I SA/Wr 1801/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel NSA Andrzej Szczerbiński Asesor WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca) Protokolant Aleksandra Słomian po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 200 marca 2007 r. sprawy ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodka Zamiejscowego w L. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za kwiecień i sierpień 2001 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi A. D. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodka Zamiejscowego w L. z dnia [...] nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...], nr [...] w sprawie określenia A. D. zobowiązania w podatku od towarów i usług za kwiecień i sierpień 2001 r. W wyniku postępowania kontrolnego za okres od stycznia 2000 r. do grudnia 2003 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. uznał, że skarżący A. D. prowadził niezarejestrowaną i niezgłoszoną we właściwym urzędzie skarbowym działalność gospodarczą, polegającą na obrocie nieruchomościami. Na podstawie zebranego materiału dowodowego organ stwierdził, że skarżący dokonał w badanym okresie 11 transakcji sprzedaży na rzecz osób fizycznych prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonych w L., w tym wraz z posadowionymi na działkach budynkami w stanie surowym zamkniętym lub z rozpoczętą budową. Działki zostały nabyte przez podatnika i jego żonę od Gminy L., jako tereny przeznaczone pod zabudowę. W związku z dokonanymi transakcjami małżonkowie D. składali oświadczenia o przeznaczeniu przychodu ze sprzedaży na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14 poz. 176 ze zm.) – dalej: updf. W roku 2001 A. D. wraz z żoną dokonali 4 transakcji sprzedaży: 1) w kwietniu – sprzedaż na rzecz W. B. użytkowania wieczystego działki wraz z rozpoczętą budową domu jednorodzinnego w L. przy ul. F. [...], za cenę [...] (w tym [...] cena działki); 2) w lipcu – sprzedaż na rzecz I.K. G. prawa użytkowania wieczystego działki przy ul. J. [...] w L. za cenę [...]; 3) w sierpniu – sprzedaż na rzecz A. W. użytkowania wieczystego działki wraz z rozpoczętą budową domu jednorodzinnego w L. przy ul. J. [...], za cenę [...] (w tym, [...] cena działki); 4) w grudniu – sprzedaż na rzecz E.S. Ch. prawa użytkowania wieczystego działki przy ul. J. [...] w L. za cenę [...]. Organ stwierdził, że powyższe transakcje spełniały warunki do uznanie ich za czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, bowiem były wykonywane we własnym imieniu i na własny rachunek, z zamiarem wykonywania ich w sposób częstotliwy. Ponieważ z oświadczenia A. i I. D. z dnia [...] wynikało, że w przypadku uznania, iż na małżonkach ciążył obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu opisanych transakcji, A. D. był podmiotem zobowiązanym do wykonywania obowiązków wynikających z ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm. ) dalej: uptu, organ uznał, że w związku z niedopełnienieniem obowiązku rejestracji, składania deklaracji podatkowych oraz wpłacania podatku, podatnik naruszył przepisy art. 9 ust. 1, 10 ust. 1, 26 ust. 1 i 27 ust. 4 uptu. W związku z powyższym organ powołaną decyzją z dnia [...], określił A. D. zobowiązanie w podatku od towarów i usług: za kwiecień 2001 r. w kwocie [...] oraz za sierpień 2001 r. w kwocie [...], przyjmując za podstawę opodatkowania cenę sprzedaży przypadającą na nakłady budowlane. Jednocześnie organ uznał, że transakcje sprzedaży samego prawa wieczystego użytkowania nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W odwołaniu od powyższej decyzji A. D. zarzucił organowi bezpodstawne przyjęcie, iż prowadził działalność gospodarczą, mimo braku dowodów potwierdzających jej prowadzenie. Podkreślił, że on i żona, dokonując spornych transakcji informowali organ podatkowy o ich przeprowadzeniu i opłacali zryczałtowany podatek dochodowy na podstawie art. 28 updf. Podatnik w pismach kierowanych do organu informował o przedmiocie transakcji, datach, kwotach przychodu oraz nr aktów notarialnych, a także o przeznaczeniu uzyskanego przychodu na cele określone w art. 21 ust. pkt 32 lit. a updf. Nie otrzymał odpowiedzi na te pisma, a organ nie zakwestionował też przyjętego przez podatnika sposobu rozliczenia, nie wzywał do wyjaśnień - co utwierdziło skarżącego w przekonaniu, że działał zgodnie z prawem. Zdaniem skarżącego organ naruszył zatem art. 121 o.p., tj. zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W świetle tej zasady organ, po kilku latach posiadania stosownych informacji, nie miał prawa twierdzić, że działania podatnika były jednak wykonywaniem działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej we W. nie uwzględnił zarzutów odwołania i decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że na przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług, określony w art. 2 ust. 1 uptu oraz zawartą w art. 1 pkt 1uptu, definiujący pojęcie podatnika. Ilość transakcji zakupu p.w.u. działek przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe (12), przeprowadzonych przez skarżącego wraz z małżonką na przestrzeni 4 lat, a następnie ich sprzedaży (7 z budynkami w stanie surowym zamkniętym i 4 z rozpoczętą budową lub bez budowy) – dowodziła, że czynności te miały charakter częstotliwy. Zakupów praw do nieruchomości podatnik i jego żona dokonywali z zamiarem dalszej odsprzedaży a nie na własne potrzeby mieszkaniowe. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dokonaną przez organ I instancji kwalifikację przedmiotu opodatkowania i powołując się na pismo Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 27.10.2005 r. nr OB.-02-22-5672/KU-436/2005/5332 wskazał, że działalność polegająca na zakupie działek i materiałów budowlanych, wzniesieniu budynku mieszkalnego i sprzedaży działki wraz z budynkiem w stanie surowym bądź z rozpoczętą budową należy klasyfikować według Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług klasyfikowana w grupowaniu PKWiU 45.21 – "roboty ogólnobudowlane w zakresie budynków i budowli oraz inżynierii lądowej", które na podstawie art. 51 ust. 1 pkt 2 lit.b) uptu będą podlegały opodatkowaniu według stawki 7%. Organ odwoławczy podzielił pogląd organu I instancji, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania nie podlega natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Biorąc pod uwagę, że wartość obrotu osiągniętego przez podatnika w 2000 r., liczonego według kwot należnych z tytułu sprzedaży, pomniejszonych o kwotę podatku, przekroczyła [...], podatnik nie mógł w 2001 r. korzystać ze zwolnienia , o którym mowa w art. 14 ust. 1 pkt 1 uptu. Organ podkreślił, że na gruncie przepisów uptu zarówno pojęcie podatnika podatku od towarów i usług, jak i pojecie czynności podlegających opodatkowaniu, definiowane były w oderwaniu od pojęcia działalności gospodarczej. Istotne było, czy czynności podlegających opodatkowaniu dokonywał podatnik – a to w świetle uzyskanych pism urzędowych, zeznań świadków oraz wyjaśnień podatnika było okolicznością bezsporną. Tak więc nietrafne były zarzuty bezzasadnego uznania przez organy podatkowe wykonywanych przez podatnika czynności za działalność gospodarczą. Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutem naruszenia art. 121 o.p. przez brak reakcji organów w związku ze składanymi przez podatnika pisemnymi informacjami o sprzedaży nieruchomości. Organ wskazał, że powołany przepis art. 121 o.p. formułował zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień i sierpień 2001 r. zostało wszczęte postanowieniami z dnia [...], tak więc zdarzenia na które się powoływał się skarżący, miały miejsce w okresie gdy organ podatkowy nie prowadził takiego postępowania. Stąd brak było podstaw do twierdzenia, że postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług za wskazane powyżej miesiące prowadzone było z naruszeniem art. 121 o.p. Ponadto organ stwierdził, że prawidłowa ocena skutków wynikających z działań skarżącego w zakresie podatku od towarów i usług uzależniona była od analizy tych działań w pewnym okresie czasu. W skardze na powyższą decyzję podatnik wniósł o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego I instancji. Zarzucił organom podatkowym naruszenie przepisów: 1) ustawy z dnia 19 listopada 1999r. prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, póz. 1178 ze zm.) oraz przepisów ustaw podatkowych, poprzez bezzasadne uznanie jego działań za działalność gospodarczą, pomimo braku dostatecznych dowodów potwierdzających prowadzenie takiej działalności; 2) art. 5 uptu poprzez niezasadne uznanie skarżącego za podatnika podatku od towarów i usług pomimo braku przesłanek ustawowych; 3) art. 121 o.p., poprzez prowadzenie sprawy z naruszeniem zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Skarżący powtórzył zarzuty podniesione w odwołaniu, podkreślając, że nie zgadza się z uznaniem przez organy podatkowe działań skarżącego za działalność gospodarczą i przyjęciem, iż posiadał status podatnika podatku od towarów i usług. W przekonaniu Skarżącego skoro informował on organ podatkowy o dokonywanych wspólnie z małżonką transakcjach, opłacał na podstawie przepisu art. 28 updf podatek w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu, pismami z dnia 25.11.2002r., 28.04.2003r.,07.01.2002r. i 12.11.2003r. informował Urząd Skarbowy w L. o dokonywanych przez siebie transakcjach sprzedaży nieruchomości, podawał daty sprzedaży, przedmiot sprzedaży, numery aktów notarialnych oraz kwoty przychodu, to klasyfikowanie przez ten organ podatkowy po upływie kilku lat tych działań jako działalności gospodarczej było wadliwe i stanowiło naruszenie wyrażonej w art. 121 § 1 o.p., zasady zaufania do organów państwa. Zdaniem skarżącego nie można go było uznać za podatnika VAT, ponieważ opisanych transakcji nie dokonywał w celach zarobkowych, nie działał w ramach działalności gospodarczej i nie miał zamiaru uczynienia ze swych działań stałego procederu. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) – dalej w skrócie psa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c Orzekając w tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu, iż skarżący nie dokonał spornych transakcji działając w ramach działalności gospodarczej wskazać należy, że na gruncie ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług status podatnika tego podatku nie był ściśle związany z wyłącznie z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 19.11.1999 r. Prawo o działalności gospodarczej. Według art. 2 ust. 1 uptu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Dokonanie czynności podlegającej opodatkowaniu powodowało zatem powstanie obowiązku podatkowego - o ile było wynikiem działań podatnika. Tylko taki podmiot zobowiązany jest do uiszczenia podatku. Kryteria, jakie przesądzały o statusie podatnika podatku od towarów i usług, zostały zasadniczo określone w art. 5 u.p.t.u., który stanowił, że podatnikami są m.in. osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2 tej ustawy, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. W świetle powyższego każdy podmiot który wykonywał czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, był podatnikiem tego podatku chyba, że korzystał ze zwolnienia podmiotowego lub przedmiotowego. Obok działania we własnym imieniu i na własny rachunek tym, co wyróżniało podatnika podatku od towarów i usług było wykonywanie czynności opodatkowanych w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy było zatem to, czy dokonywane przez skarżącego działania prowadzone były w ramach zgłoszonej we właściwych organach działalności gospodarczej, czy też nie. Istotne było, czy czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem dokonał podmiot, który spełniał wskazane wyżej kryteria uznania go za podatnika VAT. Tak więc zarzut dotyczący naruszenia przepisów powołanej ustawy Prawo działalności gospodarczej przez bezzasadne uznanie działań podatnika za działalność gospodarczą nie zasługiwał na uwzględnienie. W przekonaniu Sądu organy podatkowe, bazując na przytoczonych wyżej definicjach, zasadnie uznały, że okresie objętym kontrolą (2000-2003 r.), że ilość dokonanych przez skarżącego wraz z małżonką transakcji zakupu i sprzedaży nieruchomości potwierdzała systematyczny i częstotliwy charakter czynności, o których wyżej mowa. W tych bowiem latach skarżący dokonał wspólnie z małżonką 12 transakcji zakupu prawa użytkowania wieczystego działek gruntu przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe oraz 11 transakcji sprzedaży dla osób fizycznych, w tym w 7 przypadkach sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek wraz z wzniesionymi budynkami mieszkalnymi (w stanie surowym zamkniętym) lub rozpoczętą budową. W tej sytuacji, mając na uwadze częstotliwość oraz rozmiary dokonywanych transakcji uzasadnione było stanowisko, że działania skarżącego polegające na nabywaniu prawa użytkowania wieczystego działek przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe, odsprzedawaniu ich, w tym także po uprzednim wzniesieniu na nich budynków mieszkalnych lub rozpoczęciu budowy, nie zmierzały do zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, lecz były podejmowane w celu zarobkowym. Odsprzedawane później z zyskiem nieruchomości podatnik wraz z żoną kupowali od Gminy L. jako tereny przeznaczone pod zabudowę i w stosunkowo w krótkim czasie sprzedawali lub wcześniej jeszcze wznosili na nich budynki mieszkalne. W żaden sposób nie wykazali, że transakcjom tym nie towarzyszył zamiar ich częstotliwego wykonywania. Przeciwnie, analiza przeprowadzonych transakcji zakupów i sprzedaży w czasie, pozwala na stwierdzenie, że miały one charakter regularnego obrotu, mającego na celu przynoszenie zysku. Wymaga podkreślenia, że podatnik i jego żona kupowali od Gminy L. nieruchomości przeznaczone pod budownictwo jednorodzinne mając zaspokojone własne potrzeby mieszkaniowe, co już wskazywało na zamiar ich dalszej odsprzedaży, zaś w umowach kupna zobowiązywali się do rozpoczęcia na tych działkach w ciągu 2 lat budowy budynków mieszkalnych. Wydaje się oczywiste, że tak liczne zakupy nieruchomości i budowa kilku domów w tym samym okresie miały charakter zaplanowanych inwestycji, a biorąc pod uwagę 4-letni okres, w którym miały miejsce, można im było przypisać przymiot stałości. Ponadto prowadzenie obrotu nieruchomościami w celu zarobkowym potwierdzały także wyjaśnienia samego podatnika, złożone w dniu 29.11.2004 r., w których podawał, iż "zakup działek wiązał się z lokatą kapitału (...) był formą lokaty finansowej i w przypadku braku środków na życie działki zostały sprzedane". Powyższe twierdzenia dowodzą bowiem, że sprzedaż nieruchomości podatnik traktował jako źródło dochodów w razie pogorszenia swojej sytuacji majątkowej. W świetle zgromadzonych dowodów i ustalonych okoliczności organy podatkowe słusznie uznały zatem, że A. D. spełniał kryteria podatnika, o których mowa w art. 5 uptu - co do osobowości fizycznej podmiotu, miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a także wykonywania we własnym imieniu i na własny rachunek czynności o których mowa w art. 2 tej ustawy, z zamiarem częstotliwego ich wykonywania. Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania dokonanej przez organ podatkowy klasyfikacji przedmiotu usług świadczonych przez podatnika. Zasadnicze znaczenie w tej mierze ustawa o podatku od towarów i usług przypisuje klasyfikacji statystycznej. Jak wskazał organ, zgodnie ze stanowiskiem Głównego Urzędu Statystycznego, wyrażonym w piśmie z dnia 27.09.2005r. Nr OB.-02-22-5672/KU-436/2005/5332 działalność polegająca na zakupie działek i materiałów budowlanych, wzniesieniu budynku mieszkalnego i sprzedaży działki wraz z budynkiem w stanie surowym bądź z rozpoczętą budową klasyfikowana była według Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług w grupowaniu PKWiU 45.21, co odpowiadało według obowiązującej dla celów poboru podatku od towarów i usług w okresie objętym niniejszym postępowaniem (art. 54 ust. 4 ww. ustawy), wprowadzonej Zarządzeniem Nr 47 Prezesa GUS z dnia 29 grudnia 1993r. (znak: OBRS-BD-1451/93) Klasyfikacji Wyrobów i Usług grupowaniu KWiU 45.21 "roboty ogólnobudowlane w zakresie budynków i budowli oraz inżynierii lądowej". Uznając więc, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów nie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowaniu podlegały jedynie dokonane przez skarżącego w kwietniu i sierpniu 2001r. transakcje sprzedaży budynków mieszkalnych w stanie nie zakończonym, według 7 % stawki - zgodnie z art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. b) uptu. Powyższa kwalifikacja i zastosowane stawki nie były ponadto przedmiotem sporu między stronami. Biorąc pod uwagę, że w myśl art. 15 ust. 1 powołanej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, zaś obrotem - z zastrzeżeniem art. 16 i 17 - jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów pomniejszona o kwotę podatku, organ zasadnie przyjął jako podstawę opodatkowania cenę wyrażoną w umowach sprzedaży. Jak słusznie też zauważył organ w zaskarżonej decyzji, ze względu na osiągniętą w 2000r. wartość sprzedaży (budynek w stanie nie zakończonym) w wysokości przekraczającej [...], w roku podatkowym 2001 skarżący nie był uprawniony do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 14 ust. 1 pkt. 1 uptu. Zwolnienie obejmowało bowiem tych podatników, u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust.1 i 3, a także wartość eksportu towarów nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie [...] ([...]). Brak również podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia przepisu art. 121 § 1 o.p. poprzez brak reakcji ze strony organu podatkowego w związku ze składanymi przez Skarżącego pisemnymi informacjami o sprzedaży nieruchomości – który to zarzut stanowił główną treść skargi. Przepis ten, w brzmieniu: "Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych", wyraża ogólną zasadę postępowania podatkowego – zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Z bezpośredniego brzmienia przepisu wynika, że dotyczy on postępowania podatkowego – na co zwracał uwagę organ odwoławczy, choć nie powinno się tej zasady ograniczać do postępowania w ścisłym znaczeniu, ale raczej odnosić do stosowania prawa przez organy podatkowe w szerszym zakresie (m.in. uwzględniając regulacje art. 14, 14a-d o.p.). Prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych obejmuje zarówno stosowanie przepisów prawa materialnego – np. poprzez nierozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść podatnika, jak i przepisów prawa procesowego – przede wszystkim poprzez zagwarantowanie stronie możliwości faktycznej realizacji przysługujących jej praw, dopuszczanie w postępowaniu dowodowym dowodów przemawiających na korzyść strony, równoważnym traktowaniu interesu publicznego oraz uzasadnionego interesu strony. Zarzucany przez stronę brak reakcji organów na składane przez nią oświadczenia o wydatkowaniu przychodu ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania oraz nieruchomości budynkowych na cele określone w art. 21 ust. pkt 32 lit. a updf zdaje się zmierzać raczej w kierunku wykazania niewywiązania sie przez organy z obowiązku udzielania informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego. Skarżący, na poparcie swego zarzutu, powoływał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29.09.2003 r. (sygn. akt SA/Sz 1954, Przegląd Podatkowy 9/2003, s. 50), w którym NSA zwracał uwagę, iż naruszeniem zasady ogólnej wyrażonej w art. 121 było przyjęcie przez organ dokumentu bez wyjaśnienia przyczyn jego złożenia i wskazania podatnikowi, iż dokument ten jest niewystarczający dla osiągnięcia wskazanego w nim celu. W przekonaniu Sądu uzasadnienie tego wyroku nie dowodzi słuszności zarzutów skargi wniesionej w niniejszej sprawie. Wyrok ten odnosił się do kwestii oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, w odniesieniu do którego zachowanie określonych wymogów wywierało bezpośrednie skutki w roku podatkowym, a prawidłowość którego organy mogły ocenić w momencie jego złożenia. Biorąc pod uwagę składane przez skarżącego oświadczenia o przeznaczeniu przychodu na cele mieszkaniowe, o których mowa w 21 ust. pkt 32 lit. a updf trzeba uznać, że przez okres 2 lat, jaki przysługiwał skarżącemu na wydatkowanie przychodu na te właśnie cele, organy nie miały podstaw wszczynać postępowania. Należy też podzielić argument organu odwoławczego, że prawidłowa ocena skutków wynikających z działań skarżącego w zakresie podatku od towarów i usług uzależniona była od analizy tych działań w dłuższym okresie czasu. Przy tym określając skarżącemu zobowiązanie podatkowe za 2001 r. organy działały zgodnie z prawem, biorąc pod uwagę 5 – letni ustawowy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 o.p), ograniczający możliwość wydania decyzji. Słusznie też zauważono w odpowiedzi na skargę, że dokonując transakcji zakupu i sprzedaży nieruchomości na taką skalę skarżący obowiązany był znać przepisy prawa podatkowego odnośnie rozliczeń podatkowych w tym zakresie. W przypadku zaś wątpliwości, czy w związku z licznymi dokonywanymi transakcjami nie został objęty statusem podatnika VAT, mógł złożyć pisemny wniosek do organu podatkowego o wydanie interpretacji o zakresie i sposobie stosowania przepisów prawa podatkowego. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.s.a. oddalił skargę.