I SA/Wr 1643/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Ireneusz Dukiel Sędziowie: Sędzia WSA – Maria Tkacz-Rutkowska Asesor WSA – Dagmara Dominik (sprawozdawca) Protokolant: Paulina Wódka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2006 r. sprawy ze skargi B. T. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. nr [...]; w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2000 r. I) oddala skargę; II) zasądza od Skarbu Państwa – kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na rzecz doradcy podatkowego S. M. – W. kwotę 60 zł (słownie: sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...]uchylająca decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – Ś. z dnia [...] Nr [...] i określająca kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2000 r. w wysokości [...] zł. W powołanej na wstępie decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazano, iż podatnik w dniu [...]. zgłosił w urzędzie skarbowym rezygnację z dniem [...] ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 14 ust. 1 ustawy o ptu. W deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2000 r. podatnik odliczył podatek naliczony z rachunków uproszczonych i faktur wystawionych w listopadzie 1999 r. w wysokości [...] zł i w grudniu 1999 r. w wysokości [...]zł, łącznie [...] zł. Organ podatkowy pierwszej instancji pozbawił podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego w styczniu 2000 r. w kwocie [...] zł w oparciu o regulację art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm. zwanej dalej "ustawą o ptu"), stanowiący, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, których nabycie zostało udokumentowane fakturami otrzymanymi przed dniem utraty zwolnienia określonego w art. 14 ust. 1 lub 6 albo przed dniem rezygnacji z tego zwolnienia, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 14 ust. 3 i 3b. Ze względu na brzmienie art. 10 ust. 2 ustawy o ptu, który w przedmiotowym okresie uniemożliwiał organom podatkowym podjęcie orzeczenia określającego podatnikowi kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres, organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że podatnik nie nabył w styczniu 2000 r. prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości [...] zł i w rozliczeniu za luty 2000 r. pomniejszył kwotę podatku z poprzedniego miesiąca o [...] zł, gdyż w lutym zaistniało zobowiązanie podatkowe (zamiast zadeklarowanej kwoty z przeniesienia w wysokości [...]zł, rozliczono kwotę [...]zł). Natomiast w rozliczeniu podatnika w podatku od towarów i usług za luty 2000 r. zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości [...] zł, gdyż faktury z których wynikała ta kwota, zostały dwukrotnie zaewidencjonowane i rozliczone. Organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował także prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości [...] zł, gdyż podatnik nie dysponuje żadnym dokumentem, z którego wynikałby podatek naliczony w tej kwocie powołując się na § 50 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm. zwanego dalej "rozporządzeniem Ministra Finansów"). W wyniku złożonego odwołania pismem z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i określił w innej wysokości zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2000 r. Organ odwoławczy wskazał bowiem, że prawidłowo organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował w styczniu 2000 r. prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego w wysokości [...] zł tj. podatku odliczonego przez podatnika w deklaracji VAT-7 za styczeń 2000 r. wynikającego z faktur i rachunków uproszczonych dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia. Zasadność pozbawienia prawa podatnika do odliczenia ww. podatku naliczonego wynika z faktu, że podatnik na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu W. – Ś. z dnia [...] Nr [...] wydanej w oparciu o art. 14 ust. 3b ustawy o ptu otrzymał zgodę od organu podatkowego pierwszej instancji na obniżenie podatku należnego o kwotę [...] zł podatku naliczonego wynikającego z rachunków uproszczonych dokumentujących zakupy dokonane przed dniem rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Jednocześnie stwierdzono, iż organ podatkowy pierwszej instancji, kwestionując (zasadnie) prawo podatnika do odliczenia w rozliczeniu za styczeń 2000 r. podatku naliczonego w wysokości [...] zł powinien uwzględnić kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł wynikającego z ww. decyzji oraz kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł wynikającego z faktur nr [...]z dnia [...] i nr 7/2000 z dnia [...]., a więc podatku błędnie odliczonego przez podatnika w marcu 2000 r. Organ odwoławczy podtrzymał natomiast stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji w przedmiocie zakwestionowania podatku naliczonego wynikającego z faktur dwukrotnie rozliczonych przez podatnika w lutym 2000 r. oraz ujętego w ewidencji zakupu pomimo braku stosownego dokumentu. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie określonych w nich kwot. W uzasadnieniu skargi wskazała, iż zaskarżona decyzja podjęta została bez uwzględnienia wszystkich wyjaśnień skarżącego oraz w sprzeczności z zasadami współżycia społecznego oraz bez analizowania znanej Urzędowi trudnej sytuacji materialnej oraz osobistej podatnika. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie i podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę wskazano, iż na bezzasadność zarzutu naruszenia zasady współżycia społecznego, powołując się na art. 84 Konstytucji RP. Podniesiono także, że powołana przez stronę skarżącą trudna sytuacja materialna nie ma wpływu na określenie wysokości należnego podatku ale niewątpliwie będzie uwzględniona w trakcie postępowania w zakresie umorzenia kwoty podatku wynikającego z zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Na wstępie należy zauważyć, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Natomiast poza zakresem kompetencji Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jest umarzanie kwot zaległości podatkowych. Przeprowadzając zatem kontrolę legalności zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, iż nie narusza ona prawa procesowego, ani prawa materialnego. Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o ptu zwalnia się od podatku podatników u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3, a także wartość eksportu towarów lub usług nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym [...] zł. Jeżeli wartość sprzedaży towarów u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 1 przekroczy kwotę [...]zł, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad tę kwotę. Za zgodą właściwego urzędu skarbowego podatnik może zmniejszyć podatek należny o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem: 1) sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty [...]zł, oraz 2) przedłożenia w urzędzie skarbowym spisu, o którym mowa w pkt 1, najpóźniej w ciągu 14 dni od dnia utraty zwolnienia (art. 14 ust. 3 ustawy o ptu). Przepis ust. 3 ma również zastosowanie do podatników, którzy rezygnują z przysługującego im zwolnienia na podstawie ust. 1 pkt 1, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia urzędu skarbowego o rezygnacji ze zwolnienia przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia (art. 14 ust. 3b ustawy o ptu). Natomiast stosownie do art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o ptu obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, których nabycie zostało udokumentowane fakturami otrzymanymi przed dniem utraty zwolnienia określonego w art. 14 ust. 1 lub 6 albo przed dniem rezygnacji z tego zwolnienia, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 14 ust. 3 i 3b. Z powołanych przepisów wynika, iż podmioty rezygnujące ze zwolnienia podmiotowego mają prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem rezygnacji ze zwolnienia, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia urzędu skarbowego o rezygnacji ze zwolnienia, jak również przedłożenia spisu z natury towarów. W przedmiotowej sprawie podatnik pismem z dnia [...] zrezygnował z dniem [...] ze zwolnienia podmiotowego i przedłożył spis z natury w piśmie z dnia [...]sporządzony na dzień [...]Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...]Nr [...]wyraził zgodę na obniżenie podatku należnego o kwotę [...]zł podatku naliczonego wynikającego z rachunków uproszczonych dokumentujących zakupy dokonane przed dniem rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Prawidłowo zatem organy podatkowe zakwestionowały ujętą przez podatnika w deklaracji VAT-7 kwotę podatku naliczonego w wysokości [...]zł, wynikającą z faktur i rachunków uproszczonych przed dniem rezygnacji ze zwolnienia, działając na podstawie art. art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o ptu. Wypada podkreślić, iż organ odwoławczy uwzględnił w rozliczeniu kwotę podatku naliczonego określoną w decyzji z dnia [...] jak również kwotę podatku w wysokości [...]zł wynikającego z faktur nr [...] z dnia [...] i nr [...] z dnia [...]., tj. podatku błędnie odliczonego przez podatnika w marcu 2000 r. Sąd podzielił także stanowisko organów podatkowych w przedmiocie zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego, który został podwójnie zaksięgowany i rozliczony, jak również podatku naliczonego, który został ujęty w ewidencji zakupu i deklaracji podatkowej pomimo braku stosownego dokumentu. Niewątpliwym jest bowiem, że podatnik podatku od towarów i usług zobowiązany jest na podstawie art. 27 ust.4 ustawy o ptu do prowadzenia ewidencji zawierającej: kwoty określone w art. 20 ustawy, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Oznacza to, że dwukrotne ujęcie w ewidencji podatku naliczonego spowodowało naruszenie wspomnianego obowiązku, w zakresie dotyczącym określenia wysokości podatku naliczonego. Natomiast brak dokumentu na potwierdzenie poczynionego zakupu pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż stosownie do § 50 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących, albo ich duplikaty, o których mowa w § 51. Zasadnie także organ odwoławczy wskazał, iż podniesione w skardze okoliczności trudnej sytuacji materialnej czy osobistej podatnika nie mają wpływu na określenie wysokości należnego podatku, lecz mogą być uwzględnione w postępowaniu w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej. Poczynione uwagi nakazały uznać, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. nie narusza prawa, co czyni skargę nieuzasadnioną i spowodowało konieczność jej oddalenia na podstawie art. 151 p.s.a. Z uwagi na przyznanie, na podstawie art. 246 § 1 pkt 1 p.s.a. prawa pomocy w zakresie całkowitym tj.: zwolnienia z kosztów sądowych i ustanowienie doradcy podatkowego, Sąd orzekł o wynagrodzeniu doradcy podatkowego na podstawie art. 250 p.s.a. oraz art. 41b ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 86 ze zm.) i § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075).