I SA/Wr 1736/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant Specjalista Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 lutego 2016 r. sprawy ze skargi R. U. przy udziale uczestnika postępowania – W. U. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie: podatku od nieruchomości za 2015 rok oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta W. z dnia [...] ustalającą R. U. i W. U. zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2015 rok w kwocie 172.058,00 zł. Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął następujący stan faktyczny i prawny sprawy: Skarżoną (powołaną w sentencji) decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. (dalej: SKO, Kolegium), po rozpatrzeniu odwołania R. U. (dalej: strona, podatnicy, skarżący) przy udziale W. U. - utrzymało w mocy decyzję Prezydenta W. z [...] ([...]) ustalającą stronie podatek od nieruchomości na 2015 r. w kwocie 172.058,00 zł. Podstawą ustalenia zobowiązania były dane wykazane przez podatnika w informacji w sprawie podatku od nieruchomości (IN-1), złożonej w dniu 8 marca 2011 r., które nie uległy zmianie do 2015 r. Do opodatkowania przyjęto: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1.944 m2 oraz budynki (ich części) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 7.464,84 m 2. Stawki przyjęto zgodnie z uchwałą [...] Rady Miejskiej W. z 29 listopada 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Doln. Poz. 4810) oraz zgodnie z klasyfikacją gruntów wskazaną przez podatnika. W odwołaniu strona wnosiła o zwolnienie z podatku od nieruchomości za 2015r. W uzasadnieniu wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni biurowych w budynku położonym w bezpośrednim sąsiedztwie A (NFM). Budowa A, rozpoczęta w 2007r. spowodowała drastyczne utrudnienia w wynajmie nieruchomości a kolejne zmiany terminów zakończenia inwestycji nie pozwalają na wiarygodne udzielenie informacji potencjalnym najemcom. Zasadniczym argumentem podnoszonym przez stronę, były utrudnienia w swobodnym korzystaniu z nieruchomości objętej opodatkowaniem, do celów prowadzenia działalności gospodarczej, które są konsekwencją inwestycji prowadzonej przez Gminę W. pn. A. Strona podniosła, że nie może korzystać z całej nieruchomości przy [...] we W., ponieważ bezpośrednie otoczenie wynajmowanego budynku jest faktycznie placem budowy. Strona podała, że przed rozpoczęciem budowy biurowiec wynajmowany był w 98%, zaś obecnie wynajęta powierzchnia zmniejszyła się o połowę. Dodatkowe trudności wynikają z prac prowadzonych w bezpośrednim sąsiedztwie biurowca, związanych z remontem ul. [...] i remontem B. Trwające prace uniemożliwiają dojazd i parkowanie a hałas i kurz czynią powierzchnię "niewynajmowalną". Kolejni najemcy wypowiadają umowy najmu, co spowodowało znaczne zmniejszenie dochodów strony, czyniąc praktycznie niemożliwym uregulowanie podatku w wysokości 172.058 zł. W treści odwołania ani w pismach procesowych Strona nie wskazywała na "względy techniczne" dotyczące bezpośrednio nieruchomości objętej opodatkowaniem, lecz na ograniczenia i utrudnienia w dojeździe do nieruchomości, brak miejsc parkingowych, hałas i kurz – spowodowane pracami budowlanymi prowadzonymi w bezpośrednim sąsiedztwie. Ponieważ żądanie, zarzuty i argumenty podniesione w odwołaniu mogły sugerować, że odwołanie jest wnioskiem o udzielenie ulgi w zapłacie podatku, przed jego rozpoznaniem organ uzyskał jednoznaczne oświadczenie strony, że jest to odwołanie od decyzji z [...] ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2015 r. Po rozpatrzeniu sprawy w trybie odwoławczym, SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ podkreślił, że strona złożyła informację w sprawie podatku od nieruchomości, wykazując: grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 1.944 m2, budynki (ich części) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i budynki mieszkalne (ich części) zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej o powierzchni 7.464,84 m2. Podkreśliło, że podatek od nieruchomości ustalono zgodnie z tą informacją. SKO stwierdziło, że o opodatkowaniu nieruchomości - według stawek właściwych dla działalności gospodarczej - decydował już sam fakt jej posiadania przez podatnika będącego przedsiębiorcą (prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą C R. U.). Wskazało, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm. - dalej: u.p.o.l.) za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z wyjątkiem budynków mieszkalnych (...), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wyłożyło, że wyłączone z opodatkowania są tylko te grunty i budynki, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Organ wyjaśnił, że względami technicznymi będą wady w zakresie konstrukcji i wykonania obiektu, powodujące, że podatnik nie może z niego korzystać w prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem organu, przy definiowaniu pojęcia "względy techniczne" trzeba uwzględnić zapis "nie jest i nie może być wykorzystywany", co oznacza, że niemożność wykorzystywania nieruchomości musi mieć charakter trwały a nie tylko przejściowy. Organ stwierdził, że za względy techniczne, o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie można uznać chwilowej przeszkody w gospodarczym wykorzystaniu nieruchomości i że przesłanki takiej nie stanowi nieużyteczność wynikająca ze względów ekonomicznych, organizacyjnych i prawnych. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy – SKO nie kwestionowało, że inwestycja polegająca na budowie A utrudnia stronie prowadzenie działalności gospodarczej. Podkreśliło przy tym, że przeszkoda ta nie ma jednak charakteru trwałego, uniemożliwiającego prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu pomieszczeń znajdujących się w budynku sąsiadującym z tą inwestycją. Podało, że stan techniczny tego budynku umożliwia jego wykorzystywanie w działalności gospodarczej, czego dowodem jest trwający wynajem pomieszczeń, jakkolwiek w ograniczonym o połowę zakresie. Według Kolegium, realizowanie ww. inwestycji niewątpliwie może wpływać na efektywność ekonomiczną prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej, jednak nie powoduje utraty przez nieruchomość przydatności dla działalności gospodarczej. Kolegium zauważyło, że przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest dla celów działalności gospodarczej, zmniejszyła się tylko liczba najemców i wynajmowana powierzchnia, co jednak nie mieści się w zakresie pojęcia "względy techniczne" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Biorąc pod uwagę powyższe SKO uznało, że w sprawie dokonano prawidłowego wymiaru podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie 172.058 zł. W skardze, skarżący zarzucili decyzji SKO naruszenie przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy i treść wydanej decyzji, tj.: 1) art. 120 (zasada praworządności), art. 121 § 1 (zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych), art. 122 (zasada dochodzenia prawdy obiektywnej), art. 124 (zasada przekonywania), art. 187 § 1 (zasada zupełności postępowania dowodowego) – ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) przez niepodjęcie działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania i rozpatrzenia całokształtu materiału dowodowego, co doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia sytuacji faktycznej podatnika, w szczególności poprzez nieuwzględnienie rzeczywistych możliwości technicznych wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości R. U. na prowadzenie działalności gospodarczej; 2) art. 191 Ordynacji podatkowej przez przekroczenie przez organ podatkowy granic swobodnej oceny dowodów zgromadzonych w sprawie i dokonanie tej oceny w sposób dowolny, co w konsekwencji doprowadziło do przekroczenia granic uznania administracyjnego i nieuwzględnienia interesu strony; 3) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności wydanie decyzji, której uzasadnienie jest wewnętrznie sprzeczne. Strona wniosła o uchylenie skarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji (także zasądzenie kosztów, w tym kosztów zastępstwa procesowego). W uzasadnieniu skarżący powołali argumentację przedstawioną w odwołaniu. Przyznali, że sporna nieruchomość budynkowa jest ich własnością związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie wynajmu pomieszczeń. Wskazali, że od czasu rozpoczęcia przez Miasto W. (z początkiem 2010 r.) inwestycji polegającej na budowie A, całkowicie technicznie wyłączona jest możliwość korzystania z budynku biurowca w sposób zgodny z przeznaczeniem. Skarżący utracił dużą część klientów, przez co jego działalność straciła rentowność. Podkreślił, że okoliczność, że w budynku pozostali najemcy i jest on w dalszym ciągu wynajmowany, nie świadczy o technicznych możliwościach jego wykorzystywania zgodnie z przeznaczeniem. W ocenie skarżącego – za minimalne warunki techniczne należy uznać brak dostępności do biurowca zarówno dla pieszych jak i dla samochodów, co oznacza brak możliwości technicznych do funkcjonowania biur. Do warunków technicznych właściwych dla lokali biurowych należy również możliwość prowadzenia biura, co oznacza możliwość podejmowania pracy intelektualnej czy spotkań z klientami. Działania takie w bezpośrednim sąsiedztwie placu potężnej, monumentalnej wręcz budowy są – w ocenie skarżącego – praktycznie niemożliwe a co najmniej bardzo utrudnione. Skarżący podkreślił, że inwestycja trwa już siedem lat i jest to okres, w którym warunki techniczne o charakterze zewnętrznym wyeliminowały możliwość przedmiotowej działalności gospodarczej w budynku biurowca. Zarzucił organom, że przedstawione dowody oceniły w sposób nierzetelny, nieobiektywny i dowolny - wskazując, że nie ma przeszkód do prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej w formie wynajmu pomieszczeń biurowych w przedmiotowej nieruchomości. Tymczasem - budowa praktycznie uniemożliwia korzystanie z nieruchomości, co w ocenie skarżącego świadczy o nieprawidłowym ustaleniu przez organ stanu faktycznego sprawy. W odpowiedzi na skargę, SKO wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Spór dotyczy opodatkowania należącej do strony nieruchomości budynkowej stawkami przewidzianymi dla nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd uznał, że w sprawie dokonano prawidłowego wymiaru w podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie 172.058 zł. Jako postawę wymiaru zasadnie przyjęto - niesporne - dane zawarte w złożonej przez skarżących informacji (IN-1). Przy wymiarze podatku zastosowano właściwe stawki podatkowe, określone uchwałą Rady Miejskiej W. z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości (aktualną również w odniesieniu do 2015 roku). Dokonując wymiaru podatku prawidłowo ustalono również podstawę opodatkowania. Zdaniem Sądu, prowadząc - poprzedzające powyższy wymiar - postępowanie podatkowe uczyniono zadość wszelkim regułom procesowym, realizując m.in. zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.), zasady postępowania dowodowego wyrażone w art. 180 § 1, art. 181 i art. 187 § 1 o.p., zasadę zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.) a motywy rozstrzygnięcia zawarto w uzasadnieniu decyzji co czyni zadość wymogom z art. 124 o.p. Tym samym chybione są zarzuty skargi traktujące o naruszeniu przepisów postępowania. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie podjęto niezbędne (czytaj: wystarczające) działania i zgromadzono odpowiedni materiał dowodowy celem ustalenia możliwości (pod względem technicznym) wykorzystywania spornej nieruchomości budynkowej (położonej przy [...] we W.) do prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, polegającej na wynajmie znajdujących się w tej nieruchomości lokali. W sprawie niesporne jest, że ww. nieruchomość jest własnością skarżących i że związana jest z prowadzaną przez nich działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W orzecznictwie sądowym jednolicie przyjmuje się, że do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, bowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest szersze od pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z 16 grudnia 2009 r., II FSK 667/09; wyrok WSA w Bydgoszczy z 17 sierpnia 2011 r., I SA/Bd 268/11 - publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. Pojęcie "względów technicznych" nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej. Ma ono normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi właściwymi dla przepisów ustawy - Prawo budowlane. "Względy techniczne" w rozumieniu u.p.o.l. to takie, które mają tego rodzaju związek z nieruchomością gruntową lub budynkową, że ze swej natury nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia danej działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, nie każda obiektywna przyczyna złego stanu technicznego budynku uniemożliwia prowadzenie działalności gospodarczej lecz tylko taka, która prowadzi do oceny, że jest on w stanie katastrofalnym, grożącym jego zawaleniem (por. wyrok NSA z 29 marca 2012 r., II FSK 1860/10, dostępny jw.). "Względy techniczne" nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym. Względy techniczne w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oznaczają trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. W sprawach dotyczących sporów na tle niemożności wykorzystywania przedmiotów opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych zasadnicze znaczenie mają okoliczności występujące w konkretnej sprawie. Istotna wskazówka co do kierunku interpretacji omawianego przepisu (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) zawarta jest w jego konstrukcji, opartej na zastosowaniu wyjątku od zasady (por. wyrok WSA w Gliwicach z 11 lipca 2013 r., I SA/Gl 109/13, publ.: LEX nr 1353020). Wyjątek ustawowy powinien być interpretowany ściśle, a więc wykładnia rozszerzająca tego wyjątku jest niedopuszczalna. Normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również redakcja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I., na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją ("przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany") wskazuje nie tylko na fakt nie wykorzystywania tego przedmiotu, ale również braku możliwości jego wykorzystywania. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu według innych stawek, niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że okoliczność prowadzenia inwestycji polegającej na budowie A i związane z tym utrudnienia w wykorzystywaniu, stanowiącej przedmiot opodatkowania w niniejszej sprawie, nieruchomości budynkowej, znajdującej się w bezpośrednim sąsiedztwie budowy - nie uzasadnia przyjęcia do podstawy opodatkowania, jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, jedynie części powierzchni nieruchomości przy [...] we W., tj. wyłącznie tej, która zajęta jest na prowadzenie działalności gospodarczej (wynajęta została innym podmiotom). Brak jest przy tym podstaw do twierdzenia, że w przypadku wykorzystywania dla celów wykonywania działalności gospodarczej części budynku, opodatkowaniu podlega tylko ta część. Jedynie bowiem, gdy w odniesieniu do przedmiotu opodatkowania będącego w posiadaniu przedsiębiorcy zaistnieje przesłanka względów technicznych, zachodzi podstawa do zastosowania niższej stawki podatku, określonej dla budynków pozostałych. Zdaniem Sądu, okoliczność budowy A w pobliżu nieruchomości należącej do skarżących nie prowadzi do przyjęcia, że w rozpatrywanej sprawie zaistniała przesłanka względów technicznych. Wskazane przez skarżącego fakty, jak: utrudnienia z dojazdem do nieruchomości z uwagi na znajdujący się na niej sprzęt budowlany, hałas związany z prowadzonymi pracami budowlanymi, kurz, nieprzyjemne zapachy, nie stanowią względów technicznych (w znaczeniu wyjaśnionym wyżej) uniemożliwiających wykorzystywanie nieruchomości przy [...] do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali użytkowych. Skoro w budynku nadal wynajmowane są pomieszczenia (w ok. 50%), to znaczy, że z budynku można korzystać, a zatem nie zachodzą takie okoliczności techniczne, które uniemożliwiałyby wykorzystywanie budynku na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Stan techniczny budynku umożliwia tym samym jego użytkowanie w działalności gospodarczej. Z akt i ze skargi nie wynika, aby w budynku istniały inne niż ww. - obiektywne i trwałe - przeszkody techniczne, uniemożliwiające korzystanie z nieruchomości. Również takie okoliczności jak wypowiadanie umów najmu, zmniejszenie dochodów z tytułu najmu oraz spadek konkurencyjności nieruchomości, nie uzasadniają przyjęcia do opodatkowania stawkami wyższymi jedynie wynajętej części powierzchni użytkowej przedmiotowego budynku, gdyż nie stanowią one względów technicznych. Sąd, podobnie jak Kolegium, nie kwestionuje, że wskazana wyżej inwestycja utrudnia skarżącym prowadzenie działalności gospodarczej. Jak już jednak zaznaczono przeszkoda ta nie ma charakteru technicznego, uniemożliwiającego prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu pomieszczeń znajdujących się w ww. budynku. Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe niewątpliwie wykazały, że w sytuacji skarżących nie zaistniała przesłanka względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I. Powyższe oznacza, że w rozpatrywanej sprawie dla całego budynku należało zastosować stawkę podatku określoną dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto, niezależnie od powyższej argumentacji, należy podkreślić, że "względy techniczne", których wystąpienie uzasadniałoby zastosowanie niższej stawki podatkowej, musiałyby dotyczyć przedmiotu opodatkowania a więc tej konkretnej nieruchomości należącej do skarżących, nie zaś (jak w tym przypadku) zewnętrznych okoliczności, które jako czynniki zewnętrzne – jedynie utrudniają funkcjonowanie nieruchomości skarżących. Nieruchomość będąca przedmiotem opodatkowania, sama w sobie jest – jak podkreśla skarżący – "budynkiem biurowym o prestiżowym przeznaczeniu", znajdującym się w absolutnym centrum miasta w bezpośrednim sąsiedztwie urzędów i sądów, "charakteryzującym się wysoką jakością wykonania poczynioną wielomilionowymi nakładami". Nie ma zatem jakichkolwiek podstaw do uznania, że nieruchomości skarżących dotyczą "względy techniczne" o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I. Fakt, że organy podatkowe wydały decyzje odpowiadające prawu nie podzielając przy tym stanowiska strony, nie może być traktowany w kategorii naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Dokonana przez organy ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie narusza swobodnej oceny dowodów i znajduje oparcie w treści art. 191 O.p. Powyższe potwierdza, że nieuzasadniony jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 191 O.p. W związku z powyższym, brak jest podstaw do uznania zasadności zarzutów skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec braku stwierdzenia w sprawie uchybień procesowych, jak i naruszeń przepisów prawa materialnego, Sąd - na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.