejestrze dzienników i czasopism, albowiem głównym celem prowadzenia takiego rejestru jest ochrona nazw istniejących tytułów prasowych (art. 20 ust. 2 pkt 1 i art. 21 in fine ustawy z dnia 26 stycznia 1984 r. Prawo prasowe – Dz. U. Nr 5, poz. 24 ze zm. oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 1 grudnia 1997 r., sygn. III CKN 443/97, publ. OSNC nr 2/1999, poz. 31). Z tego też powodu czynności sądu, związane z rejestracją mają charakter formalny i w żaden sposób nie odnoszą się (bo i nie mogą) do klasyfikacji statystycznych. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej powody, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja nie naruszała prawa w stopniu nakazującym jej uchylenie, co powodowało konieczność oddalenia skargi na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.