I SA/Wr 1752/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz Asesor WSA Katarzyna Borońska Protokolant: Michał Kazek Po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2006 r. przy udziale sprawy ze skargi A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością we W. na decyzję Dyrektora izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r. o d d a l a s k a r g ę. Decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...], uchyloną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 9 marca 2004 r. sygn. akt ISA/Wr 3231/01, utrzymał organ II instancji w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...]. Nr [...] określającą A spółka z o. o., następcy prawnemu B sp. z o. o., zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r., zaległość w tym podatku i odsetki za zwłokę. Decyzja ta wskazywała na zaniżenie przychodów o kwotę [...] zł., stanowiącą, w świetle przepisu art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z tytułu nieodpłatnego udostępniania nieruchomości do użytkowania spółce cywilnej C, a także zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączna kwotę [...] zł. z tytułu: 1) wydatku w kwocie [...] zł. za doradztwo w zakresie wynajmu lokalu we W., 2) wydatku w kwocie [...] zł. , która strona obciążyła spółkę B za konsultacje dotyczące zarządzania nieruchomościami spółki B. Jednocześnie, w związku z ustaleniem przychodu na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, organ podatkowy, na podstawie § 5 ust. 4 pkt 9 rozporz. Min. Fin. w sprawie amortyzacji środków trwałych podwyższył koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł. stanowiącą odpisy amortyzacyjne od nieruchomości oddanej do nieodpłatnego użytkowania. Wyrokiem z dnia 9 marca 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylając decyzję organu II instancji, wskazał, odnosząc się do kwestii zaniżenia przychodów przez stronę, że w świetle ustaleń poprzednik prawny strony w sposób prawnie dopuszczalny zrezygnował z wynagrodzenia z tytułu umowy najmu za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 1997 r.. Oznacza to, że strony umowy postanowiły, że za ten czas najmu lokalu spółce B nie jest należne żadne wynagrodzenie, a więc nie uzyskała ona i nie może uzyskać z tego tytułu przychodu należnego, którego skutecznie mogłaby dochodzić jako wierzytelności. Podkreślił Sąd znaczenie swobody w kształtowaniu swoich stosunków cywilnoprawnych, stwierdzając, że skoro w okolicznościach sprawy uznały strony umowy, że z uwagi na poczynione przez podnajemcę nakłady na ulepszenie podnajmowanego lokalu, jest on zwolniony z ponoszenia opłat czynszowych w określonym przedziale czasu – nie ma podstaw do ingerencji organów skarbowych w tę sferę cywilnoprawnych stosunków niezależnych podmiotów, w związku z czym stwierdził naruszenie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym. W odniesieniu do ustaleń organów skarbowych w przedmiocie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów na łączna kwotę [...]zł. stwierdził Sąd, że organy skarbowe w sposób wyczerpujący, zgodny z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zebrały materiał dowodowy, a strona nie wskazała żadnych dowodów, mimo obciążającego ją w tym zakresie obowiązku, na potwierdzenie związku wydatków z kosztami, nie dowiodła, że wydatki te zostały poniesione przez jej poprzednika prawnego w celu uzyskania konkretnych przychodów. Na gruncie tej sprawy, odnośnie spornych wydatków, nie można zakwestionować stanowiska organów skarbowych, które w świetle zebranego materiału dowodowego – takiego związku się nie dopatrzyły. Stwierdził Sąd, że ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie budzi zastrzeżeń. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej uchylił w części decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] określającą stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych, zaległość podatkową i odsetki za zwłokę i określił stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. w niższej kwocie – [...] zł. Skorygował organ odwoławczy decyzję organu I instancji o kwotę przychodu w wys. [...] zł. zakwestionowana wyrokiem WSA, jednocześnie obniżając koszty o kwotę [...]zł. z tytułu odpisów amortyzacyjnych, które strona słusznie uznała za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Odnośnie kwestionowanych przez stronę wydatków za konsultacje dotyczące zarządzania nieruchomościami spółki B podzielił organ odwoławczy stanowisko organu I instancji wyłączające z kosztów uzyskania przychodów te wydatki, stwierdzając, że nie jest prawdą, że spółka B prowadziła w budynku w S. przy ul. N. [...] restaurację pod firmą D, co podnosi w odwołaniu, czemu zaprzecza ewidencja księgowa Spółki, w której nie występują żadne przychody związane z działalnością gastronomiczną. Stwierdził organ, że przedstawione opracowania wskaźników finansowo – ekonomicznych dotyczą głównie działalności podmiotu prowadzącego restauracje typu D i E, nie dotyczą strony. Strona, poza fakturami, nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających istnienie między B a stroną, która była w tym czasie 100% udziałowcem spółki B, umowy dotyczącej usług doradczych b bądź konsultacji, nie wykazała związku przyczynowo – skutkowego między poniesionym wydatkiem a osiągniętym bądź przewidywanym przychodem. W skardze strona skarżąca A spółka z o. o. zarzuciła naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie i określenie stronie zobowiązania podatkowego, które uległo przedawnieniu z końcem 2003 r.; art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym przez błędną jego wykładnię w związku z przyjęciem, że wydatki poniesione przez B na konsultacje dotyczące zarządzania nieruchomościami nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w sytuacji gdy związek ich z przychodami jest oczywisty, naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności dotyczących przedmiotowych wydatków i wniosła o uchylenie zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji. Zarzuciła strona skarżąca, że organ II instancji w dalszym ciągu nie przychyli się do jej argumentów dotyczących prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł., mimo możliwości przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego ustalenia organu podjęte zostały z naruszeniem przepisów prawa materialnego, w szczególności okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Polemizuje strona skarżąca z ustaleniami organów podatkowych dotyczących wykonania przez nią usługi na rzecz spółki B, wskazując, że argumentacja organów jest wynikiem pobieżnego zapoznania się z opracowaniem porównawczym dotyczącym zarządzania nieruchomościami, sporządzonym przez skarżącą, podkreśla, że organy przyznają, że opracowanie dotyczyło spółki B, ale w przeważającej części innego podmiotu – prowadzącego działalność gastronomiczną w restauracjach C i D, którym była skarżąca. Podniosła, że opracowanie dotyczy właśnie spółki B. Podkreśliła, że organy podatkowe przyznają, że spółka B prowadziła działalność polegającą na podnajmowaniu nieruchomości, mimo to nie uznają związku przyczynowo – skutkowego między poniesionymi wydatkami a przychodami. Przyjęte przez organy podatkowe stanowisko oparte jest na błędnej wykładni art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazując na orzecznictwo NSA kategorycznie stwierdziła strona, że wydatki poniesione na konsultacje dotyczące zarządzania nieruchomościami są kosztami uzyskania zmierzającymi do uzyskania przychodu i związanymi z działalnością Spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i jego argumentację, dodając, w ustosunkowaniu się do zarzutów skargi, że nieuzasadnione jest stanowisko strony skarżącej dotyczące naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem strona zapłaciła zobowiązanie podatkowe w 2001 r. W obrocie prawnym pozostaje decyzja organu I instancji, bowiem WSA uchylił jedynie decyzję organu II instancji i to w części, w której organ określił stronie należny przychód. W pozostałej części – w zakresie zakwestionowanych kosztów uzyskania przychodów – decyzja nie budziła zastrzeżeń Sądu, czemu dał wyraz w uzasadnieniu wydanego wyroku. Wskazał organ na przepis art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i stwierdził, że orzeczenie Sądu wiąże nie tylko strony, ale także inne organy państwowe. Zaskarżoną decyzję organ II instancji wydał w wykonaniu wyroku WSA, który zakreślił ramy ponownego rozpoznania sprawy. Podniósł organ, że stan materiału dowodowego nie uległ zmianie w stosunku do stanu z dnia wydania uchylonej decyzji, uwzględniając stanowisko WSA akceptujące proceduralną stronę postępowania oraz dokonaną ocenę zebranego materiału dowodowego przez organy podatkowe, brak jest podstaw do zmiany przyjętego w poddanej kontroli Sądu decyzji rozstrzygnięcia. Jeszcze raz podkreślił organ, że przedłożone przez stronę opracowania wskaźników finansowo – ekonomicznych dotyczą głównie działalności podmiotu prowadzącego restauracje C i D, a więc nie dotyczą Spółki, która nie prowadziła działalności gastronomicznej w przedmiotowym budynku, którą prowadziła spółka F, dla której takie opracowanie mogło być przydatne. Wskazał organ, że dołączone do odwołania od pierwotnej decyzji oświadczenie D. J., zatrudnionej od [...]. w skarżącej Spółce nie ma znaczenia dowodowego w sprawie, bowiem pracownik ten był zatrudniony w innym podmiocie, a strona nie wykazała związku między jego zatrudnieniem a sprawą dotyczącą spółki B", w okresie kiedy strona nie była jeszcze następcą prawnym spółki B. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Po myśli przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Przeprowadzając w tym zakresie kontrolę zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W skardze strona skarżąca podnosi dwa zarzuty: 1) naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ze względu na określenie zaskarżoną decyzją zobowiązania podatkowego, które uległo przedawnieniu, 2) naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...]zł i w kwocie [...] zł., udokumentowanych dwoma fakturami VAT wystawionymi przez stronę skarżącą dla spółki B, dotyczącymi konsultacji w zakresie zarządzania nieruchomościami. Bezspornym jest, że strona skarżąca uregulowała zobowiązanie podatkowe wynikające z wydanej przez organ I instancji decyzji dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r. – w 2001 r. W orzecznictwie sądowym zwraca się uwagę, iż okoliczność przedawnienia zobowiązania podatkowego należy rozpatrywać m. in. z uwzględnieniem innych przyczyn wygasania zobowiązań podatkowych wskazanych w art. 59 Ordynacji podatkowej. Taką inną przyczyną jest wygaśnięcie zobowiązania wskutek jego zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji). Jeżeli wygaśnięcie zobowiązania nastąpiło przed terminem jego przedawnienia wskutek zapłaty podatku, nie mogło nastąpić ponowne jego wygaśnięcie wskutek przedawnienia. Trzeba jednak zwrócić uwagę, że w sytuacji gdy termin przedawnienia mija po wydaniu decyzji określającej zobowiązanie podatkowe przez organ I instancji, a w toku postępowania przed organem odwoławczym, skoro zobowiązanie podatkowe wygasło w wyniku jego zapłaty, tzn. z innej przyczyny aniżeli przedawnienie, organ odwoławczy rozpoznając odwołanie od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego już po upływie terminu przedawnienia może wydać jedną z decyzji wymienionych w art. 233 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w tym uchylić wydaną przez organ I instancji decyzję i określić podatek w prawidłowej kwocie, jednak nie wyższej aniżeli kwota zapłacona, bo w tym zakresie zobowiązanie wygasło na skutek przedawnienia. Na taki sposób postępowania wskazują wyroki m. in. Sądu Najwyższego z dnia 21.05.2002 r. sygn. akt IIIRN 76/01 (OSNIAP 2003, Nr 8, poz. 162), NSA z dnia 11.10.2002 r. sygn. akt IIISA 3514/00 (ONSA 2003, Nr 3, poz. 109 z aprobującą glosą A. Skoczylasa OSP 2003, Nr 7-8, poz. 92), NSA z dnia 7.04.2003 r. sygn. akt FSA 2/02 (niepubl.), z dnia 7.05.2003 r. sygn. akt ISA/Wr 2282/00 (niepubl.) oraz uchwała NSA z dnia 6.10.2003 r. sygn. akt FPS 8?03 (niepubl.). Z orzeczeń tych wynika, że w sytuacji, w której zobowiązanie podatkowe (w całości lub części) zostało wykonane przed upływem terminu przedawnienia – ze względu na ustrojową zasadę prawa strony do merytorycznego rozpatrzenia jej żądania i prawa do rozstrzygnięcia sprawy decyzją – postępowanie podatkowe ma w dalszym ciągu swój przedmiot i jest nim kwota wykonanego zobowiązania (por. Ordynacja podatkowa B. Adamiak i inni, Komentarz 2005, Unimex Wrocław 2005, str 337 i n.). Powyższe uwagi wskazują jednoznacznie na brak uzasadnienia dla stanowiska strony zarzucającej organowi odwoławczemu naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji w zakresie określenia zobowiązania podatkowego za 1997 r., mimo przedawnienia zobowiązania. Nie zasługuje również na podzielenie zarzut strony skarżącej dotyczący zakwestionowania przez organy podatkowe zaliczenia w koszty uzyskania przychodów kwoty [...] zł. udokumentowanej dwoma fakturami VAT wystawionymi przez stronę skarżącą dla spółki B, dotyczącymi konsultacji w zakresie zarządzania nieruchomościami. W przedmiotowym zakresie rozstrzygnięcia organów podatkowych wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 marca 2004 r. (sygn. akt ISA/Wr 3231/01), stwierdzając: "Na obecnym etapie postępowania nie zasługują natomiast na uwzględnienie zarzuty skargi w odniesieniu do ustaleń organów podatkowych w przedmiocie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę [...] zł. Organy skarbowe w sposób wyczerpujący, zgodny z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zebrały materiał dowodowy w tym zakresie, a strona skarżąca w toku całego postępowania nie przedstawiła żadnych środków dowodowych, które wskazywałyby na związek tych wydatków z przychodami jej poprzednika prawnego, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop. (...) Nie budzi przy tym zastrzeżeń ocena zebranego materiału dowodowego, która nie wychodzi poza granice zakreślone przez art. 191 Ordynacji podatkowej, wyrażający zasadę swobodnej oceny dowodów. (...) W sytuacji zatem, gdy podatnik ponosi wydatki, które jedynie w sposób pośredni mogą wpływać na uzyskiwane przez niego przychody, chcąc je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów powinien dochować szczególnej staranności w celu wykazania ich jednoznacznego związku z przychodami uzyskiwanymi przez tego podatnika. Na gruncie tej sprawy, odnośnie spornych wydatków, nie można zakwestionować stanowiska organów skarbowych, które w świetle zebranego materiału dowodowego – takiego związku się nie dopatrzyły." Jak wynika z uzasadnienia wyroku WSA, Sąd ten uchylił decyzję organu II instancji w odniesieniu do kwestionowanego przez stronę skarżącą zaliczenia przez organy skarbowe do przychodów roku 1997 kwoty [...] zł. z tytułu nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości do użytkowania spółce cywilnej C, uznając, iż organy podatkowe naruszyły przepis art. 12 ust. 3 ustawy z dnia [...] o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem ingerowały w sferę stosunków cywilnoprawnych niezależnych od siebie podmiotów, w ramach których poprzednik prawny skarżącej zrezygnował umownie z wynagrodzenia z tytułu umowy najmu za okres m. in. od 1 stycznia do 31 grudnia 1997 r., w związku z ulepszającymi lokal nakładami czynionymi przez podnajemcę. Zdaniem Sądu, skoro strony umowy postanowiły, że za ten okres najmu lokalu nie jest należne spółce B żadne wynagrodzenie, nie uzyskała ona i nie może uzyskać z tego tytułu przychodu należnego. Naruszenie prawa, a to art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiło podstawę uchylenia przez WSA poprzedniej decyzji organu odwoławczego. W tej sytuacji, skoro w rozpoznawanej sprawie zapadł wyrok sądu administracyjnego uchylający decyzję organu odwoławczego z dnia [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r., zastanowić się należy nad wpływem tego wyroku na postępowanie organów podatkowych i sądu przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Kwestię tę regulują przepisy art. 153 i art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ustanawiające reguły odnoszące się do mocy wiążącej i jej zakresu wydanych przez sądy administracyjne wyroków. I tak przepis art. 153 stanowi: "Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia". Postanowienia tego przepisu obejmują zasięgiem oddziaływania przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Oddziaływanie orzeczenia sądu administracyjnego w ponownym postępowaniu w sprawie przed organami administracji ma pierwszorzędne znaczenie w odniesieniu do orzeczeń kasacyjnych sądu, w rezultacie których ma nastąpić merytoryczne rozpatrzenie sprawy w nowym postępowaniu administracyjnym, prowadzonym w zakresie wynikającym z dokonanego obalenia zaskarżonego aktu lub czynności ewentualnie innych aktów i czynności podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy. Zasada związania organu ponownie rozpoznającego sprawę wiąże się z pewnymi elementami uzasadnienia orzeczenia sądu administracyjnego; mimo bowiem użycia w art. 153 ustawy określenia "ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu" co wskazywałoby na jego sentencję, jednakże z całej treści tego sformułowania wynika jednoznacznie, że nie chodzi jedynie o sentencję, lecz o treść uzasadnienia orzeczenia, bowiem ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się przede wszystkim z wykładnią prawa, a ta – w związku z postanowieniami art. 138 i art. 141 § 4 ustawy – może zostać zamieszczona jedynie w uzasadnieniu orzeczenia (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – T. Woś i inni, Komentarz, wydawnictwo LexisNexis, Warszawa 2005, str.472 i n.). Związanie oceną prawną sądu administracyjnego dotyczy zarówno organu, który ponownie daną sprawę (po uchyleniu decyzji) rozpatruje, jak i każdego innego organu orzekającego w danej sprawie do czasu jej ostatecznego rozstrzygnięcia (wyrok NSA z dnia 22.09.1999 r. sygn. akt ISA 2019/98, ONSA 2000, nr 3, poz. 129). Związanie sądu administracyjnego oceną prawną oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania mu się w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania, poprzez treść nowego wyroku, w razie stwierdzenia braku zastosowania do wskazań w zakresie dalszego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 22.03.1999 r. sygn. akt IVSA 527/97 niepubl.). Zarówno więc organ administracji jak i sąd rozpoznając ponownie sprawę obowiązani są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach (por. wyroki NSA z dnia 16.12.1998 r. sygn. akt ISA 977/98, niepubl., 27.11.1998 r. sygn. akt ISA 1015/98 niepubl.). Natomiast przepis art. 170 wskazanej ustawy stanowi: "Orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby". Z przepisu tego wynika, że prawomocne orzeczenie sądu nie wywołuje skutków erga omnes, chyba, że przepis szczególny wyraźnie nadaje orzeczeniu skutki także wobec innych osób. Wynika natomiast, że zarówno strony postępowania, jak i organy państwowe czy sądy, związane są rozstrzygnięciem zawartym w prawomocnym orzeczeniu sądu. Dlatego też za prawidłowe należy uznać stanowisko organu II instancji, który rozpatrując przedmiotową sprawę po uchyleniu przez Sąd poprzednio wydanej przez ten organ decyzji uznał, iż jest związany rozstrzygnięciem zawartym w tym wyroku, w szczególności zawartą w nim oceną prawną. Uwzględniając zalecenia Sądu, uchylił organ odwoławczy decyzję organu I instancji zakresie, w którym stwierdził Sąd, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. zostało określone z naruszeniem przepisu prawa materialnego w części, w której organ określił stronie przychody należne i dokonał określenia zobowiązania podatkowego w niższej kwocie. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji nie stwierdził Sąd, aby naruszała ona prawo. Organ odwoławczy zastosował się do zaleceń WSA zawartych w wyroku z dnia 9 marca 2004 r. i czuł się związany stanowiskiem Sądu zarówno w kwestii prawidłowości zgromadzenia materiału dowodowego jak i jego oceną w odniesieniu do wydatków z tytułu konsultacji w zakresie zarządzania nieruchomościami przez spółkę B. Z treści cytowanych przepisów art. 153 i art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. wynika jednoznacznie, że także Sąd w składzie orzekającym w nin. sprawie jest związany oceną zawartą w stanowisku WSA w wyroku z dnia 9 marca 2004 r. zarówno w zakresie, który stanowił bezpośrednią przyczynę uchylenia zaskarżonej w tamtym postępowaniu decyzji, jak i w zakresie wskazującym na prawidłowość zgromadzenia dowodów dotyczących zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł. z tytułu wydatków konsultacyjnych. Zresztą ocenę tę podziela Sąd w całej rozciągłości, zgadzając się, iż to podatnik, który ponosi wydatki, które w sposób pośredni mają wpływ na uzyskiwany przez niego przychód musi wykazać w sposób nie pozostawiający żadnych wątpliwości, że pozostają one w związku z przychodem. Strona skarżąca tego nie uczyniła, także po uchyleniu sprawy do ponownego rozpatrzenia nie wystąpiła z inicjatywą dowodową wykazującą celowość poniesienia zakwestionowanych wydatków i ich związku z przychodem. Z tych też powodów, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdzając, aby zaskarżona decyzja naruszała prawo, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.