I SA/Wr 187/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant Anna Terlecka, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2010 r. przy udziale ---- sprawy ze skargi J. H. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2009r. I. stwierdza nieważność zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. orzeka, że wymienione w pkt I postanowienia nie podlegają wykonaniu. Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania od decyzji określającej K.K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. Pismem z dnia 16 marca 2009 r. K. K. reprezentowany przez J. H. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. w wysokości 29.878 zł. W dniu 2 lipca 2009 r. wszczęte zostało z urzędu postępowanie w sprawie prawidłowości rozliczenia tego podatku zakończone decyzją z dnia[...] r. nr [...] w której organ pierwszej instancji określił K. K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. w kwocie 29. 878 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że postępowanie podatkowe było prowadzone bez udziału pełnomocnika podatnika – J. H., ponieważ po wszczęciu tego postępowania nie złożył on do akt pełnomocnictwa procesowego. Decyzja została doręczona w trybie zastępczym na adres K. K. i odebrana w dniu 20 sierpnia 2009 r. przez teścia podatnika. W dniu 21 września 2009 r. K. K. złożył od powyżej wskazanej decyzji odwołanie, które podpisane zostało przez J. H. W odwołaniu zarzucono organowi podatkowemu naruszenie przepisów postępowania podatkowego w ten sposób, iż w postępowaniu podatkowym został pominięty ustanowiony przez podatnika pełnomocnik. Zaznaczono, iż wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. zostało złożone pełnomocnictwo dla J. H. do reprezentowania K. K. przed organami obydwu instancji w zakresie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. Zważywszy na fakt, iż do odwołania nie dołączono, zaś w aktach sprawy brak było pełnomocnictwa udzielonego przez K. K. J. H. do reprezentowania podatnika w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. organ podatkowy pismem z dnia 5 października 2009 r. wezwał pełnomocnika do przedłożenia w terminie 7 dni skutecznie udzielonego pełnomocnictwa podatnika w zakresie objętym złożonym odwołaniem, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. Wezwanie doręczono J. H. w dniu 16 października 2009 r. Skarżący nie złożył organowi pełnomocnictwa, do którego przedłożenia wezwany został wskazanym pismem. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...]r., skierowanym do j. H., orzekł o pozostawieniu odwołania z dnia [...] r. bez rozpatrzenia. Wnosząc zażalenie na rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji J. H.zarzucił organowi naruszenie art. 137 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej: o.p., poprzez nieuwzględnienie pełnomocnictwa z dnia 7 marca 2009 r., znajdującego się w aktach sprawy oraz art. 169 § 1 o.p., poprzez pozostawienie odwołania bez rozpoznania w sytuacji, gdy zostało ono podpisane przez osobę uprawnioną. Postanowieniem stanowiącym przedmiot skargi Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, iż stosownie do treści art. 169 § 1 o.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego do usunięcia braków w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Jednocześnie powołując przepisy regulujące udział pełnomocnika w postępowaniu podatkowym wskazano, iż zgodnie z zasadą pisemności tego postępowania pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie. Zaznaczył organ, że nawet gdy pełnomocnik legitymuje się dokumentem, z którego wynika umocowanie do np. reprezentowania podatnika przed wszelkimi organami podatkowymi we wszystkich sprawach, to z mocy art. 137 § 3 o.p. na pełnomocniku ciążył będzie obowiązek przedłożenia do akt konkretnej sprawy oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa i bez znaczenia pozostanie fakt, iż w organie podatkowym pełnomocnictwo ogólne o wskazanej treści zostało już przedłożone w toku innego postępowania. Organ odwoławczy zauważył ponadto, iż wszczęcie postępowania wymiarowego obliguje organ do zawiadomienia strony wprost. Po jego otrzymaniu strona może ustanowić pełnomocnika, który w toku postępowania nie może zostać pominięty. Zatem dopiero po "zawiązaniu" postępowania należy ustalić czy strona działa samodzielnie czy też ustanowiła w sprawie pełnomocnika. Wyrażone stanowisko organ oparł na orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 maja 1996 r., sygn. akt SA/Sz 1757/95 oraz z dnia 11 sierpnia 2005 r., sygn. akt FSK 2113/04. Za niezasadne uznał organ stanowisko podatnika, iż sprawy dotyczące określenia K. K. zobowiązania podatkowego za styczeń 2009 r. oraz rozpatrzenia jego wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za 2009 r. powinny zostać uznane za jedną sprawę podatkową. Organ wskazał, że sprawy te stanowią dwa oddzielne postępowania, z których jedno zostało wszczęte z urzędu, drugie zaś zainicjowane wnioskiem podatnika. Ponadto, postępowania zostały zakończone odrębnymi decyzjami wydanymi na podstawie różnych uregulowań prawnych. W postanowieniu podkreślono, że w rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji prawidłowo wypełnił ciążące na nim obowiązki procesowe, w szczególności w postanowieniu o wszczęciu postępowania w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. zawarł pouczenie o możliwości ustanowienia pełnomocnika. Następnie do złożenia pełnomocnictwa został również wezwany pełnomocnik podatnika. Stąd też, skoro dokument potwierdzający udzielenie pełnomocnictwa nie został złożony w toku postępowania podatkowego zachodziła – w ocenie organu drugiej instancji – podstawa do zastosowania art. 169 § 4 o.p. i pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Ponadto, wobec nieuzupełnienia braków odwołania w ustawowym terminie należało uznać, że postępowanie odwoławcze w istocie nie zostało wszczęte. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2010 r. J. H.wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania. Skarżący zarzucił, postanowieniu naruszenie: 1) art. 136 o.p. poprzez pozbawienie skarżącego, działającego zgodnie z wolą K. K. jako jego pełnomocnika, przysługującego mu prawa wynikającego z wyżej wymienionego przepisu, 2) art. 137 § 3 o.p. poprzez bezpodstawne uznanie, że będąc pełnomocnikiem nie dołączył do akt sprawy oryginału pełnomocnictwa z dnia 8 października 2009 r., które pozwalałoby mu działać w imieniu K. K. w przedmiotowym postępowaniu, 3) art. 169 § 4 o.p. poprzez bezpodstawne pozostawienie bez rozpatrzenia odwołania z dnia 1 września 2009 r., które skarżący przesłał do organu odwoławczego występując jako pełnomocnik K. K. działając na podstawie pełnomocnictwa złożonego do akt sprawy wraz z wnioskiem z dnia 16 marca 2009 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r., 4) art. 122 § 1 i 2 o.p. poprzez błąd w ustaleniach faktycznych będących podstawą wydania tego postanowienia polegający na przyjęciu, iż skarżący nie złożył pełnomocnictwa do akt sprawy organu odwoławczego, gdy tymczasem skarżący z ostrożności do pisma z dnia 10 listopada 2009 r. uzupełniającego zażalenie na postanowienie organu odwoławczego dołączył pełnomocnictwo z dnia 8 października 2009 r. zgodnie z którym K.K.upoważnił skarżącego do reprezentowania go przed organami podatkowymi I i II instancji w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. W uzasadnieniu skargi strona podtrzymała stanowisko i argumenty podnoszone w trakcie postępowania podatkowego. Skarżący dodał, iż zarówno postępowanie w sprawie o stwierdzenie nadpłaty, jak i postępowanie o określenie zobowiązania podatkowego mieści się w szerokim zakresie w postępowaniu podatkowym względem jednego podmiotu, ponieważ pomimo formalnej odrębności rozstrzygnięć w sprawie o nadpłatę i w sprawie o zobowiązanie, obydwa dotyczą kwalifikacji podatkowej tożsamych zagadnień. Skarżący podniósł także, iż niezłożenie przez pełnomocnika stosownego upoważnienia winno skutkować wezwaniem samej strony do podpisania odwołania lub przesłania stosownego pełnomocnictwa w terminie i pod rygorem skutków prawnych wynikających z przepisów podatkowych (tak między innymi w wyroku NSA Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie z dnia 19 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 641/97; wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 8 grudnia 2005 r., sygn. akt I SA/Wr 558/05 czy też wyroku NSA z dnia 15 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 259/06). Skoro zatem organy podatkowe miały wątpliwości co do woli K. K. umocowującej skarżącego jako pełnomocnika w postępowaniu dotyczącym określenia jego zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r., to winien zwrócić się do niego z wezwaniem w tej sprawie. Organy jednak tego nie uczyniły, jak również bezpodstawnie zakwestionowały jego wolę umocowania strony jako pełnomocnika w prowadzonej sprawie. W odpowiedzi na skargę, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) – dalej w skrócie p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Stwierdzenie przez Sąd, że zaskarżony akt wydano z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, musi skutkować jego uchyleniem – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c. Poza wymienionymi przypadkami naruszenia prawa, Sąd ma obowiązek wyeliminować z obrotu prawnego zaskarżony akt także w razie, gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) – wówczas uchyla decyzję lub postanowienie, oraz w razie gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach – wówczas stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2). Uchylenie zaskarżonej decyzji lub postanowienia bądź stwierdzenie jej nieważności z powyższych przyczyn jest obowiązkiem Sądu, bez względu na wpływ, jaki stwierdzone naruszenie mogło mieć na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną. W myśl art. 135 p.s.a. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał skargę za zasadną, jakkolwiek z przyczyn innych niż w niej podniesione. W przekonaniu Sądu zaskarżone postanowienie wydano bowiem z naruszeniem przepisów postępowania, przy czym charakter tego naruszenia stwarzał podstawy do stwierdzenia jego nieważności na podstawie art. 247 ust. 1 pkt 5 o.p. W myśl powyższego przepisu, przesłanką do stwierdzenia nieważności decyzji jest skierowanie jej do osoby niebędącej stroną w sprawie. Na mocy art. 219 o.p. przepis ten znajduje zastosowanie także do postanowień, na które przysługuje zażalenie. Definicję strony postępowania podatkowego zawiera art. 133 § 1 o.p., w którym stwierdza się, że "Stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy". Jednocześnie z dalszych przepisów Ordynacji podatkowej wynika, że w postępowaniu strona ma prawo działać osobiście lub przez pełnomocnika. Działanie przez pełnomocnika może obejmować – i najczęściej obejmuje - wnoszenie pism, w tym środków zaskarżenia. Ponieważ jednym z warunków skutecznego złożenia pisma w postępowaniu jest podpisanie go przez wnoszącego (art. 168 § 3o.p.), podpisanie pisma przez pełnomocnika strony odnosi ten sam skutek, o ile pełnomocnik został właściwie umocowany. Należy też zaznaczyć, że działanie strony w postępowaniu przez pełnomocnika nie prowadzi do zmiany podmiotu postępowania, bowiem adresatem rozstrzygnięć pozostaje w dalszym ciągu podatnik, a jedynie doręczane są one pełnomocnikowi. W świetle przytoczonej definicji strony postępowania, nie budzi wątpliwości, że stroną postępowania zakończonego wydaniem decyzji z dnia [...]r.,nr [...] był K. K. To on bowiem był podatnikiem, tj. osobą zobowiązaną z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. Przedmiotem skargi jest natomiast postanowienie w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania odwołania K. K. od powyższej decyzji, które zostało skierowane do J. H. Jak dowodzą akta sprawy i co wynika z samej treści odwołania, skarżący J. H. nie wnosił odwołania od wskazanej wyżej decyzji z dnia [...]r., we własnym imieniu i nie powoływał się na swój interes prawny w sprawie. Z treści odwołania jednoznacznie wynika, że występował on w imieniu strony postępowania – K. K., w charakterze pełnomocnika. Organ podatkowy stanął na stanowisku, że w aktach postępowania brak było pełnomocnictwa upoważniającego J. H. do działania w zastępstwie strony. W tym miejscu należy stwierdzić, że sytuacji wniesienia podania, w tym środka zaskarżenia, przez osobę nieuprawnioną, organ wciąż ma do czynienia z pismem wniesionym jako podanie strony, jednakże przez osobę, która nie została należycie umocowana do dokonania tej czynności. Brak właściwego umocowania nie prowadzi tym niemniej do tego, że wnoszący pismo sam staje się podmiotem (stroną) postępowania podatkowego. Odwołanie strony, wniesione przez pełnomocnika, który nie przedstawił organowi pełnomocnictwa do występowania w imieniu strony, jest natomiast niewątpliwie obarczone brakiem formalnym. Do takich bowiem braków należy zaliczyć właśnie brak pełnomocnictwa, gdy strona działa przez pełnomocnika. W tym miejscu należy zauważyć, że w razie gdy odwołanie (zażalenie) jest dotknięte brakami formalnymi, stanowiącymi przeszkodę do nadania mu dalszego biegu. a w konsekwencji do jego rozpoznania, wówczas organ podatkowy ma obowiązek wezwać wnoszącego odwołanie do uzupełnienia tych braków. Wynika to z art. 235 o.p., w myśl którego w sprawach nie uregulowanych w art. 220 – 234 o.p w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami I instancji. Powyższe odesłanie stanowi, w razie stwierdzenia przez organ braków formalnych odwołania, podstawę do zastosowania art. 169 o.p. i wyznaczenia wnoszącemu podanie terminu do usunięcia tych braków, pod rygorem pozostawienia podania (w tym przypadku odwołania) bez rozpatrzenia (§ 1 i § 4). Odwołanie jest szczególnym rodzajem pisma (podania) w postępowaniu, wobec którego formułowane są, poza wymogami stawianymi każdemu podaniu, także dodatkowe wymogi formalne. W wyroku z dnia 22.02.2001 r. sygn. akt III SA 2900/99 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzał "Trzeba bowiem mieć na uwadze, że odwołanie nie wszczyna nowej sprawy. Z formalnego punktu widzenia stanowi podanie o przeprowadzenie postępowania odwoławczego (podkreślenie Sądu). W postępowaniu odwoławczym art. 169 § 4 Ordynacji stosuje się wyłącznie z uwagi na treść art. 235 tej ustawy". W rozpoznawanej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej we W. jedynie w części poprawnie zastosował powyższy tryb postępowania. Pismem z dnia 5 października 2009 r. wezwał bowiem J. H., występującego w odwołaniu jako pełnomocnik strony postępowania – K. K., do przedłożenia pełnomocnictwa do reprezentowania strony w postępowaniu, powołując się na art. 169 § o.p. i pouczając o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia w razie nieuzupełnienia braku w wyznaczonym 7-dniowym terminie. Wezwanie do przedłożenia pełnomocnictwa organ prawidłowo skierował do pełnomocnika, a nie do strony, obowiązek dołączenia pełnomocnictwa do akt sprawy spoczywa bowiem na pełnomocniku (art. 137 § 3 o.p.). Brak formalny polegający na niedołączeniu do akt sprawy pełnomocnictwa jest tym niemniej brakiem pisma strony, a nie pisma pełnomocnika. To zaś oznacza, że nieuzupełnienie tego braku nie czyniło z J. H. osoby wnoszącej odwołanie, ale skutkowało koniecznością przyjęcia, iż pełnomocnik w sprawie nie występuje, a wobec tego kolejne swoje czynności organ powinien odnosić bezpośrednio do strony postępowania. W tym miejscu wypada się zgodzić z podniesionym w skardze zarzutem bezpodstawnego poniechania przez organ wezwania strony, tj. K. K. do podpisania odwołania. Brak formalny odwołania, wynikający z nieprzedłożenia przez pełnomocnika prawidłowo dokumentu pełnomocnictwa skutkuje bezpośrednio tym, że nie jest spełniony wynikający w art. 168 § 3 o.p. warunek podpisania pisma (odwołania) przez wnoszącego. Jak już wskazano, brak ten można uzupełnić wykazując na podstawie właściwego pełnomocnictwa, przedłożonego do akt sprawy, umocowanie do działania osoby, która się pod odwołaniem podpisała, jednak brak ten może zostać konwalidowany także przez samą stronę postępowania – poprzez jej własny podpis pod odwołaniem. W niniejszej sprawie nie istniały trudności ze zidentyfikowaniem rzeczywistej strony postępowania i osoby odwołującego się od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T.. Ponadto organ posiadał w aktach sprawy pełnomocnictwo udzielone przez podatnika J. H. jeszcze przed wszczęciem postępowania, obejmujące swoim zakresem także przedmiot postępowania zakończonego wskazaną decyzją z dnia [...]r. Nie odnosząc się w tym miejscu do problematyki skuteczności w postępowaniu podatkowym pełnomocnictwa złożonego poza tym postępowaniem, Sąd zauważa, że w rozpoznawanej sprawie, w opisanych okolicznościach, nie powinno budzić wątpliwości organów podatkowych, że podatnik miał intencję wniesienia odwołania, choćby pozostawał w błędzie co do prawidłowego umocowania podpisanego pod odwołaniem pełnomocnika. Niezapewnienie podatnikowi możliwości uzupełnienia braku formalnego tego odwołania poprzez wezwanie do jego osobistego podpisania, stanowiło także, w przekonaniu Sądu, naruszenie wyrażonej w art. 121 o.p. zasady działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zakwestionowanie umocowania pełnomocnika wnoszącego odwołanie skutkuje, jak już zwrócono uwagę, obowiązkiem podejmowania przez organ wszystkich czynności w postępowaniu bezpośrednio wobec strony. Dotyczy to również określenia skutków nieuzupełnienia braków formalnych odwołania, w tym braku pełnomocnictwa. Z tego też względu każde rozstrzygniecie dotyczące załatwienia odwołania, w tym także postanowienie wydane na podstawie art. 169 § 4 o.p., powinno być w takiej sytuacji kierowane do strony, nie zaś do osoby określającej się jako jej pełnomocnik. W postanowieniu wydanym w tym trybie organ może skutecznie oceniać zachowanie wymogów formalnych stawianych odwołaniu oraz skutki ich nieuzupełnienia, zaś stronie służy środek zaskarżenia w postaci zażalenia, umożliwiając jej kwestionowanie przed organem podatkowym takiego rozstrzygnięcia, a w dalszej kolejności skarga do sądu administracyjnego. Ten tryb ma też zapewnić stronie możliwość polemizowania ze stanowiskiem organu m.in. w kwestii obowiązku przedkładania pełnomocnictwa każdorazowo do akt konkretnego postępowania. Ponieważ w niniejszej sprawie postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania zostało skierowane nie do strony, ale do pełnomocnika, którego umocowania organ nie uznał, to faktycznie strona postępowania – K. K. – została pozbawiona możliwości kwestionowania tego rozstrzygnięcia. W wyniku powyższego, w postępowaniu zażaleniowym brał udział jedynie J. H., który we własnym imieniu wniósł zażalenie na postanowienie z dnia [...]r. o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania i który był też adresatem zaskarżonego obecnie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. Strona tym samym w ogóle nie miała w postępowaniu podatkowym możliwości ustosunkowania się do stanowiska organu w kwestii załatwienia jej odwołania, w tym do stanowiska co do wymogów stawianych pełnomocnictwu. W konsekwencji kwestia poprawności merytorycznej stanowiska organów w zakresie skuteczności w postępowaniu odwoławczym pełnomocnictwa udzielonego przez podatnika J. H. w dniu 7 marca 2009 r. , nie może być obecnie przedmiotem oceny ze strony Sądu. Stanowisko to powinien zająć Dyrektor Izby Skarbowej we W. w rozstrzygnięciu kierowanym do strony postępowania, uwzględniając uwagi poczynione w niniejszym wyroku. Konieczne stało się natomiast wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia, wraz z poprzedzającym je postanowieniem z dnia [...] r. , jako skierowanych do osoby nie będącej stroną w sprawie – J. H.. Tego rodzaju naruszenie przepisów postępowania stanowi, jak już wskazano na wstępie, kwalifikowaną wadę, będącą przesłanką stwierdzenia jego nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 5) o.p. w związku z art. 219 o.p. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.s.a. i art. 135 p.s.a. orzekł, jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.s.a., zasądzając od organu na rzecz skarżącego kwotę uiszczonego wpisu od skargi. O wstrzymaniu wykonania postanowienia orzeczono na podstawie art. 152 p.s.a.