I SA/Wr 19/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Asesor WSA Katarzyna Borońska, Asesor WSA Tomasz Świetlikowski (sprawozdawca), Protokolant Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 marca 2008 r. sprawy ze skargi A. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji organu I instancji w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2001 r. oddala skargę. Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął następujący stan faktyczny i prawny sprawy. A. L. (dalej: strona/skarżąca/strona skarżąca), pismem z dnia [...] (uzupełnionym pismem z [...] ), wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Prezydenta W. z dnia [...] (nr ewid. [...]), ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2001 r. W uzasadnieniu wniosku strona stwierdziła, iż nie spoczywa na niej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, gdyż nie jest właścicielem lokalu użytkowego, lecz jego najemcą. Jako podstawę prawną stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej skarżąca wskazała art. 247 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zm. - dalej: O.p.), tj. skierowanie ostatecznej decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej także jako: SKO/Kolegium), decyzją z dnia [...] (nr [...]), odmówiło stwierdzenia nieważności w/w decyzji. Zdaniem Kolegium, celem ustalenia, że sporny wymiar skierowano do osoby niebędącej stroną w sprawie należy pierwotnie wykazać, iż w sprawie wystąpiło rażące naruszenie prawa podatkowego, zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., polegające na błędnym uznaniu lokalu użytkowego za nieruchomość podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W opinii SKO, rozstrzygnięcie zawarte w kwestionowanej decyzji zostało podjęte na podstawie przepisu budzącego wątpliwości interpretacyjne, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 1991 r., Nr 9, poz. 31 ze zm. - dalej: u.p.o.l.), dlatego też brak jest podstaw dla przyjęcia, iż w sprawie miało miejsce rażące naruszenie prawa. W konsekwencji Kolegium orzekło, że w ustalonym stanie faktycznym nie wystąpiła sytuacji skierowania decyzji wymiarowej do osoby niebędącej podatnikiem. W odwołaniu od w/w decyzji strona zarzuciła, iż organ pierwszej instancji nie rozpoznał istoty sprawy. Podniosła, że podstawą jej wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji był art. 247 § 1 pkt 5 O.p., nie zaś powołany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., orzekając jako organ drugiej instancji, decyzją z dnia [...] (nr [...]), utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję wskazując, iż w świetle nieprecyzyjnie sformułowanej i budzącej wątpliwości interpretacyjne treści art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., organ niższej instancji nie dopuścił się rażącego naruszenia prawa, uznając skarżącą za posiadacza zależnego, na którym spoczywa obowiązek w podatku od nieruchomości. Kolegium dowodziło, iż taka kwalifikacja znajdowała oparcie w orzeczeniach sądowych oraz że dopiero uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z dnia 25 czerwca 2001 r. FPK 4/00, zapewne wpłynie na zasadniczą zmianę dotychczasowej linii orzeczniczej. Organ odwoławczy zauważył, że w kwestionowanej decyzji SKO szeroko odniosło się do wskazanej przez stronę podstawy stwierdzenia nieważności decyzji, szczegółowo wyjaśniając podmiotowy aspekt zaskarżonego orzeczenia. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu, strona skarżąca podniosła zarzut nie rozpoznania istoty sprawy. Wskazała, iż podstawę jej wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej stanowił przepis art. 247 § 1 pkt 5 O.p., ponieważ decyzja ta została skierowana do osoby niepodlegającej obowiązkowi podatkowemu w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Dalej strona dowodziła, że będący w sprawie przedmiotem opodatkowania lokal użytkowy nie jest nieruchomością w rozumieniu art. 46 Kodeksu cywilnego, ani też obiektem nie złączonym trwale z gruntem, lecz stanowi część nieruchomości, której właścicielem jest Gmina W. , dlatego też to na gminie spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Skarżąca zarzuciła również naruszenie uregulowań art. 123 § 1 i art. 200 O.p., poprzez pozbawienie jej prawa do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu, oraz naruszenie art. 125 O.p. przez nie załatwienie sprawy w terminach przewidzianych w art. 139 O.p. Niezależnie od powyższego skarżąca uznała, iż postępowanie organów podatkowych naruszyło art. 32 Konstytucji RP, zgodnie z którym wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Jej zdaniem niedopuszczalnym jest orzekanie na niekorzyść jednej strony, w sytuacji, gdy na podstawie tych samych przesłanek i przepisów innym podatnikom za ten sam okres zostaje zwrócony podatek od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, przywołując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (WSA) wyrokiem z dnia 16 grudnia 2004 r. (sygn. akt I SA/Wr 4501/02) uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyroku Sąd rozstrzygnął, że decyzja ta została wydana z rażącym naruszeniem prawa, gdyż na osobach, które nie były posiadaczami nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nie ciążył - w ówcześnie obowiązującym stanie prawnym - obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. WSA uznał, iż w realiach rozpoznawanej sprawy nie budziło wątpliwości, że skarżąca zawierając umowę najmu stała się posiadaczem lokalu użytkowego, który nie był odrębną nieruchomością, a zatem z tego tytułu nie ciążył na niej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Podniósł, że okoliczności, czy w tych warunkach - adresowana do skarżącej - decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe naruszyła prawo w sposób rażący nie były przedmiotem oceny Kolegium. Od niniejszego wyroku, SKO wniosło skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, podnosząc zarzuty błędnej wykładni art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w kontekście art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.) oraz naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. przez jego zastosowanie zamiast zastosowania art. 151 p.p.s.a., co wyczerpuje hipotezę art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 21 października 2005 r. (sygn. akt II FSK 419/05), uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA we Wrocławiu. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, iż analiza orzecznictwa NSA pozwala na przyjęcie, że preferowane jest w nim podejście kasacyjne (formalne), a nie apelacyjne, do stwierdzenia nieważności decyzji z powodu wydania jej z rażącym naruszeniem prawa i polega ono na rozumieniu tego pojęcia jako oczywistej sprzeczności pomiędzy treścią przepisu prawa a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Tym samym w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z powodu rażącego naruszenia prawa należy kierować się przede wszystkim gramatyczną wykładnią tego pojęcia, eliminując przy ocenie wystąpienia takiej kwalifikowanej wady decyzji elementów rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty. Sąd kasacyjny uznał, iż w zaskarżonym wyroku dokonano błędnej wykładni przepisu prawa materialnego, tzn. art. 247 § 1 pkt 3 O.p., a w konsekwencji i przepisu postępowania, tj. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ p.p.s.a., przez uwzględnienie skargi na decyzję SKO odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2001 r. Strona skarżąca, w piśmie z dnia [...] podtrzymała w całości zarzuty zawarte w skardze. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, w wyroku z dnia 24 marca 2006 r. (sygn. akt I SA/Wr 1571/05) stwierdził, iż zaskarżone decyzje SKO z dnia [...] oraz z dnia [...] , naruszają prawo. Sąd uznał, że skoro skarga kasacyjna wniesiona przez Kolegium odnosiła się w istocie do zarzutu błędnej wykładni art. 247 § 1 pkt 3 O.p., przeto tylko w tym zakresie powyższa wykładnia wiąże Sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania. Tymczasem, od samego początku zarzuty skargi opierały się na nieuwzględnieniu art. 247 § 1 pkt 5 O.p., jako podstawy stwierdzenia nieważności decyzji oraz na naruszeniu art. 200 O.p., poprzez nie wyznaczenie stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, jak i określonej w art. 123 § 1 O.p. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Powyższe okoliczności, zdaniem Sądu, przemawiają za tym, iż przy ponownym rozpoznaniu skargi na decyzję Kolegium z dnia [...] nie tylko brak jest przeszkód, lecz wręcz istnieje konieczność odniesienia się do treści rzeczywistych zarzutów przedmiotowej skargi. Sąd uznał, iż wbrew zajętemu przez SKO stanowisku, dla uznania zaistnienia podstawy stwierdzenia nieważności decyzji w postaci skierowania decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie nie jest konieczne uprzednie wykazanie rażącego naruszenia prawa, gdyż te przesłanki są względem siebie autonomiczne i niezależne, podobnie jak pozostałe podstawy stwierdzenia nieważności decyzji wymienione w art. 247 § 1 O.p. Sąd przyjął, że w świetle treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001 r. FPK 4/00, skarżącej nie można przypisać statusu podatnika podatku od nieruchomości, skoro była ona jedynie posiadaczem lokalu niewyodrębnionego prawnie, będącego częścią nieruchomości stanowiącej własność Gminy W. W konsekwencji Sąd stwierdził, iż skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie - chociaż wadliwe nadanie przymiotu strony takiej osobie, będące wynikiem rozbieżności interpretacyjnych, nie jest rażącym naruszeniem prawa - stanowi wystarczającą podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji. Za trafny uznał Sąd także zarzut naruszenia art. 123 § 1 i art. 200 O.p., poprzez pozbawienie skarżącej prawa do czynnego udziału w postępowaniu. W konsekwencji, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzje SKO z dnia [...] oraz z dnia [...]. W skardze kasacyjnej, SKO zaskarżyło wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 marca 2006 r. (sygn. akt I SA/Wr 1571/05) w całości, zarzucając błędną wykładnię art. 247 § 1 pkt 5 O.p. w kontekście art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. oraz naruszenie art. 190 a w konsekwencji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ p.p.s.a. przez jego zastosowanie, zamiast zastosowania art. 151, co wyczerpuje hipotezę art. 174 pkt 1 i 2 tej ustawy. Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 16 października 2007 r. (sygn. akt II FSK 1057/06), uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA we Wrocławiu. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że Sąd pierwszej instancji rozpoznając ponownie sprawę wyszedł poza granice swojej kompetencji. Sąd kasacyjny wywiódł, iż skoro poprzednie orzeczenie tego Sądu zostało zaskarżone z powołaniem się na konkretne jego wady, tzn. naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a., a nie zarzucono, że Sąd ten nie rozważył sprawy w jej granicach nie dostrzegając, iż wniosek strony wskazywał na inną podstawę (art. 247 § 1 pkt 5 O.p.) stwierdzenia nieważności decyzji, to oznacza to, iż pozostałe kwestie występujące w toku postępowania zostały nim prawomocnie przesądzone. Sąd nie stwierdził bowiem wady postępowania polegającej na nieprawidłowym określeniu przedmiotu postępowania. NSA zaakcentował, że Sąd niższej instancji, rozpoznając ponownie sprawę, jest ograniczony nie mniej niż sąd kasacyjny oceniający sprawę tylko w granicach skargi kasacyjnej. W związku z tym Sąd kasacyjny uznał, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznający ponownie sprawę nie był uprawniony do badania, czy zaskarżona decyzja narusza art. 247 § 1 pkt 5 oraz art. 200 O.p., bowiem w wyroku NSA z dnia 21 października 2005 r. brak było wskazania co do takiego rozpoznania sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że w skardze na decyzję SKO strona podnosiła zarzuty tego rodzaju, a Sąd pierwszej instancji w wyroku z dnia 16 grudnia 2004 r. nie dopatrzył się tej wady postępowania, co więcej nie ustosunkował się w ogóle do stanowiska strony w tym przedmiocie. W rezultacie Kolegium zaskarżając w/w wyrok nie nawiązywało do tego aspektu sprawy. Skoro wyrok nie został z tego powodu zaskarżony przez stronę, to NSA będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie oceniał sprawy w jej granicach, tj. również pod kątem wystąpienia przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji określonej w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. Po przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania, skarżąca w piśmie z dnia [...] podtrzymała w całości zarzuty zawarte w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżone decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] oraz z dnia [...] nie naruszają prawa. Sąd zauważa, że zgodnie z art. 190 p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana po uwzględnieniu skargi kasacyjnej, związany jest wykładnią prawa, dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Użyte w tym przepisie pojęcie "wykładni prawa" powinno być rozumiane w sposób ścisły, jako wyjaśnienie treści przepisów w granicach określonych podstawami kasacyjnymi. Oznacza to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny, ponownie rozpoznając sprawę, jest związany wykładnią prawa dokonaną przez NSA w tej sprawie. Sąd ten nie może także wykraczać poza zakres kontroli i orzekania tego Sądu, który był związany granicami skargi kasacyjnej. W związku z tym, że Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu kasacyjnym nie może dokonywać wykładni w zakresie niezaskarżonych części orzeczenia Sądu pierwszej instancji, to tym samym przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny "granice sprawy", o których mowa art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a., podlegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. W niniejszej sprawie zapadły dwa wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, uchylające wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu i przekazujące sprawę do ponownego rozpoznania. W konsekwencji powyższego, powtórnie rozpoznając sprawę, WSA jest związany wykładnią zawartą w obu wyrokach Sądu kasacyjnego. Sąd stwierdza, iż w uzasadnieniu wyroku z dnia 16 października 2007 r. (sygn. akt II FSK 1057/06) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż Sąd I instancji rozpoznając ponownie sprawę jest ograniczony nie mniej niż sąd kasacyjny oceniający sprawę tylko w granicach skargi kasacyjnej. W związku z tym Sąd kasacyjny uznał, że WSA rozpoznający ponownie sprawę nie był uprawniony do badania, czy zaskarżona decyzja narusza art. 247 § 1 pkt 5 oraz art. 200 O.p., bowiem w wyroku NSA z dnia 21 października 2005 r. brak było wskazań, co do takiego rozpoznania sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, iż w skardze na decyzję SKO strona podnosiła zarzuty tego rodzaju, a Sąd pierwszej instancji w wyroku z dnia 16 grudnia 2004 r. nie dopatrzył się tej wady postępowania, co więcej nie ustosunkował się w ogóle do stanowiska strony w tym przedmiocie. W rezultacie Kolegium zaskarżając ten wyrok, nie nawiązywało do tego aspektu sprawy. Skoro wyrok nie został z tego powodu zaskarżony przez stronę, to NSA będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie oceniał sprawy w jej granicach, tj. również pod kątem wystąpienia przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji określonej w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. W uzasadnieniu wyroku z dnia 16 października 2007 r. NSA jednoznacznie przesądził, że Sąd niższej instancji nie jest uprawniony do badania, czy zaskarżona decyzja narusza art. 247 § 1 pkt 5 oraz art. 200 O.p., bowiem poprzednie orzeczenie Sądu zostało zaskarżone z powołaniem się na konkretne jego wady (w tym wypadku naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a.), a nie zarzucono, iż Sąd nie rozważył sprawy w jej granicach nie dostrzegając, że wniosek strony wskazywał na inną podstawę (art. 247 § 1 pkt 5 O.p.) stwierdzenia nieważności decyzji. Oznacza to, iż pozostałe kwestie występujące w toku postępowania zostały w tym orzeczeniu prawomocnie przesądzone. Tym samym przyjąć należy, że Sąd orzekający w niniejszej sprawie powinien odnieść się tylko i wyłącznie do wykładni prawa zaprezentowanej w wyroku NSA z dnia 21 października 2005 r. w przedmiocie przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Mając na względzie pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 21 października 2005 r., orzekając w niniejszej sprawie należy przywołać utrwaloną już linię orzeczniczą, iż rozumienie pojęcia "rażącego naruszenia prawa" polega na rozumieniu tego pojęcia jako oczywistej sprzeczności pomiędzy treścią przepisu prawa a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Ukształtowana w ten sposób linia orzecznicza jest następstwem gramatycznej, językowej wykładni tego pojęcia. Takie znaczenie terminu "rażące naruszenie prawa" powoduje, że stwierdzenie nieważności decyzji z tej przyczyny może nastąpić w wypadku zastosowania normy prawnej, której znaczenie można ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny. Jak wypowiedział się w przywołanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny takie znaczenie pojęcia "rażące naruszenie prawa" powoduje, iż nie może być podstaw do uznania, że nastąpiło rażące naruszenie prawa jeśli dotyczy to normy prawnej odnośnie której istnieją rozbieżności w orzecznictwie sądowym. Taka zaś rozbieżność zaistniała, jeśli chodzi o wykładnię art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. Spór dotyczył kwestii, czy w świetle tej regulacji posiadacz lokalu niewyodrębnionego prawnie, będącego częścią nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, jest podatnikiem podatku od nieruchomości. O istnieniu rozbieżności świadczy treść uzasadnień uchwały pięciu sędziów NSA z dnia 25 czerwca 2001 r. (sygn. akt FPK 4/00) oraz uchwały siedmiu sędziów tegoż Sądu z dnia 2 lipca 2001 r. (sygn. akt FPS 2/01). Idąc za poglądem wyrażonym w wyroku NSA z dnia 5 maja 2004 r. (sygn. akt FSK 2/04, publ. ONSA i WSA z 2004 nr 1 poz. 6), brak jest podstaw do uznania, że jedna z dokonanych w orzecznictwie sądowym wykładni powołanych przepisów ustawy jest na tyle wadliwa, iż jej przyjęcie przez organ podatkowy stanowiłoby o rażącym naruszeniem prawa przez ten organ. Zdaniem Sądu, skoro rozbieżności w interpretacji przywołanego wyżej przepisu prawa zakończyła uchwała NSA z dnia 25 czerwca 2001 r. (sygn. akt FPK 4/00), której treści nie znał Prezydent Miasta W. wydając decyzję ustalającą skarżącej podatek od nieruchomości za 2001 r. w dniu 24 stycznia 2001 r., to nie sposób przyjąć iż decyzja wymiarowa została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Na ocenę bowiem, czy decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa nie może mieć wpływu późniejsza zmiana prawa a tym bardziej zmiana interpretacji tego prawa. Odwołując się ponownie do treści art. 190 p.p.s.a. i mając na uwadze dokonaną przez Sąd kasacyjny wykładnię rażącego naruszenia prawa, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w realiach rozpatrywanej sprawy nie sposób uznać, aby decyzja ustalająca skarżącej wysokość podatku od nieruchomości za 2001 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa skutkującym stwierdzeniem jej nieważności. Reasumując Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja SKO nie naruszają prawa, bowiem stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe zbieżne jest z wykładnią zaprezentowaną w wyroku NSA z dnia 21 października 2005 r. Organy prawidłowo zatem dokonały wykładni art. 247 § 1 pkt 3 O.p., słusznie przyjmując, że odmienna interpretacja przepisu prawa, który budził tak istotne wątpliwości nie może stanowić o rażącym naruszeniu prawa. Z powyższych względów, Sąd na podstawie art. 151 powołanej na wstępie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę jako nieuzasadnioną oddalił.