I SA/Wr 1685/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz / sprawozdawca/ Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz Asesor WSA Marta Semiczek Protokolant Robert Hubacz po rozpoznaniu w dniu 9 sierpnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi R. Ś. - R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] o nr [...]; II. orzeka, że wymienione w pkt I decyzje nie podlegają wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego kwotę 100,00 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżący R. Ś. - R. zaskarżył decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wr. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...]. o nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...]o nr [...] w przedmiocie określenia za listopad 2001 r. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł. Podstawą wydania zaskarżonej decyzji było stwierdzenie przez Urząd Skarbowy w L. zaistnienia następujących okoliczności. Skarżący nie opodatkował podatkiem od towarów i usług dokonanych w dniu [...] i [...] 2001 r. sprzedaży dwóch samochodów osobowych, sprowadzonych w dniu [...]i [...]2001 r. z zagranicy. Samochody te zostały zarejestrowane przez skarżącego w dniu [...]i [...]2001 r. oraz ubezpieczone. Ponadto organ ustalił, iż skarżący w latach 1999 - 2002 dokonał importu ośmiu samochodów osobowych (różnych marek), a następnie sprzedał siedem z nich w okresie od [...]r. [...]r. (średnio jeden samochód co cztery miesiące). Zarówno zakup, jak i sprzedaż przedmiotowych samochodów skarżący nie ujął w prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług ewidencji zakupu i sprzedaży. Organ ustalił również, że skarżący z tytułu dokonanych transakcji uzyskał łączny dochód w kwocie [...] zł, gdy tymczasem uzyskany dochód z działalności gospodarczej (w zakresie świadczenia usług naprawy pojazdów samochodowych, usług transportowych, a także skupu sprzedaży używanych samochodów) za lata 2000 - 2002 wyniósł łącznie [...] zł, co zdaniem organu wskazuje, iż rzeczywistym zamiarem skarżącego było nabywanie samochodów w celu dalszej sprzedaży i uzyskanie dodatkowego źródła przychodu. Potwierdza to także dokonywanie czynności nabycia i sprzedaży rzeczy tego samego rodzaju w sposób ciągły i zorganizowany. Skarżący w skardze z dnia [...] (uzupełnionej pismem z dnia [...].) wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zarzucił: istotne naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U Nr 11, poz. 50 ze zm.) - w skrócie uptu oraz naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego, wyrażonych w art. 121 § 1, art. 122, art. 124 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60) - w skrócie Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu podniósł, iż częstotliwość zakupu oraz sprzedaży samochodów wskazuje na normalną wymianę aut w ramach rzeczywistych potrzeb i możliwości życiowych (oboje z żoną posiadają prawo jazdy), a nie jak wywodzi decyzja, chęci osiągania dochodu poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodał także, że dokonywanie w sposób profesjonalny obrotu samochodami, z jednej strony, nie może pozbawiać go prawa do nabywania i sprzedaży samochodów na cele osobiste, z drugiej strony, stwarza większe możliwości do obrotu tymi samochodami. Ponadto zarzucił organowi nieprawidłowe ustalenie okresu używania samochodów, liczonego od daty rejestracji, a nie od daty ich zakupu, a także brak rzetelności w ustaleniu wysokości dochodów, polegającą na tym, iż organ przy jego wyliczeniu nie uwzględnił innych kosztów związanych z zakupem samochodów, na przykład nakładów poniesionych na remont i konserwację tych samochodów. Podniósł także, iż skoro samochody zostały zakwalifikowane jako przedmiot handlu objętego działalnością gospodarczą, to do opodatkowania powinien mieć zastosowanie przepis § 69 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) - w skrócie rozporządzenie. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia [...] wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentacje. Jednocześnie za bezzasadny uznał zarzut skarżącego, co do nieprawidłowego zdefiniowania pojęcia "okres używania", bowiem o używaniu samochodu można mówić dopiero z chwilą dopuszczenia go do ruch w myśl ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. Nr 98, poz. 602 ze zm.), a także zarzut naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak więc uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270) - zwanej dalej upsa. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. Materiał dowodowy sprawy potwierdza, zdaniem Sądu, iż zamiarem skarżącego było dokonywanie w sposób częstotliwy sprzedaży samochodów osobowych, nabytych w tym celu. Wskazuje na to nie tylko ilość sprzedanych samochodów w tak krótkim czasie (siedem samochodów w ciągu trzech lat), lecz również fakt, sprzedaży tych samochodów po cenach wyższych od cen zakupu ( Ford G.: [...] zł - [...] zł; Opel O.: [...]zł - [...]zł), a także to, iż nabywane samochody wymagały przeprowadzenia napraw, co z reguły nie występuje w obrocie samochodami nabytymi na cele osobiste. Możliwe to było przede wszystkim dzięki temu, iż skarżący prowadził działalność gospodarczą między innymi w zakresie świadczenia usług naprawy pojazdów samochodowych. Przyjmują zatem, iż skarżący z tytułu dokonanych sprzedaży samochodów stał się podatnikiem podatku od towarów i usług, Sąd uznał jednak, iż jest on zwolniony z tego podatku. Na podstawie art. 7 ust.1 pkt 5 uptu zwolnieniu z podatku od towarów i usług podlegała między innymi sprzedaż towarów używanych, z wyjątkiem importu, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Tak więc podatnik mógł skorzystać z tego prawa pod warunkiem, że dokonał sprzedaży (darowizny) towarów używanych, w rozumieniu przepisów uptu oraz że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie z art. 4 pkt 7b uptu towarem używanym ( w odniesieniu do rzeczy ruchomych) w rozumieniu przepisów uptu jest towar, którego okres używania przez podatnika dokonującego sprzedaży wyniósł co najmniej pół roku. W niniejszej sprawie sporne jest to, jak należy wyliczyć okres "używania rzeczy przez co najmniej pół roku", czy od momentu nabycia, czy od momentu zarejestrowania tych samochodów. Organ przyjął bowiem, iż skarżący używał przedmiotowe samochody od momentu zarejestrowania i dopuszczenia ich do ruchu, a nie od momentu nabycia (sprowadzenia z zagranicy). Zdaniem Sądu, termin ten biegnie, , od momentu nabycia rzeczy przez podatnika. Oznacza to, że organ wyliczył nieprawidłowo okres używania samochodów przyjmując moment ich zarejestrowania za początek używania. Wprawdzie słusznie organ wskazał, iż dopiero zarejestrowanie samochodu pozwala na korzystanie z niego zgodny z jego przeznaczeniem w sposób legalny, to jednak należy zauważyć, iż są różne farmy korzystania z rzeczy. Nabywca używa samochodu chociażby w okresie jego naprawy. Tak więc w sytuacji, kiedy ustawodawca nie sprecyzował w sposób jednoznaczny pojęcia "używanie rzeczy", należy przyjąć, iż każda forma używania (korzystania) spełnia warunek wyrażony w przepisie art. 7 ust.1 pkt 5 uptu. Odnosząc powyższe do realiów sprawy należy stwierdzić, iż okres używania w obydwu przypadkach wyniósł więcej niż pół roku. Również drugi z warunków, co nie jest przedmiotem sporu, a jedynie rozważań Sądy, został spełniony. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w stosunku do tych towarów" należy rozumieć w ten sposób, że chodzi o podatek naliczony od czynności nabycia towaru, nie zaś o podatek naliczony od innych czynności związanych z tym towarem. Innymi słowy powyższy warunek nie jest spełniony, gdy podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od obrotu danym towarem. Celem zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 5 uptu jest umożliwienie sprzedaży bez podatku towarów, co do których ekonomiczny ciężar podatku został już poniesiony przez podatnika, który nie mógł odliczyć podatku zapłaconego przy ich nabyciu z powodu wyraźnego zakazu odliczenia, ale także zwolnienie dotyczy tych sytuacji, gdy towar został nabyty bez podatku lub przez podatnika, który w chwili nabycia korzystał ze zwolnienia podatkowego i dlatego nie przysługiwało mu prawo do odliczenia. Zwolnienie nie dotyczy natomiast takiej sytuacji, w której podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ale z niego nie skorzystał, co nie zachodzi w niniejszej sprawie. Skarżący był bowiem zobowiązany do uiszczenia podatku importowego z tytułu zaimportowania samochodów, co nie jest równoznaczne z podatkiem naliczonym przy zakupie towaru. Sąd nie podzielił natomiast zarzutu skarżącego, co do naruszenia przepis § 69 pkt 9 rozporządzenia, bowiem na podstawie tego przepisu zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegała odsprzedaż używanych samochodów osobowych oraz innych samochodów o ładowności do [...] kg, dokonywana przez podatników, którzy nie byli użytkownikami tych samochodów, w części przewyższającej kwotę podatku obliczoną od różnicy pomiędzy ceną sprzedaży a ceną nabycia samochodu. Tymczasem sam skarżący podnosił, iż samochody były nabywane na cele osobiste jego rodziny, co oznacza, że był on użytkownikiem tych samochodów. Potwierdza to również fakt zarejestrowania i ubezpieczenia przez skarżącego tych samochodów. Sąd nie podzielił także zarzutu skarżącego naruszenia przepisów prawa procesowego. Rozpatrując zasady, jakimi powinien kierować się organ podatkowy w procesie weryfikacji rozliczenia w podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie zostały one naruszone. Organy podatkowe obu instancji przeprowadziły postępowanie podatkowe zgodnie z zasadą wyrażona w art. 121 Ordynacji podatkowej, a więc w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Postępowanie wyjaśniające było prowadzone z udziałem podatnika, który miał możliwość wypowiedzenia się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego. Również nie została naruszona zasada wynikająca z art. 122 Ordynacji podatkowej, nakazująca organom podatkowym podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zgodnie z tą zasadą organy uwzględniły zarówno okoliczności niekorzystne, jak i korzystne dla strony postępowania, a to, że wynik tych ustaleń nie spełnia oczekiwań skarżącego nie oznacza jednak, iż została naruszona zasada prawdy obiektywnej. Organ podatkowy jest zobowiązany do oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 Ordynacji podatkowej). Dokonana przez organ ocena, zawartych przez skarżącego umów sprzedaży samochodów, nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, lecz jest jedynie ustaleniem rzeczywistego stanu faktycznego. Również , zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 124 Ordynacji podatkowej organy podatkowe wyjaśniły skarżącemu zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Konkludują należy stwierdzić, iż organy podatkowe obu instancji ustaliły w sposób prawidłowy stan faktyczny sprawy, dokonując przy tym nieprawidłowej wykładni prawa materialnego. Podsumowując, Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja, utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji, została wydana z naruszeniem przepisów prawa. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a upsa uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji i orzekł na podstawie art. 200 upsa zwrot kosztów postępowania. Wstrzymanie wykonania decyzji Sąd orzekł na podstawie art.152 upsa.