I SA/Wr 1576/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta Sędziowie Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz / sprawozdawca / Asesor WSA Marek Olejnik Protokolant apl. Prok. Sławomir Szołucha po rozpoznaniu w dniu 27 września 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi J. N. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] r. o nr [...] w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 1998. oddala skargę. Skarżący J. N. R. zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] o nr [...], uchylającą decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] o nr [...] i ustalającą zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 1998 w wysokości [...] zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego organ ustalił, iż małżonkowie K. i J. N. R. w roku 1998 ponieśli wydatki (na łączną kwotę [...] zł) nie mające pokrycia (na kwotę [...] zł., z czego na skarżącego przypadła kwota [...] zł) w zgromadzonym mieniu (na łączną kwotę [...] zł). W skardze z dnia [...]. skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji bądź stwierdzenie jej nieważności, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu podniósł, iż organ nie określił wysokości faktycznie uzyskanego dochodu przez K. R. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, poprzez nie wzięcie pod uwagę zaległości płatniczych jej firmy na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Zdaniem skarżącego, przeprowadzenie dowodu w tym zakresie ciąży na organie podatkowym a nie stronie postępowania. Skarżący podniósł także, iż niedopuszalne jest wydanie decyzji przez organ pierwszej instancji w przedmiotowej sprawie przed zakończeniem postępowania wymiarowego w sprawie określenia podatku dochodowego Kr. R. od dochodu, uzyskanego z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Ponadto zarzucił brak w aktach niektórych dokumentów, na które powołuje się organ w decyzji. Stąd też, zdaniem skarżącego, w myśl art. 192 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - w skrócie Ordynacja podatkowa, nie mogą one stanowić dowodu. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia [...] wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. W uzasadnieniu organ przyznał, iż do wyliczenia wartości poniesionych w roku 1998 wydatków oraz zgromadzonego mienia na ich pokrycie, przyjął wielkości wynikające z zeznania za ten rok a nie z decyzji. Powstała różnica wynika, bowiem jedynie z zawyżenia odpisów amortyzacyjnych, które nie mają wpływu na wielkość wydatków jak i źródła ich finansowania. Organ przyznał również, iż z uwagi na brak (z wyjątkiem ewidencji środka trwałego) dokumentacji podatkowej za lata od 1996 r. do 1999 r. oraz za miesiące od stycznia do lipca 2000 r., nie mógł ustalić wpływu, na wielkość źródła finansowania wydatków, zaległości w płatnościach na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Podniósł także, iż mimo jego wezwań, K. R. nie odtworzyła brakującej dokumentacji. Natomiast skarżący nie przedłożył dokumentacji stwierdzającej okres i wysokość zaległości płatniczych wobec innych podmiotów gospodarczych. Zdaniem organu, słuszność zajętego stanowiska potwierdza również sposób księgowania - w momencie ich poniesienia - "pozostałych kosztów", a także niewielka wartość remanentu, sporządzonego na dzień [...]. Odnosząc się do zarzutu braku w aktach sprawy niektórych dokumentów organ stwierdził, iż stanowią one materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu w stosunku do K. R., włączony postanowieniem z dnia [...] (z wyjątkiem wyłączonych wyciągów bankowych na podstawie art. 33b ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - j.t. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.) do akt niniejszej sprawie. Z całym materiałem dowodowym skarżący (a właściwie jego pełnomocnik) zapoznał się w dniu [...]. i [...]. Na rozprawie pełnomocnik strony przeciwnej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak, więc uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270) -w skrócie upsa. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W rozstrzyganej sprawie istota sporu sprowadza się do tego, czy skarżący wraz żoną mógł zgromadzili w roku 1997 środki pieniężne, pozwalające na sfinansowanie wydatków poniesionych w tym roku. W myśl art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - skrócie updof, jeżeli wydatki nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia. Tak ustalony przychód, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 7 updof , nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł i podlega opodatkowaniu podatkiem w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu. Z przedstawionej regulacji wynika, że ustalenie podlegającego opodatkowaniu przychodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych wymaga, z jednej strony, ustalenia wysokości poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków, z drugiej zaś strony, ustalenia wielkości mienia zgromadzonego w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Ciężar dowodzenia tego, iż wydatki te i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, przerzucony został w tym wypadku na podatnika. Na gruncie stanu faktycznego sprawy, jaki ujawniony został w postępowaniu podatkowym, poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji, stwierdzić należy, iż skarżący nie wykazał w sposób przekonujący, że poniesione w 1998 r. wydatki (ich wysokość nie jest przedmiotem sporu) znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym w tym roku oraz w latach poprzednich, które pochodziłoby z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Podkreślenia wymaga również fakt, iż skarżący w latach 1996 - 1999 poniósł także wydatki nie mające w całości pokrycia w zgromadzonym mieniu w tych latach oraz w latach poprzednich. Skarżący jako źródło finansowania wydatków roku 1998 wskazał na zaległości w płatnościach z tytułu prowadzonej przez K. R. działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, prawidłowo organ nie uznał wskazanego źródła finansowania wydatków. Skarżący nie udowodnił w sposób należyty istnienia tych zaległości, do czego był zobowiązany, chcąc wywieść dla siebie pozytywny skutek. W postępowaniu w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów ciężar dowodzenia, na co wskazano powyżej, spoczywa na podatniku. Dodatkowo zweryfikowanie twierdzeń skarżącego o posiadaniu zaległości płatniczych przez firmę K. R. uniemożliwił brak dokumentacji księgowej za okres od 1996 r. do 1999 r. oraz za miesiące od stycznia do lipca 2000 r., a także nie przedłożenie przez skarżącego, dokumentów stwierdzających okres i wysokość zaległości płatniczych wobec innych podmiotów gospodarczych, jak i nie udzielenie odpowiedzi w tym zakresie przez K. R. Brak zaległości w świadczeniach, zaliczanych do "pozostałych kosztów" potwierdza również odpowiedź udzielona przez Biuro Rachunkowe (prowadzące dokumentację księgową K. R.), z której wynika, iż były one księgowanie z chwilą ich poniesienia. Natomiast brak zaległości w pozostałych świadczeniach potwierdzają, na co wskazuje organ, niskie wartości remanentowe i charakter prowadzonej działalności gospodarczej (pensjonat). Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 192 Ordynacji podatkowej. Zgodnie ze wskazanym przepisem okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się, co do przeprowadzonych dowodów. Z materiału sprawy wynika, iż skarżący brał czynny udział w postępowaniu kontrolnym jak i podatkowym, a przed wydaniem decyzji zapoznał się ze zgromadzonym materiałem dowodowy (pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]. -protokół zapoznania z dnia [...] r.; pismo Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] i [...]. - protokół zapoznania z dnia [...]. i [...]). W trakcie zapoznania udostępniono skarżącemu wszelkie żądane dokumenty (oprócz dokumentów wyłączonych, na podstawie art. 33b ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, to jest wyciągów bankowych K. R.). Tak, więc organ dokonując czynności procesowych w niniejszej sprawie nie tylko nie naruszył wskazanego przepisu, ale także zachował się zgodnie z zasadą, wyrażoną w art. 123 Ordynacji podatkowej, nakazującą organom podatkowym zapewnienie stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwienie im wypowiedzenia się, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Ponadto zgodnie z art. 33 b ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej po zakończeniu postępowania kontrolnego informacje, o których mowa w art. 33 (dotyczące: posiadanych rachunków bankowych lub rachunków oszczędnościowych, liczby tych rachunków, a także obrotów i stanów tych rachunków; posiadanych rachunków pieniężnych lub rachunków papierów wartościowych, liczby tych rachunków, a także obrotów i stanów tych rachunków; zawartych umów kredytowych lub umów pożyczki, a także umów depozytowych; nabytych za pośrednictwem banków akcji Skarbu Państwa lub obligacji Skarbu Państwa, a także obrotu tymi papierami wartościowymi; obrotu wydawanymi przez banki certyfikatami depozytowymi lub innymi papierami wartościowymi) są wyłączane z akt sprawy przechowywane w kasach pancernych lub szafach pancernych. Stąd, też zarzut skarżącego w tym zakresie Sąd również uznał za bezzasadny, skoro odnosi się jedynie do dokumentów podlegających wyłączeniu z akt sprawy na mocy art. 33 b ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej. Podsumowując, Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z przepisami prawa. Wobec braku przesłanek do uwzględnienia skargi Sąd, na podstawie art. 151upsa, ją oddalił.