I SA/Wr 1808/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Bogumiła Kalinowska Sędziowie: Sędzia NSA - Józef Kremis Asesor WSA - Anetta Chołuj (sprawozdawca) Protokolant: Adam Sak po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej samochodu I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 3.015,00 (słownie: trzy tysiące piętnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...] Nr [...], skierowaną do W. M., którą to decyzją uznano dokonane przez niego zgłoszenie celne za nieprawidłowe. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że [...] W. M. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na podstawie [...] SAD nr [...] sprowadzony z Niemiec samochód osobowy marki Ford Mondeo (o niespornym roku produkcji-1995r., numerze nadwozia i pojemności silnika - 1796 cm 3). Do zgłoszenia importer załączył m.in. dokument transakcyjny b/n opiewający na kwotę [...], zaświadczenie o badaniu technicznym pojazdu oraz deklarację wartości celnej. Wyjaśniono, że organ celny I instancji, na podstawie art.23§7 Kodeksu celnego zakwestionował wartość transakcyjną towaru zawartą w umowie, uznając, że nie może być ona przyjęta w części dotyczącej ceny sprowadzonego pojazdu. W związku z powyższym powołaną wyżej decyzją zgłoszenie uznano za nieprawidłowe i określono wartość celną na podstawie art.29§1 w zw. z art.23§7 Kodeksu celnego. W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzuciła naruszenie art. 122 § 1 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie przyjęcie jako wartości celnej wartości transakcyjnej i bezpodstawne zakwestionowanie wiarygodności i dokładności dokumentów służących do określania wartości celnej oraz naruszenie prawa poprzez ustalenie wartości celnej pojazdu na podstawie komunikatu GUC z dnia 18.05.2002 r., a także pominięcie przy ustalaniu wartości celnej samochodu opinii technicznej przedłożonej przez stronę. Rozpoznając sprawę wskutek skutecznie wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej we W. wyjaśnił, że przepis art.85§1 Kodeksu celnego ustanawia zasadę, że należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej z dnia przyjęcia zgłoszenia i wedle stawek celnych w tym dniu obowiązujących. Podzielając stanowisko organu I instancji organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art.23§1 Kodeksu celnego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art.30 i 31 ustawy. Dyrektor Izby Celnej we W. wywodził, że przepisy Kodeksu celnego przewidują możliwość ochrony interesów państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą niewiarygodnymi dokumentami, upoważniając organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł też, że organ celny winien przeprowadzić szczegółową analizę deklarowanej przez stronę wartości transakcyjnej dotyczącej importowanego towaru, a w sytuacji wystąpienia uzasadnionych wątpliwości dotyczących np. formalnej czy materialnej wiarygodności dokumentów służących do określenia wartości celnej, podjąć działania mające na celu ustalenie, czy cena wskazana w dokumencie dołączonym do zgłoszenia celnego nie została zaniżona w stosunku do rzeczywistej wartości towaru. Zdaniem organu w celu ustalenia czy wartość pojazdu zadeklarowana przez zgłaszającego odpowiada rzeczywistej wartości zgłoszonego towaru na podstawie specjalistycznego wydawnictwa Schwacke Listę porównać należy wartość rynkową pojazdu tej samej marki, typu i modelu na rynku zachodnioeuropejskim z ceną wskazaną w dokumencie. Po ustaleniu znacznej różnicy pomiędzy ceną rynkową podaną w powyższym katalogu a wartością określoną w umowie, organ celny posiłkując się specjalistycznym katalogiem zawierającym ceny rynkowe na polskim obszarze celnym, przystępuje do określenia wartości celnej importowanego towaru metodami zastępczymi. Organ odwoławczy podkreślił, iż taka sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. Bowiem organ celny l instancji na podstawie katalogu Schwacke Listę ustalił znaczną różnicę między ceną określoną w dokumencie transakcyjnym a wskazaną w katalogu (wg dokumentu 1.016,29 EUR, wg katalogu 3.600 EUR). W ocenie organu odwoławczego, istniały zatem przesłanki do zakwestionowania materialnej wiarygodności dokumentu zakupu, czego konsekwencją była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod zastępczych, wskazanych kolejno w art. 25-29 Kodeksu celnego (art. 24 § 1). Dyrektor Izby Celnej zwrócił następnie uwagę, iż postępowanie w kwestii ustalania wartości używanych pojazdów samochodowych zostało opracowane w formie Studium 1.1. przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Wyjaśnienia tego Komitetu do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. zostały opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (załącznik do Dz. U. Nr 80, poz. 908). Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż na mocy art. 24 Kodeksu celnego, w przypadku zakwestionowania wiarygodności dokumentów na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego, ustalanie wartości celnej dokonywane jest na podstawie art. 25-28, przy czym Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej uznaje za problematyczne zastosowanie tych metod w odniesieniu do używanych pojazdów samochodowych. Trudne jest bowiem znalezienie samochodów o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia, co wyklucza zastosowanie metod wskazanych w art. 25 i 26 Kodeksu celnego. Według Dyrektora Izby Celnej, kolejna metoda – ceny jednostkowej (art. 27) – może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu towarów dla celów handlowych. Podkreślono dalej, że Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 28 Kodeksu celnego) – opartej na kosztach produkcji. W wypadku używanych samochodów niemożliwe jest jej zastosowanie, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane. Z tych powodów wartość celną spornego pojazdu należało ustalić na podstawie art. 29 Kodeksu celnego, tzw. metodą "ostatniej szansy". Wywodzono, że w oparciu o przywołany przepis, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i art. 25-28, to jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: 1) artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., 2) Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., 3) przepisów działu III, tytułu II Kodeksu celnego – "Wartość celna towarów". Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że zgodnie z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę ostatniej szansy istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów zawierających bieżące ceny na rynku kraju importu dla tych pojazdów. Wywodzono, iż biorąc za punkt wyjścia podaną w katalogu cenę samochodu tej samej marki, posiadającego te same parametry techniczne oraz wyprodukowanego w tym samym roku co pojazd będący przedmiotem importu, dokonuje się szczegółowej kalkulacji polegającej na odliczeniu procentowego udziału od wartości "uśrednionej" podatku VAT oraz podatku akcyzowego. Za prawidłowe uznał organ odwoławczy przyjęcie przez Naczelnika Urzędu Celnego w O. – jako punktu odniesienia dla ustalenia wartości celnej spornego samochodu – kwoty [...] na podstawie katalogu Eurotax z miesiąca 03/2003 r., str. 134. Dyrektor Izby Celnej podzielił też stanowisko organu pierwszej instancji co do zasadności odliczenia od tej kwoty podatku VAT (22 %) i podatku akcyzowego (3,1 %) dla pojazdów o pojemności silnika powyżej 2000cm³). Ustosunkowując się do zarzutu stron co do zastosowania jako podstawy prawnej komunikatu Prezesa GUC z dnia 18.03.2002r. organ odwoławczy wyjaśnił, iż wspomniany komunikat z dnia 18.03.2002 r. nie ma mocy aktu prawnego i za chybione uznał stwierdzenie skarżącego, że wartość celną przedmiotowego pojazdu ustalono w oparciu o ten komunikat, gdyż ustalenie wartości celnej przedmiotowego pojazdu nastąpiło zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa tzn. ustawą z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 nr 75, póz. 802). Organ II instancji ustosunkowując się do zarzutu nie uznania opinii technicznej wyjaśnił, iż załączony do odwołania dokument w postaci opisu technicznego pojazdu sporządzony został dnia 09.12.2002 r. a więc na kilka miesięcy przed zgłoszeniem pojazdu do odprawy celnej. Nie odzwierciedla on stanu towaru z dnia objęcia go procedurą celną, tj. 19.03.2003 r. Ponadto w ww. ocenie przedmiotowy samochód posiada uszkodzenia uniemożliwiające poruszanie się pojazdu po drodze, cyt. .: "pojazd niezdolny do ruchu". Jak wskazano wyżej, przepis § 234.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 07.09.2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych przewiduje m.in. wymóg posiadania przez importera używanego pojazdu samochodowego, zaświadczenia o przeprowadzonym z pozytywnym wynikiem badaniu technicznym. Przedmiotowy samochód powyższy warunek spełnił, czego dowodzi zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym Nr [...] z dnia [...] dopuszczające ww. pojazd do ruchu. Zatem informacje zawarte w ww. opinii nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Jak wywodził dalej organ odwoławczy przedłożona przez Stronę opinia techniczna w ocenie organu odwoławczego nie jest dokumentem wiarygodnym, gdyż nie zawiera żadnej pieczęci ani podpisu osoby upoważnionej do jego wystawienia. Ponadto Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że organy celne są uprawnione do oceny treści i celów czynności cywilnoprawnych pod kątem, czy nie zamierzają one do obejścia obowiązków wynikających z prawa celnego. W ocenie tej istotne są skutki, jakie czynności te wywołują na gruncie prawa publicznego, jakim jest prawo celne. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem W. M. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę, w której domagał się jej uwzględnienia i uchylenia zaskarżonej decyzji w całości. Według skarżącego całe obszerne uzasadnienie nie uwzględnia jednak kwestii, że stroną sprzedającą samochód był Niemiecki Urząd Celny a więc osoba zaufania publicznego także w sferze stosunków międzynarodowych. Zdaniem skarżącego organ celny może zakwestionować wiarygodność wartości celnej z uzasadnionych przyczyn, które w przedmiotowej sprawie nie zachodzą. Zdaniem skarżącego Urząd Celny nie uzasadnia braku zaufania do oświadczenia strony dotyczącej wartości transakcji i nie uwzględnia specyficznej w przedmiotowej sprawie okoliczności odnoszącej się do ustalenia ceny przez Urząd Celny Niemiec jako strony sprzedającej samochód. Jak wywodził dalej skarżący brak jest podstaw do kwestionowania sposobu ustalenia rzeczywistej wartości towaru podanej przez p. M. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271 ze zm.), sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r., w których postępowanie nie zostało zakończone przed tą datą, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej w dalszych wywodach skrótem "p.s.a." Wobec powyższego, niniejsza skarga podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, jako rzeczowo i miejscowo właściwy. Po myśli art. 3 § 1 p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga może zostać uwzględniona jedynie wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 p.s.a.). Dokonując oceny zaskarżonej decyzji przez pryzmat przywołanych zasad należy stwierdzić, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, choć przede wszystkim z nieco innych powodów, niż podniesione przez pełnomocnika skarżącego. Jak wynika z akt sprawy, organy celne obu instancji uznały, w oparciu o przepis art. 23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (jednolity tekst – Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), że wartość transakcyjna (art. 23 § 1) spornego pojazdu nie mogła być przyjęta za wartość celną i tę ostatnią wartość ustaliły na podstawie art. 29 Kodeksu celnego, przyjmując, iż nie było podstaw do zastosowania metod wskazanych w art. 25-28. W świetle zarzutów skargi istota sporu sprowadzała się przede wszystkim do tego, czy i w jakim przypadku organy celne mogą skutecznie zakwestionować wynikającą z dokumentów sprzedaży wartość transakcyjną, w szczególności czy w okolicznościach niniejszej sprawy zachodziły uzasadnione ku temu przyczyny. Kontrolując zaskarżoną decyzję Sąd uwzględnił przy tym przepis art. 134 § 1 p.s.a., po myśli którego sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Rozważając zakwestionowanie w sprawie wartości transakcyjnej jako wartości celnej, wzięto pod uwagę, iż zgodnie z przepisem art. 2 § 2 Kodeksu celnego, wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Zasady określania wartości celnej towaru zawarte w przepisach tytułu II działu III Kodeksu celnego (art. 21-34) są powtórzeniem unormowania przyjętego w poprzedniej ustawie – Prawo celne z 1989 r., które – w omawianym zakresie – było w pełni zsynchronizowane z odnośną regulacją przewidzianą w przepisach umów międzynarodowych. Z tych względów, skoro przepisy umów międzynarodowych nie stanowią inaczej, nie budzi wątpliwości, że określenie wartości celnej nastąpić winno zgodnie z powołanymi przepisami Kodeksu celnego i aktów wykonawczych do tej ustawy. Zgodzić należy się przy tym z poglądem, że sposoby wyliczania wartości celnej wskazane w art. 23-29 Kodeksu celnego są ujęte sekwencyjnie i wymagają eliminacji poszczególnych sposobów, aż do dojścia do "metody ostatniej szansy". Pierwsza z metod, sformułowana w przepisie art. 23 § 1 wskazuje, że wartością celną jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31. Wskazać w tym miejscu należy, iż metoda ta jest w pełni zgodna z treścią art. 1 części I ("Zasady ustalania wartości celnej") Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., stanowiącego załącznik 1A Porozumienia ustanawiającego Światową Organizacje Handlu (WTO) sporządzonego w Marakeszu dnia 15 kwietnia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r., Nr 98, poz. 483). W art. 17 Porozumienia w sprawie stosowania art. VII GATT z 1994 r. zastrzeżono, że "Nic w niniejszym porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej". Stwierdzić jednakże trzeba, iż zastrzeżenie to znalazło uregulowanie w treści przepisu art. 23 § 7 Kodeksu celnego, po myśli którego "Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § 1, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego". Z brzmienia powyższego przepisu wywieść należy, jak zasadnie wskazały organy celne, że wiarygodność obejmuje nie tylko autentyczność (nie chodzi zatem tylko o wiarygodność formalną, której w tym przypadku nie podważano) ale i materialną wiarygodność rachunku w zakresie uwidocznionej na nim ceny transakcyjnej. Cytowany przepis stwierdza zatem wyraźnie, że muszą zachodzić uzasadnione przyczyny zakwestionowania wiarygodności danych zamieszczonych w dokumentach. Tym samym przyjąć należy, iż przepis ten uzależnia dopuszczalność nieprzyjęcia wartości transakcyjnej za wartość celną od łącznego zaistnienia dwóch przesłanek: 1) braku dokumentów czy braku ich wiarygodności, 2) uzasadnienia przyczyn zakwestionowania tej wiarygodności. Przy braku ustawowego sprecyzowania pojęcia "uzasadnionych przyczyn" oczywiste jest, że o tym, czy przyczyny takie zachodzą, świadczyć mogą zindywidualizowane okoliczności konkretnej spawy. W ocenie Sądu, zakwestionowanie wiarygodności ceny transakcyjnej jako wartości celnej w świetle omawianej regulacji nie wymaga dowodu, wystarczające jest uprawdopodobnienie. Mając powyższe na uwadze powstaje kwestia, w jakiej formie i jakimi środkami organy winny wykazać "uzasadnione przyczyny" zakwestionowania wartości transakcyjnej. Nie budzi wątpliwości, że ocena organów w tym zakresie nie może być dowolna. O niewiarygodności dokumentu co do ceny można mówić wówczas, gdy z uzasadnionych przyczyn cena transakcyjna jest rażąco niska. Stwierdzenie takie następuje najczęściej przez porównanie z innymi cenami. Zgodzić należy się przy tym z poglądem, że ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej wydaje się najwłaściwsze przez jej porównanie z innymi cenami transakcyjnymi na obszarze, z którego przedmiotowy towar pochodzi. Niedopuszczalne byłoby natomiast ustalanie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami towarów tego rodzaju na rynku kraju importu. Dane dostępne na polskim obszarze celnym, w tym średnie ceny rynkowe, służą bowiem ustalaniu wartości celnej dopiero po uzasadnionym zakwestionowaniu wartości transakcyjnej. Poza sporem zatem, zakwestionowanie wiarygodności nie może następować w sposób dowolny, "intuicyjnie", bez uprawdopodobnienia niewiarygodności (podobne stanowisko zajął NSA w wyrokach: z dnia 10 października 2000 r., I SA/Wr 1918/99 i z dnia 7 kwietnia 2003 r., V SA 2019/02). W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organy celne nie uchybiły wynikającemu z art. 23 § 7 Kodeksu celnego wymogowi uzasadnienia przyczyn zakwestionowania wiarygodności informacji wynikających z dokumentu, służących do określenia wartości celnej. Odmawiając bowiem przyjęcia wartości celnej w oparciu o pierwszą z metod ustalania tej wartości, wskazaną w art. 23 § 1 (tj. w oparciu w wartość transakcyjną) organy celne odniosły się do cen średnich rynkowych kraju z obszaru Unii Europejskiej. Powyższe uznać należy za wystarczające do przyjęcia, iż zachodzi prawdopodobieństwo (jako uzasadniona przyczyna) zaniżenia wartości transakcyjnej jako wartości celnej. Organy celne nie uchybiły też wymogowi wskazania, z jakich przyczyn wartość celna towaru nie mogła zostać w sprawie ustalona na podstawie metod określonych w art. 25-28 Kodeksu celnego. Przeczy temu treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniach tych – zdaniem składu orzekającego w sprawie – w sposób czytelny i wyczerpujący odniesiono się do braku podstaw do ustalenia spornej wartości towaru metodami przewidzianymi w powołanych artykułach. Wywody organów celnych w tym przedmiocie znajdują poza tym w pełni oparcie w opracowaniu w formie Studium 1.1. dokonanym przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Zasadnie wskazano powyższe uregulowania jako wiążący i mający zastosowanie w sprawie akt prawny. Wyjaśnienia tego Komitetu do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. zostały bowiem opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (załącznik do Dz. U. Nr 80, poz. 908). Nie można się zatem zgodzić ze skarżący, iż – opierając się na opracowaniu Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, w szczególności na zasadach wskazanych w Studium 1.1. – organy celne bezzasadnie wykluczyły, odnośnie sprowadzonego używanego pojazdu samochodowego, metod z art. 25-28 Kodeksu celnego. Co do sposobu wyliczenia wartości celnej metodą "ostatniej szansy", wskazać należy, że zgodnie z pkt 23 Studium 1.1., "Można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, jeśli takie istnieją. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (na przykład nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria), w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia (...)". W ocenie Sądu, nie można przyjąć, aby powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przepisy rozporządzenia Ministra Środowiska z 27 września 2001 r. w sprawie katalogu odpadów (Dz. U. Nr 112, poz.1206), wskazujące jako odpady m.in. zużyte i nie nadające się do użytkowania pojazdy, zmieniały – zawartą w pkt 23 "Wyjaśnień dotyczących wartości celnej" w Studium 1.1. ("Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych") – zasadę uwzględniania przy wyliczaniu wartości celnej metodą "ostatniej szansy" stanu pojazdu, w szczególności jego nadzwyczajnego zużycia. Zdaniem składu orzekającego, pojęcie "nadzwyczajne zużycie" (w rozumieniu powołanej normy) oznacza zużycie ponadprzeciętne dla danego typu i marki pojazdu, o konkretnych parametrach technicznych i roku produkcji. Powyższe nie oznacza jednakże automatycznie, że w każdym przypadku stwierdzenia ponadprzeciętnego, tak pojmowanego zużycia, pojazd taki będzie można uznać za całkowicie zużyty i nienadający się do użytkowania, za odpad w rozumieniu powołanego aktu wykonawczego, wykluczony z możliwości objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Wskazać jednak należy, iż w okolicznościach niniejszej sprawy, skoro organy (w zakresie ceny) oparły się na katalogu "Eurotax" 03/2003), który to wskazuje uśrednione ceny z danego okresu, uwzględniające zatem przeciętne zużycie, a poza tym importer przedłożył zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, organ celny – oceniając to zaświadczenie – uprawniony był do przyjęcia, że sporny pojazd nie należał do nadzwyczajnie zużytych. Ustalenia takie nie uchybiają, w okolicznościach sprawy, zasadzie swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego). Wprawdzie w trakcie postępowania strona wskazywała, że zachodziły podstawy do przyjęcia, że sprowadzony samochód jest zużyty ponadprzeciętnie w stosunku do pojazdów samochodowych tej marki i tego roku produkcji, przedstawiając na tę okoliczność opis techniczny pojazdu sporządzony dnia 9 grudnia 2002r. w którym na stronie drugiej tego dokumentu (k. adm. 42) wskazano, że pojazd nie jest zdolny do ruchu, a więc posiada uszkodzenia uniemożliwiające poruszanie się pojazdu po drodze. Podzielić należy jednak pogląd organu celnego II instancji, że opisu technicznego dokonano na kilka miesięcy przed zgłoszeniem pojazdu do odprawy celnej, a więc nie odzwierciedlał on stanu towaru z dnia objęcia go procedura celną z dnia 19 marca 2003 r. Ponadto jak słusznie zauważył organ celny samochód ten w chwili zgłaszania do odprawy celnej posiadał zaświadczenie o przeprowadzonym z pozytywnym wynikiem badaniu technicznym, a więc był zdolny do ruchu. W świetle przytoczonych rozważań nie można podzielić stanowiska strony skarżącej, że skoro stroną sprzedającą samochód był Niemiecki Urząd Celny, to organy celne nie mogą zakwestionować wartości celnej takiego pojazdu. W tym miejscu godzi się zauważyć, iż przedmiotowy samochód kupiony był w drodze licytacji i jak wynikało z porównania ceny jego zakupu z ceną rynkową to zakup ten był zakupem okazyjnym. Wartość celna jest jednak niezależna od tego czy importer kupił towar po wyjątkowo okazyjnej z różnych względów cenie. Kierując się dodatkowo wskazaniem w pkt 23 powołanego Studium 1.1., iż "Nie należy też zapominać, że orientacyjne ceny katalogowe mogą obejmować opłaty i podatki importowe", należy zauważyć, iż organy celne zasadnie pomniejszyły wartość pojazdu wynikającą z katalogu o podatek VAT (22%). Aprobując – generalnie – sam mechanizm ustalania wartości celnej w niniejszej sprawie, nie sposób jednak nie zauważyć uchybienia jakiego dopuściły się organy celne. Przede wszystkim organy celne zastosowały nieprawidłową stawkę podatku akcyzowego przyjętą przez organ celny dla pomniejszenia ceny katalogowej. Zgodnie z § 7.2. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269), w stanie obowiązującym w dniu przedmiotowego zgłoszenia celnego, w przypadku importu pojazdu samochodowego, dokonywanego po upływie 2 lat od jego produkcji, stosuje się procentowe stawki według wzoru wskazanego w tym przepisie. W przypadku przedmiotowego samochodu, podatek ten wynosił – poza sporem – 65 %, i w tej też wysokości – co potwierdza "zawiadomienie o powstaniu obowiązku podatkowego" – został on w stosunku do strony obliczony. Wprawdzie załącznik Nr 3 do wskazanego aktu wykonawczego ("Tabela stawek podatku akcyzowego dla niektórych importowanych towarów"), wskazuje w poz. 25, że dla pojazdów samochodowych (...) o pojemności silnika powyżej 2.000 stawka akcyzy wynosi 13,6% a dla samochodów pozostałych (jak w niniejszej sprawie) – 3,1%. Jednakże nie można się zgodzić z uznaniem przez organy celne, że przyjęcie w niniejszej sprawie – jako właściwej – stawki 3,1%, znajduje uzasadnienie w oparciu o zasadę równości opodatkowania. Nie ma też żadnych podstaw do twierdzenia, że uzasadnione jest ujednolicenie odliczanej stawki przy ustalaniu wartości celnej towaru. W ocenie Sądu – skoro wcześniej przywołane regulacje dotyczące kwestii ustalania wartości celnej używanych pojazdów samochodowych metodą "ostatniej szansy", wskazując na możliwość oparcia się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu, nakazują jednocześnie uwzględniać różne elementy wpływające na jego wartość, a nadto opłaty i podatki importowe – to metodzie tej przypisać należy charakter swoistego szacowania. Nie może to jednakże oznaczać całkowitej dowolności. Organ winien wynik wyliczania wartości celnej jak najbardziej zbliżać do rzeczywistości. Skoro w niniejszej sprawie organy celne oparły się, jako punkcie odniesienia, na cenie pojazdów tego samego typu, tego samego rocznika produkcji i podatek akcyzowy od importu pojazdu obliczono – prawidłowo – stosownie do rocznika produkcji samochodu (1995), to uznać należy, iż przyjęcie przy wyliczaniu wartości celnej akcyzy w innej wysokości odbiega od ustalenia tej wartości w sposób jak najbardziej rzeczywisty. Zdaniem składu orzekającego, metoda "ostatniej szansy", choć opiera się na jednolitych wobec wszystkich importerów zasadach, to jednak w przypadku dokonywania odliczeń uwzględniać winna indywidualne okoliczności stanu faktycznego. W konsekwencji trzeba stwierdzić, że w rozpoznawanym przypadku doszło do uchybień rzutujących na prawidłowość ustalonej wartości celnej sprowadzonego towaru, co uzasadnia zawarty w skardze wniosek o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego. Mając na uwadze poczynione wyżej uwagi - na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit a powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzeczono jak w pkt. I wyroku. Postanowienie, co do wykonania decyzji (pkt II wyroku) zapadło zgodnie z art. 152 w/w ustawy zaś rozstrzygnięcie w przedmiocie kosztów postępowania (pkt III wyroku) znajduje oparcie w jej art. 200.