I SA/Wr 1558/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Barbara Ciołek (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant: Starszy sekretarz sądowy Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi A na indywidualną interpretację Prezydenta W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości: I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Prezydenta W. na rzecz A kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Prezydenta W (dalej: organ podatkowy) z dnia [...] nr [...], wydana na wniosek A (dalej: strona, spółka, skarżąca, wnioskodawca) w przedmiocie podatku od nieruchomości w zakresie opodatkowania obiektu stacji transformatorowej. We wniosku o wydanie interpretacji strona wskazała, że jest właścicielem nieruchomości położonej we W., na której znajduje się budynek stacji transformatorowej o faktycznej powierzchni 49m2 postawiony przez B. Budynek posiada ściany i dach, a w jego wnętrzu umiejscowione są urządzenia przesyłowe stacji elektroenergetycznej, z której korzystał B, później jego następcy prawni, a ostatecznie C - obecny użytkownik budynku. Strona jako właściciel zakwalifikowała obiekt jako budynek i od stycznia 2011 r. odprowadza od niego podatek od nieruchomości. W 2011 r. strona wystąpiła do Sądu o ustanowienie służebności przesyłu na rzecz D (następcy B). W 2014 r. Sąd Rejonowy dla W. (sygn. akt [...]) oddalił wniosek strony stwierdzając zasiedzenie służebności przesyłu z dniem 1 lutego 2009 r., a zatem zdaniem strony właścicielem i użytkownikiem budynku jest C. Strona zadała pytania: 1) jak w świetle ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej: u.p.o.l.) kwalifikować obiekt stacji, czy jako budynek czy budowlę mając na uwadze wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 10 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1307/07 oraz sygn. akt II FSK 1313/07, w których NSA stwierdził, że "... obiekt stacji transformatorowej jest budowlą w rozumieniu u.p.o.l. podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od jej wartości..."? 2) na kim ciąży obowiązek podatkowy w u.p.o.l. - na stronie czy na C i kto powinien płacić podatek za grunt pod budynkiem? 3) za jaki okres wstecz strona może złożyć korektę deklaracji? Zdaniem strony obiekt należy kwalifikować jako budowlę, gdyż taki pogląd pojawił się w orzecznictwie NSA. Podatnikiem w związku z zasiedzeniem służebności przesyłu powinien być C jako posiadacz samoistny. Strona ma prawo złożyć korektę deklaracji od 1 stycznia 2011 r. Organ podatkowy opisaną na wstępie interpretacją uznał stanowisko strony za nieprawidłowe odnośnie wszystkich pytań. Interpretując przepisy art. 2 ust. 1 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. oraz regulacje Prawa budowlanego organ stwierdził, że celem wywiedzenia, czy na potrzeby podatku od nieruchomości dany obiekt budowlany stanowi budynek, czy też budowlę, koniecznym jest rozstrzygnięcie, czy obiekt ten posiada elementy kwalifikujące go jako budynek w rozumieniu u.p.o.l., tj. czy jest on trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiada fundamenty i dach. Zdaniem organu, w przypadku stwierdzenia, że obiekt budowlany jest budynkiem, rozważanie, czy może być on opodatkowany jako budowla, jest bezcelowe. Organ zauważył, że istotne jest jedynie spełnienie kryteriów identyfikujących budynek na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a kwestia funkcjonalności czy kubatury nie ma znaczenia. Powołał się organ na wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2003 r. sygn. akt I SA/Wr 118/02. Odnośnie obowiązku podatkowego i podatnika powołał się organ na art. 3 ust. 1 u.p.o.l. i stwierdził, że katalog podmiotów będących podatnikami jest zamknięty, a w przypadku służebności przesyłu i zasiedzenia tej służebności podmiot, na rzecz którego ją ustanowiono nie jest ani właścicielem nieruchomości ani samoistnym posiadaczem, jak również jej nie posiada. Ustanowienie służebności nie prowadzi do powstania posiadania, podmiot na rzecz którego ustanowiono służebność może korzystać z nieruchomości w określony sposób, ale jej nie posiada. Dlatego podatnikiem pozostaje strona. Tym samym brak jest podstaw do złożenia korekty. Po bezskutecznym wezwaniu organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa, spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (WSA). Wniosła o uchylenie interpretacji w pkt 1 i zasądzenie kosztów postępowania. Zakwestionowała strona stanowisko organu odnośnie kwalifikacji stacji transformatorowej jako budynku. Powtórzyła strona argumentację z wniosku i powołała się na orzecznictwo NSA. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga okazała się zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Natomiast według art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W sprawie nie ma zastosowania art. 57a p.p.s.a., ponieważ postępowanie sądowe zostało wszczęte przed 15 sierpnia 2015 r. Istota sporu sprowadza się do kwestii, czy opisany we wniosku obiekt budowlany stacji transformatorowej winien być dla celów podatku od nieruchomości klasyfikowany jako budynek, czy też jako budowla. Na wstępie zauważenia wymaga, że poddana pod rozwagę Sądu kwestia sporna była przedmiotem oceny NSA np.: wyroki NSA z dnia 2 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1404/08 i II FSK 1477/08) i WSA we Wrocławiu z dnia 23 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 343/13, dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl). Tezy i twierdzenia zawarte w ww. wyrokach Sąd przywoła, jako szczególnie trafne. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawa podatkowa w art. 1a zawiera definicje pojęć w niej użytych, w tym pojęć "budynek" i "budowla". W pkt 1 tego przepisu wskazano, że "budynek" to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W pkt 2 wyjaśniono, że "budowla" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W powołanych wyżej wyrokach NSA i WSA wyraził pogląd, który Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie przyjmuje bez zastrzeżeń, że okoliczność, iż w obiekcie budowlanym stacji transformatorowej znalazły się m. in. wszystkie elementy statuujące pojęcie budynku, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (trwałe związanie z gruntem, przegrody budowlane, fundamenty i dach), nie oznacza, że obiekt ten jest budynkiem w rozumieniu wskazanej regulacji prawnej. Normodawca w pojęciu budynku, o którym mowa, nie zawarł bowiem określenia, że nie może on być budowlą. Takie wykluczenie w stosunku do budynku pojawiło się natomiast w definicji budowli (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Dlatego też, w sytuacji, gdy ustawodawca wymienia budynek jako jeden z rodzajów obiektu budowlanego, a do budowli zalicza każdy obiekt budowlany, to gdy dany budynek faktycznie wykracza poza jego ustawowo określone elementy, wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynek taki staje się obiektem budowlanym, ze wszystkimi cechami budowli. Przy dokonywaniu tego rodzaju kwalifikacji obiektów trzeba zawsze mieć na uwadze jego elementy funkcjonalne, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwości wykorzystanie tego obiektu jako całości. Należy zwrócić uwagę, że w cytowanym wyżej określeniu budowli, zawartym w u.p.o.l., ustawodawca szczególnie podkreśla jego funkcjonalność przez postanowienie o "możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". W tym właśnie znaczeniu omawiany obiekt budowlany stacji transformatorowej jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od jej wartości. Takie stanowisko prezentowane jest przez NSA również w wyrokach: z dnia 28 listopada 2006 r. o sygn. akt II FSK 1403/05, z dnia 10 stycznia 2008 r. o sygn. akt II FSK 1313/07, z dnia 7 lipca 2009 r. o sygn. akt II FSK 2095/08 (dostępne w CBOSA). Oznacza to, że kwestia "budowli", a w szczególności zakwalifikowanie stacji transformatorowych, jako całości, do kategorii budowli, zostało przez NSA zinterpretowane, co wielokrotnie słusznie podkreślała także strona skarżąca. Stwarza to domniemanie, że znaczenie przepisu ustalonego w orzecznictwie NSA jest prawidłowe i nie może być poczytane za nadal budzące wątpliwości. Domniemanie to jest silne, gdyż wspiera je jednolite orzecznictwo, a także zgodność poglądów orzecznictwa i doktryny (por. L. Morawski, Wykładnia w orzecznictwie sądów. Komentarz, Toruń 2002, s. 68). W ocenie Sądu w sprawie, zasadna jest teza zawarta w wyroku NSA z dnia 10 stycznia 2008 r. (sygn. II FSK 1313/07), że jeżeli dany budynek wykracza poza jego ustawowo określone elementy, bo wypełniono go urządzeniami energetycznymi, kubaturowo zajmującymi jego przestrzeń w znacznym stopniu, to wówczas przestaje on być budynkiem w znaczeniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynek taki staje się obiektem budowlanym funkcjonalnie tworzącym całość gospodarczą, ze wszystkimi cechami budowli. W tym właśnie znaczeniu omawiany obiekt budowlany stacji transformatorowej jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od jej wartości. Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku organ podatkowy winien dokonać interpretacji przepisów prawa podatkowego w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku. Podziela natomiast Sąd stanowisko organu podatkowego odnośnie pytania nr 2, czego również nie kwestionuje strona. A mianowicie, że podatnikiem pozostaje strona jako właściciel nieruchomości zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Posiadanie służebności nie ma charakteru posiadania samoistnego. Reasumując, Sąd uchylił interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania sądowego nastąpiło na podstawie art. 200 p.p.s.a.