I SA/Wr 1768/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Asesor WSA Katarzyna Radom, Protokolant Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w dniu 12 sierpnia 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi Spółki Handlowo-Produkcyjnej A" Spółka z o.o. w likwidacji z siedzibą w B. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] o nr [...] w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] Nr [...], II. stwierdza, że wymienione w pkt I decyzje nie podlegają wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącej Spółki Handlowo Produkcyjnej "A Sp. z o.o. w likwidacji kwotę 185,60 zł (sto osiemdziesiąt pięć złotych i sześćdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Inspektor Kontroli Skarbowej w wyniku kontroli skarbowej wydał w dniu [...]decyzję Nr [...]określającą stronie skarżącej spółce z o.o. "A" w B. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r. w kwocie [...], zaległość podatkową w tym podatku w kwocie [...]oraz odsetki za zwłokę od w/w zaległości za okres od [...]do [...] w kwocie [...]. Organ ten nie uznał za koszty uzyskania przychodu wydatki poczynione przez skarżącą w łącznej kwocie [...]dotyczące: 1. umów telefonicznych z prywatnego numeru telefonicznego w kwocie [...]ze względu na nieudokumentowanie, iż dotyczyły one prowadzonej działalności gospodarczej; 2. umów ubezpieczeniowych w kwocie [...]w części przypadającej na okresy ubezpieczeniowe roku 1999 i 2000; 3. podróży służbowych prezesa Zarządu spółki J. M. w kwocie [...]ze względu na wystawianie, potwierdzenie wykonania polecenia służbowego oraz zatwierdzanie wypłaty należności przez osobę delegowana tj. J. M. czym naruszono przepisy dotyczące rozliczania delegacji służbowych, art. 203 kodeksu handlowego oraz art. 58 § 1 k.c.. Od powyższej decyzji podatnik wniósł odwołanie podnosząc zarzut naruszenia przez organ I instancji: 1. naruszenie art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez błędną interpretację tych przepisów i wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...]poniesionych na ubezpieczenie składników majątkowych spółki, wskazując iż poniesione wydatki mają związek z działalnością gospodarczą i poniesione zostały w celu uzyskania przychodów. Ponadto jako argument spółka powołała stanowisko Ministerstwa Finansów zaprezentowane w piśmie z dnia 18 lipca 2000r Nr PB 3-1442-IP-8214-2/2000, iż koszty uzyskania przychodów mogą być potrącane w roku podatkowym, w którym zostały poniesione 2. naruszenie art. 203 kodeksu handlowego, art. 2 ust 1 pkt 3 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 58 § 1 kodeksu handlowego, art. 21 i 22 ustawy o rachunkowości oraz przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju, poprzez błędną interpretację tych przepisów i wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...]dotyczących podróży służbowych J. M., 3. naruszenie przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez błędną interpretację tego przepisu i wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...]za rozmowy z prywatnego numeru telefonicznego. Zdaniem spółki w sytuacji gdy wydatki te stanowią tylko 0,009% ogółu poniesionych kosztów, co w przeliczeniu na jeden miesiąc stanowi kwotę niższą od płaconego stałego miesięcznego abonamentu, ponoszenie dodatkowych opłat za wydruki rozmów, które są dokumentem pomocniczym jest zbyteczne. Tym bardziej gdy powołany art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie nakłada obowiązku posiadania takich wydruków. Izba Skarbowa we W.O/Z w J. G. decyzją z dnia [...] Nr [...]uchyliła w całości zaskarżoną decyzję i określiła stronie odwołującej się wysokość podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r. w kwocie [...], zaległość w tymże podatku [...] i odsetki za zwłokę od w/w zaległości za okres od [...] do [...]w kwocie [...]. Uznał organ II instancji za zasadny zarzut bezpodstawnego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu przez inspektora kontroli skarbowej wydatków w kwocie [...]poniesionych z tytułu ubezpieczenia składników majątkowych na przestrzeni roku 1999 i 2000 uznając iż w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyżej wymieniony wydatek winien zostać uznany za koszt uzyskania przychodów 1999r., bowiem przedmiotowego wydatku nie można jednoznacznie powiązać z konkretnym przychodem. Co do pozostałych zarzutów organ II instancji uznał je za bezzasadne. W odniesieniu do zmniejszenia przez organ I instancji kosztów o wydatki poniesione z tytułu ubezpieczenia składników majątku zasadnie zdaniem Izby Skarbowej uznano iż w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki powyższe dotyczą polisy za 2000 rok a zatem winny być odliczone od przychodu uzyskanego przez podatnika w 2000r. a nie jak to uczynił podatnik odliczając je w 1999r. W sprawie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...]za rozmowy telefoniczne z prywatnego telefonu argumenty spółki zdaniem Izby Skarbowej nie mogą być uwzględnione, ponieważ spółka nie udokumentowała kiedy, z kim i w jakim celu zostały przeprowadzone rozmowy z telefonu prywatnego. Nie uwzględniła Izba Skarbowa zarzutów skargi dotyczących zakwestionowania jako kosztu uzyskania przychodu wydatków dotyczących delegacji prezesa zarządu. Nie podzieliła wprawdzie Izba Skarbowa argumentu organu I instancji jakoby w sprawie dotyczącej tychże wydatków doszło do naruszenia art. 203 kodeksu handlowego, gdyż nie można traktować delegacji służbowych jako umów pomiędzy spółką a członkiem zarządu. Uznał jednakże organ odwoławczy iż prezes zarządu podpisując polecenie służbowe dla siebie naruszył interes spółki o którym mowa w art. 202 kodeksu handlowego. Uznała Izba Skarbowa iż niezastosowanie się członka zarządu do dyspozycji art. 202 kodeksu handlowego czyni nieważność czynności w świetle art. 58 k.c. i dlatego też wydatki dotyczące delegacji służbowych w kwocie [...]udokumentowane delegacjami wystawionymi z naruszeniem art. 202 k.h. nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Decyzję Izby Skarbowej podatnik zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego kwestionując jedynie zasadność nie uznania za koszt uzyskania przychodu wydatki dotyczące delegacji służbowych prezesa spółki w kwocie [...]. W skardze zarzucono naruszenie art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 30a ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, art. 58 k.c. oraz art. 202 kodeksu handlowego oraz przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju. W uzasadnieniu skargi spółka podniosła iż prezes zarządu będąc jednocześnie pracownikiem spółki w ramach wykonywanych obowiązków odbywał podróże służbowe na obszarze kraju korzystając z prywatnego samochodu i jako pracownik spółki miał prawo do refundacji kosztów ponoszonych z tego tytułu. Podstawę refundowania spornych wydatków stanowi umowa z dnia [...]zawarta pomiędzy spółką reprezentowaną przez pełnomocników powołanych uchwałą zgromadzenia wspólników a pracownikiem J. M. Skarżąca uważa, iż umowa ta zawarta została zgodnie z rozporządzeniem Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z 26 marca 1998r. w sprawie warunków ustalania i zasad zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów nie będących własnością pracodawcy. Dokonywanie zwrotu kosztów zdaniem skarżącej było zgodne z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 czerwca 1998r. J. M. podpisywała delegacje w pozycjach "zlecenie wyjazdu" i "zatwierdzono do wypłaty" co zdaniem strony skarżącej było odzwierciedleniem rzeczywistego przebiegu wydarzenia i wypływało z kompetencji reprezentanta podatnika określonych w art. 198 k.h. Zdaniem skarżącej nie nastąpiło naruszenie art. 202 k.h. gdyż podróże służbowe J. M. odbywane były wyłącznie w interesie spółki. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podniesionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, obejmującą między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153 poz. 1270), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem zarówno materialnym jak i formalnym. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 106 z 1993r. poz. 482 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na etapie postępowania skargowego sporne pozostały wydatki jakie poniosła strona skarżąca na pokrycie kosztów delegacji służbowej prezesa zarządu spółki J. M. Generalnie wydatki związane z podróżami służbowymi pracowników spółki stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu powołanej wyżej ustawy. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie kwestionują faktu odbycia podróży służbowej przez prezesa zarządu, związku tej podróży z prowadzoną działalnością gospodarczą jak i wysokości wydatków z tym związanych. Zdaniem organów podatkowych przedmiotowy wydatek nie można uznać za koszt uzyskania przychodu z powodu niewłaściwego jego udokumentowania. Należy zgodzić się z poglądem organów podatkowych iż dla uznania określonego wydatku za koszt w rozumieniu ustawy podatkowej jednym z warunków jest jego prawidłowe udokumentowanie zgodnie z wymaganiami obowiązujących przepisów prawnych. I tak zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 czerwca 1998r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju (Dz. U. Nr 69 poz. 458) warunkiem koniecznym do rozliczenia wydatków związanych z wyjazdem służbowym jest wystawienie przez osobę uprawnioną delegacji dla pracownika a następnie sprawdzenie i zatwierdzenie do wypłaty rozliczenia należności za wyjazd służbowy. Przepis powołanego rozporządzenia nie precyzuje bliżej rozumienia pojęcia "osoby uprawnionej". Ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu rejestru handlowego wynika iż w 1999r. zarząd spółki składał się z dwóch osób. Zgodnie zaś z art. 201 § 2 k.h. każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki oczywiście w sprawach bieżących. Polecenie wyjazdu służbowego niewątpliwie mieści się w "zakresie bieżących spraw spółki". Zatem każdy członek zarządu w tym prezes zarządu jest osobą uprawnioną do wydania polecenia odbycia podróży służbowej. Należy zatem zdaniem Sądu podzielić stanowisko skarżącej strony iż "osobą uprawnioną" w rozumieniu powołanego rozporządzenia do wystawienia delegacji służbowej jest między innymi prezes zarządu spółki. Brak jest zaś ograniczeń prawnych zabraniających wystawienia polecenia służbowego przez prezesa zarządu dla samego siebie. W szczególności nie sprzeciwia się temu powołany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji art. 202 kodeksu handlowego. Zgodnie z tym przepisem w razie sprzeczności interesów spółki z osobistymi interesami członka zarządu członek zarządu powinien wstrzymać się od udziału w rozstrzyganiu takich praw. Zdaniem Sądu przywołany przez Izbę Skarbową art. 202 kodeksu handlowego nie ma odniesienia do zaistniałej w przedmiotowej sprawie kwestii. Odnosi się on bowiem do sytuacji kiedy mamy do czynienia ze sprzecznością interesów spółki z osobistymi interesami członka zarządu. Taka zaś sprzeczność zachodzi jeżeli członek zarządu ma odnieść korzyść w wyniku rozstrzygnięcia sprawy lub zawarcia transakcji, a więc gdy członek zarządu jest w niej bezpośrednio lub choćby pośrednio zainteresowany. Takiego zaś bezpośredniego lub choćby pośredniego zainteresowania członka zarządu organy podatkowe nie wykazały. Prezes zarządu bowiem odbył delegacje służbowe działając na rzecz spółki a nie w swoim własnym interesie. Niezależnie od powyższego zwrócić należy uwagę iż niezastosowanie się członka zarządu do dyspozycji art. 202 kodeksu handlowego nie powoduje zazwyczaj nieważności czynności prawnej, uzasadnia wszakże odpowiedzialność cywilną członka zarządu albo dyscyplinarną (patrz komentarz do kodeksu handlowego tom 1 pod red. prof. St. Sołtysińskiego i innych wyd. C.H. BECK/PWN Warszawa 1994 str. 1027-1028). Mając powyższe na uwadze należało skargę uwzględnić i orzec jak w sentencji wyroku zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W przedmiocie wykonalności decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152, natomiast o kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w/w ustawy.