I SA/Wr 1694/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant Specjalista Agnieszka Dąbrowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi R. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych za okres od II raty za 2007 r. do I raty za 2011 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją SKO we W. utrzymało w mocy orzeczenie Prezydenta W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. odmawiające skarżącemu R. L. umorzenia zaległego podatku od środków transportowych za okres od II raty za 2007 do I raty za 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 3.289, 90 zł. Jak wynikało z akt sprawy w dniu [...] lutego 2013 r. skarżący zwrócił się do organu podatkowego o umorzenie opisanych zaległości podatkowych. Wskazał, że w 2004 r. wykryto u niego chorobę [...], w 2005 r. leżał w szpitalu po czym uzyskał uprawnienia do renty chorobowej. Taki stan rzeczy utrzymuje się nadal, skarżący nadal choruje bez rokowań na poprawę. Dochody strony stanowi renta w wysokości 545 zł "na rękę" oraz świadczenie rentowe żony w kwocie 1000 zł. Po zebraniu dodatkowego materiału dowodowego, głównie informacji o stanie majątkowym skarżącego, powołaną na wstępie decyzją organ I instancji odmówił umorzenia objętych wnioskiem zaległości stwierdzając, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. W odwołaniu strona ponownie wskazywała na zły stan zdrowia -chorobę [...]. Wywodziła, że o kumulacji zadłużenia za lata 2006 – 2011 dowiedziała się w 2011 r. w związku wezwaniem do złożenia deklaracji DT-1. Wszystkie oszczędności wydatkowała na leczenie. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. nie znalazło podstaw do uchylenia decyzji I instancji. W uzasadnieniu przywołało treść art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. Nr 749 ze zm. – dalej O.p.) i zawarte tam przesłanki udzielenia ulgi w zapłacie podatku - ważnego interesu publicznego i interesu podatnika. Dokonując ich wykładni organ podatkowy stwierdził, że sytuacje mieszczące się w pojęciu ważnego interesu podatnika muszą mieć charakter nadzwyczajny, wynikać z przyczyn losowych, niezależnych od podatnika. Pojęcie interesu publicznego mieści zaś w sobie okoliczności znaczące dla dobra zbiorowości (zaspokajanie jej potrzeb, zachowanie miejsc pracy, czy zachowanie konstytucyjnej zasady zaufania obywatela do państwa). W opinii organu II instancji trudna sytuacja materialna strony sama w sobie nie może stanowić o istnieniu ważnego interesu podatnika a tym samym podstawy udzielania ulgi, musi ona wynikać z okoliczności nadzwyczajnych. Skarżący wniosek swój uzasadnił trudną sytuacją majątkową i zdrowotną. W złożonym oświadczeniu podał, że jest właścicielem mieszkania o pow. [...] m², samochodu mercedes z 1994 r. wymagającego remontu, uzyskuje dochody z renty chorobowej oraz renty żony. Wysokość ponoszonych wydatków stanowi 856 zł, na leki wydaje 150 zł miesięcznie. Przedstawione okoliczności w opinii organu II instancji nie mieszczą się w pojęciu ważnego interesu podatnika, podobnie jak interesu publicznego. Ta przesłanka wymagająca oceny sytuacji podatnika z uwzględnieniem wartości wspólnych dla społeczeństwa tj. sprawiedliwości, bezpieczeństwa, zaufania do organów w tej sprawie nie wystąpiła. Dalej organ podatkowy wskazał, że udzielnie ulgi w zapłacie podatków stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, co nakazuje stosowanie zwolnień jedynie w wyjątkowych przypadkach. Odnosząc te stwierdzenia do faktu, że zaległości strony powstały w związku z nieuiszczaniem należnych zobowiązań podatkowych z tytułu posiadanych środków transportowych organ podatkowy stwierdził, że udzielenie ulgi stałoby w sprzeczności z przesłanką interesu publicznego. Ponadto wywodził, że strona korzystała już z ulg podatkowych w postaci umorzenia zobowiązań w podatku od środków transportowych za wcześniejsze okresy. Nie negując, że strona jest w trudnej sytuacji finansowej organ podatkowy wskazał, że ta okoliczność sama w sobie nie przesądza o wystąpieniu przesłanki ważnego interesu podatnika, ponadto strona dysponuje majątkiem (samochód), który może sprzedać i uregulować zaległe zobowiązania. W skardze strona wnioskowała o uchylenie decyzji, powołując się na trudną sytuację materialną i zdrowotną. W 2011 r. dowiedziała się o ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych, organ podatkowy przez 6 lat nie podejmował wobec strony żadnych czynności, kumulując zadłużenie. Wskazywany przez organ podatkowy majątek w postaci samochodu już nie istnieje, bowiem został on skasowany. W chwili obecnej skarżący nie posiada oszczędności, gdyż zostały one wydatkowane na opłacenie kosztów leczenia. Obecnie strona z powodów zdrowotnych jest na rencie chorobowej i jej stan zdrowia nie rokuje poprawy. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa tak procesowego jak i materialnego. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. Nr 270 powoływana dalej jako p.p.s.a) tylko stwierdzenie naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy daje podstawę do uchylenia objętej skargą decyzji. Istota sporu sprowadza się do oceny, czy w toku rozpoznawania wniosku strony o udzielenie ulgi podatkowej w trybie art. 67a O.p. organy podatkowe zachowały wszystkie reguły postępowania podatkowego oraz czy poprawnie ustaliły stan faktyczny sprawy, stosując prawidłowo zinterpretowany przepis prawa. W szczególności czy dokonały poprawnej wykładni użytych w przepisie art. 67a O.p. zwrotów "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Lektura zaskarżonej decyzji, orzeczenia organu I instancji oraz akt sprawy wskazuje, że organy podatkowe ustaliły istotne dla sprawy fakty, w zakresie wynikającym z istoty prowadzonego postępowania, dokonały jego prawidłowej oceny w świetle poprawnie wyłożonej treści zastosowanych w sprawie przepisów. Nie doszło również do naruszenia reguł postępowania podatkowego, w tym czynnego udziału w nim strony. Na wstępie wskazać trzeba, że przyznanie ulgi w zapłacie podatku stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i płacenia podatków. Zasada ta stanowi konstytucyjny obowiązek każdego obywatela. Przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm. – dalej powoływana jako Konstytucja) stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Ustawodawca podatkowy przewidział wyjątki od tej zasady, jednym z nich jest regulacja będąca podstawą rozstrzygania i sporu w niniejszej sprawie tj. art. 67a O.p. Przewiduje on, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Relacja ww. przepisu do konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w przytoczonym art. 84 Konstytucji wskazuje, że ma ona charakter wyjątku od zasady, co oznacza konieczność jego ścisłej wykładni i stosowania jako normy o charakterze szczególnym, w sytuacjach naznaczonych taką właśnie cechą. W szczególności nie można czynić z niego podstawy do zwolnienia od opodatkowania bez istnienia istotnych, szczególnych wypadków i w sposób permanentny. Teza ta znajduje potwierdzenie w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych. Konsekwencją wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia jest ograniczenie jej stosowania do sytuacji niezależnych od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowanych działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu. W szczególności znaczne obniżenie zdolności płatniczej podatnika, spowodowane klęską żywiołową lub innym wypadkiem losowym może stanowić przesłankę umorzenia. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Gd 2210/01 publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego dalej powoływana jako CBOIS). Nie można z instytucji umorzenia zaległości podatkowej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 września 2001 r. sygn. akt SA/Sz 884/00; LEX nr 53990). Wykładnia przepisu art. 67a § 1 O.p. winna być zatem dokonywana z uwzględnieniem opisanych uwag, co w szczególności dotyczy użytych w tym przepisie sformułowań "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Rację mają organy podatkowe obu instancji, że oba pojęcia mają charakter niedookreślony. Jak podnosi się w licznym już orzecznictwie i piśmiennictwie o istnieniu ważnego interesu podatnika nie może decydować jego subiektywne przekonanie, lecz zobiektywizowane kryteria, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji. Przy czym nie bez znaczenia dla oceny ww. przesłanek ma sposób powstania zaległości podatkowych jak i przyczyn niemożności ich spłaty. Wyjątkowy charakter przepisu uprawniającego do ulgi w spłacie zobowiązań – jako odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania – wymaga aby powody dla których organy podatkowe rezygnują z należności budżetowych miały uzasadnienie w sytuacjach ponadnormatywnych, związanych ze zdarzeniami na które nie miał wpływu podatnik (a więc obiektywnymi), wpływającymi na jego zdolności płatnicze, powodujące uszczerbek w mieniu lub zdrowiu. Ma to tak istotne znaczenie gdyż ciężar nieopłaconych, a należnych budżetowi państwa czy samorządu podatków rozkładany jest na pozostałych obywateli płacących podatki w świetle zasady powszechności opodatkowania. Odnosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać trzeba, że organy podatkowe w treści swoich rozstrzygnięć w sposób poprawny dokonały wykładni wskazywanych pojęć, będących przesłankami zastosowania ulg w spłacie podatków. Przedstawione w opisie stanu faktycznego okoliczności nie mieszczą się w zakresie opisywanych pojęć ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Niewątpliwie powstanie zaległości z tytułu podatku od środków transportowych nie wiązało się z żadną sytuacją nadzwyczajną. Skarżący będąc właściciel środków transportowych był zobowiązany do składania deklaracji w określonych prawem terminach i wpłaty wynikających z tych zeznań zobowiązań podatkowych. Jak wynika z akt sprawy obowiązków tych nie dopełnił, co stało się podstawą wydania decyzji wymierzających stronie zaległości. Na tę czynność organ podatkowy ma 5 lat (tj. do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych), wydając zatem rozstrzygnięcia w tym względzie w 2011 r. organy podatkowa działały w granicach prawa. W tych okolicznościach nie sposób dopatrywać się sytuacji nadzwyczajnych dotyczących powstania zaległości podatkowych, które usprawiedliwiałby odstąpienie od zapłaty podatku. Z pewnością nie może to być wskazywana przez stronę okoliczność, że organ podatkowy o zaległe zobowiązania upomniał się dopiero po kilku latach, bowiem jak wskazano działał zgodnie z literą prawa, a bezpośrednią przyczyną powstania zaległości było naruszenie przez stronę ciążących na niej obowiązków wynikających z faktu posiadania środków transportowych. Także dalsze wskazywane przez stronę okoliczności, w kontekście opisanych przesłanek zastosowania ulgi w spłacie podatku, nie dały podstawy do odmiennej oceny niż zawarta w treści decyzji organów podatkowych. Z akt sprawy wynika, że jakkolwiek sytuacja skarżącego jest trudna, to jednak nie wynika ona z żadnych wyjątkowych czy nagłych okoliczności uniemożliwiających spłatę zaległych zobowiązań na rzecz budżetu gminy. W treści złożonego wniosku o udzielenie ulgi oraz odwołania strona powołała się na trudną sytuację materialną i zdrowotną, jednakże jak słusznie dostrzega organ podatkowy nie spowodowaną żadnymi wyjątkowymi okolicznościami i co w sprawie najistotniejsze niezmienną od kilku lat. Jak wskazuje strona choruje od 2005 r., a zatem choroba znacząco poprzedza powstanie zaległości podatkowych, co oznacza, że nie mogła być nagłą i nieprzewidywaną przyczyną powstania ww. zaległości. Ponadto słusznie organ podatkowy wywodzi, że posiadane środki transportowe mogły być wcześniej przez stronę spieniężone na cele opłacenia zobowiązań podatkowych. Słusznie też wywodzi, w treści zaskarżonej decyzji, że nie neguje, iż strona znajduje się w trudnym położeniu, prawidłowo jednak wywodzi, że okoliczność ta sama w sobie nie może stanowić przesłanki ważnego interesu podatnika. Przy takim jej rozumieniu ulga musiałaby być stosowana w odniesieniu do każdego, kto wykaże się trudną sytuacją materialną, co godzi opisany na wstępie szczególny charakter ww. przepisu. Na uwagę zasługuje także fakt, iż strona korzystała już z ulg w spłacie zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od środków transportowych. Decyzją z dnia [...] listopada 2005 r. umorzono kwotę 3.933, 30 zł. zaległego podatku. W opinii Sądu omawiana instytucja nie może być postrzegana jako możliwość zwolnienia się z ciążących obowiązków podatkowych. Jej konstrukcja, jak to obszernie wywiedziono, ma charakter wyjątkowy, stanowi niejako "wentyl bezpieczeństwa" dla sytuacji nadzwyczajnych i przejściowych. Jej zastosowanie ma umożliwić podatnikom znajdującym się - bez własnej winy - w trudnym położeniu odzyskanie kondycji finansowej umożliwiającej wywiązywanie się z ciążących na nich zobowiązaniach podatkowych. Koniecznym jest odnotowanie, że w sprawach dotyczących ulg w spłacie zobowiązań postępowanie toczy się na wniosek strony i to ona winna wykazać opisane w przepisach prawa okoliczności uzasadniające przyznanie jej ulgi. W rozpoznawanej spawie strona nie wskazała aby sytuacja, w której się znalazła a uniemożliwiająca zapłatę podatku, była wynikiem zdarzeń od niej niezależnych o charakterze nieprzewidywalnym i nagłym. Dotychczas powiedziane dowodzi, że organy podatkowe poprawnie zinterpretowały przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Właściwe też uznały, że ustalony w sprawie stan faktyczny, w szczególności wskazywany przez strony w treści składanych pism, nie daje podstaw do przyjęcia, że przesłanki te zaistniały na gruncie rozpoznawanej sprawy. Uznając, że będące przedmiotem zaskarżenia orzeczenie nie narusza przepisów prawa tak procesowego jak i materialnego, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.