I SA/Wr 192/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka (sprawozdawca), Protokolant specjalista Edyta Luniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 września 2014 r. w Wydziale I sprawy ze skargi A Spółka z o.o. z siedzibą w Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 15 listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za maj 2011 r. oddala skargę. Sąd rozpoznając sprawę przyjął następujący stan faktyczny : Pismem z dnia 20.09.2012 r. znak [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wezwał A.pl sp. z o. o. z/s w S. (dalej: spółka, strona, płatnik, skarżący) do złożenia deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za 2011 r. (w terminie 7 dni od otrzymania wezwania). W dniu 16.10.2012 r. do Urzędu Skarbowego w S. wpłynęła deklaracja roczna o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2011 r. (PIT-4R). W deklaracji wykazano m. in. w rubrykach od 170 do 178, należne kwoty do wpłaty za poszczególne miesiące roku podatkowego od kwietnia do grudnia 2011 r. po 56 zł w każdym miesiącu. Upomnieniami z dnia 06.11.2012 r. znak 14423, 14426, 14428, 14429, 14431-14434/12 Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wezwał Spółkę do uregulowania należności z tytułu zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od maja do grudnia 2011r. W dniu 04.12.2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wystawił dla Spółki, tytuły wykonawcze (od [...] do [...]) obejmujące zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od maja do grudnia 2011 r. w kwocie 56,00 zł za każdy z ww. miesięcy. W dniu 30.07.2013 r. Spółka dokonała 10 wpłat w kwocie po 56,00 zł na poczet zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych (płatnik) za okres od 03 do 12/2011 r. - jak wskazano na dowodzie wpłaty. Postanowieniem z dnia 01.08.2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zaliczył ww. wpłatę dokonaną na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 05/2011 r. na należność główną kwotę 43,60 zł i na odsetki za zwłokę kwotę 12,40 zł. W postanowieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. poinformował Stronę, że odsetki za zwłokę naliczono od dnia 21.06.2011 r. (termin płatności) do dnia 30.07.2013 r. (dzień zapłaty). Strona wniosła zażalenie na ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.. W zażaleniu Strona wskazywała na naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) dalej "OP", poprzez nieuwzględnienie pisma Strony z dnia 30.07.2013 r. ze wskazaniem na jakie zaległości Strona dokonała wpłat w dniu 30.07.2013 r. Strona również wskazuje, że naruszono art. 55 § 2 ustawy OP, gdyż zdaniem Strony wpłatę nie rozliczono proporcjonalnie, na należność główną i odsetki za zwłokę. Podatnik wskazał, że taki sposób rozliczenia narusza prawa podatnika oraz wpływa na ustalenia istotne dla sprawy. Wobec powyższego Podatnik wniósł o uchylenie wyżej wymienionego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.. Dyrektor Izby Skarbowej we W., mając na uwadze całość zebranego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy uznając, że odpowiada prawu. Wskazał, że obowiązek naliczania odsetek za zwłokę powstaje z mocy prawa i wynika z samego faktu wystąpienia zaległości podatkowej. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. prawidłowo zastosował w zaskarżonym postanowieniu obowiązujące przepisy prawa w kwestii proporcjonalnego zaliczenia przedmiotowej wpłaty na zaległość podatkową oraz na odsetki za zwłokę (zgodnie z art. 55 § 2 OP). W przedmiotowej sprawie Płatnik dokonał wpłaty w kwocie 56,00 zł, która nie pokryła w całości należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę, a w takiej sytuacji organ podatkowy I instancji aby dokonać zaliczenia przedmiotowej wpłaty, obligatoryjnie musi zastosować wyżej wymienione przepisy art. 55 § 2 OP. W skardze Strona zarzuca zaskarżonemu postanowieniu: - naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy przez wadliwe przyjęcie stanu faktycznego, błędne przyjęcie podstawy prawnej, - naruszenie prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, a polegające na naruszeniu art. 145 § 1 w zw. z art. 211, w zw. z art. 219 OP oraz naruszeniu art. 180 i art. 187 § 1 OP poprzez brak wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego, naruszeniu art. 122, 121 § 1 w zw. z art. 120 OP i nierozpoznaniu i nierozstrzygnięciu sprawy co do jej istoty i zakresu zgłoszonego żądania, zarówno przez organ I instancji, jak i organ odwoławczy; oraz na wadliwości formalnej i błędnej procedurze wydawania zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu skargi Strona podnosi, że postanowienie z dnia 15.11.2013 r. zostało wydane z licznymi błędami merytorycznymi oraz wadami formalnymi. Zdaniem Strony organ II instancji naruszył art. 145 § 1 w zw. z art. 211, w zw. z art. 219 OP ponieważ zaskarżone postanowienie zostało doręczone Spółce A.pl a nie jej przedstawicielowi czy Zarządowi Spółki (czyli A. W.). Głównym zagadnieniem w sprawie i zarzutem Strony jest fakt istnienia podstawy prawnej do wydania zaskarżonego postanowienia w kontekście utrzymania w mocy postanowienia organu pierwszej instancji przy nierozpoznaniu istoty sprawy. Zdaniem Skarżącego rozliczenie wpłaty nastąpiło w sposób, powodujący zaliczenie w całości na kwotę należnych odsetek w dniu dokonania wpłaty i tym samym spłatę odsetek w całości, pomniejszając tym samym należność. Taki sposób rozliczenia, według Strony, narusza art. 55 § 2 OP, gdyż zdaniem Strony wpłatę nie rozliczono proporcjonalnie, na należność główną i odsetki za zwłokę. Podatnik wskazał, że taki sposób rozliczenia narusza prawa podatnika oraz wpływa na ustalenia istotne dla sprawy i wydane rozstrzygnięcie. Strona zarzuca naruszenie art. 180 OP poprzez niedopuszczenie dowodu w postępowaniu, a mianowicie nie wzięcie pod uwagę złożonych w zażaleniu zarzutów naruszenia art. 55 § 2. Natomiast pozostawienie zarzutów bez należytego rozpoznania zasługuje zdaniem Skarżącego na zarzut naruszenia w przedmiotowym postępowaniu art. 187 § 1 ww. ustawy, poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Strona zarzuca również organom naruszenie art. 121 ww. ustawy, gdyż nie udzielając należnych wyjaśnień nie prowadziły postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Strona podnosi również zarzut naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 219 OP przez przyjęcie, że organ drugiej instancji wskazał wszystkie fakty, dowody oraz wyjaśnienie podstawy prawnej postanowienia z przytoczeniem przepisów prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadniczy spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zaliczenia przez organ podatkowy wpłaty Strony z dnia 30.07.2013 r. w kwocie 56,00 zł niezgodnie z Jej wskazaniem. Strona uważa również, że dokonana wpłata nie została zaksięgowana proporcjonalnie, zgodnie z art. 55 § 2 OP. Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (j. t.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 38 ust. 1 ww. ustawy). Zgodnie z art. 51 § 1, § 2 i § 3 OP, zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. W myśl art. 51 § 2 cyt. ustawy, za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku. Zgodnie z § 2 cytowanego artykułu, przepisy § 1 i § 2 stosuje się również do należności z tytułu podatków, zaliczek na podatki oraz rat podatków niewpłaconych w terminie płatności przez płatnika lub inkasenta. Od zaległości podatkowych, zgodnie z art. 53 § 1 i § 3 cyt. ustawy, naliczane są odsetki za zwłokę, które nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub pkt 2 i art. 76a § 1 cyt. ustawy. Sposób ich naliczania wynika z art. 53 § 4 OP, zgodnie z którym odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był zobowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Jak stanowi art. 55 § 1 ww. ustawy odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego. Zgodnie z § 2 cytowanego artykułu, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Natomiast zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2005 r., Nr 165, poz. 1373 ze zm.) odsetki za zwłokę są naliczane do dnia, zapłaty podatku, włącznie z tym dniem. Zgodnie z art. 62 § 1 cyt. ustawy, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Zgodnie z § 4 cyt. artykułu, do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2. W myśl § 5 art. 62 cytowanej ustawy, przepisy § 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio do wpłat dokonywanych przez płatników, inkasentów, następców prawnych oraz osoby trzecie. Obowiązek naliczania odsetek za zwłokę powstaje z mocy prawa i wynika z samego faktu wystąpienia zaległości podatkowej. Jednocześnie art. 55 ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, że odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego, jeśli natomiast wpłata nie pokrywa kwoty zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, rozlicza się ją proporcjonalnie, czyli zalicza na poczet zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości do kwoty odsetek. Oznacza to, że z chwilą wpłaty na poczet zaległego podatku, organ podatkowy ma obowiązek zarachowania jej proporcjonalnie na należność główną i odsetki za zwłokę. W przedmiotowej sprawie Podatnik był zobowiązany jako płatnik, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację roczną - PIT-4R - w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych (płatnik) za 2011 r. oraz wpłacić na rachunek organu podatkowego kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki. Wskazać należy, że Strona nie uregulowała przedmiotowego zobowiązania m. in. za maj 2011 r. w terminie płatności. Jak stanowi art. 51 § 1 OP niezapłacone w terminie zobowiązanie podatkowe (również zaliczka na podatek) staje się zaległością podatkową. Płatnik w dniu 30.07.2013 r. dokonał 10 wpłat na poczet zobowiązań od III do XII.2011 r, - jak wskazano na dowodzie wpłaty - a więc po terminie płatności. Z akt przedstawionych w przedmiotowej sprawie wynika, iż Strona skorzystała z uprawnienia dotyczącego wskazania, na poczet których zaległości podatkowych należy dokonać zaliczenia wpłaty, gdyż w dniu 30.07.2013 r. do organu podatkowego wpłynął wniosek Strony, w którym prosi o zaliczeniu wpłaty m. in. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych (płatnik) - za 05/2011 r. w wysokości 56,00 zł. Płatnik ma prawo do wiążącego wskazania, na poczet której zaległości dokonać zaliczenia. Dopiero brak wskazania płatnika powoduje, że organ podatkowy działa z urzędu, zgodnie z regułami określonymi w art. 62 § 1 OP. W ocenie Sądu organ podatkowy zastosował się do wskazania Strony i dokonał zaliczenia zgodnie ze wskazaniem zawartym w piśmie Podatnika z dnia 30.07.2013 r. Mianowicie organ zaliczył wpłatę z dnia 30.07.2013 r. w kwocie 56,00 zł zgodnie z dyspozycją Płatnika, na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 05/2011 r. Jak wskazano w postanowieniu odsetki za zwłokę naliczono od dnia 21.06.2011 r. do dnia 30.07.2013 r., tj. od następnego dnia po terminie płatności zobowiązania podatkowego (zaliczki) za maj 2011 r. do dnia zapłaty. A zatem, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut Strony dotyczący zaliczenia wpłaty przez organ niezgodnie z Jej wskazaniem. Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art. 180 § 1 i art. 187 § 1 OP, gdyż organ odwoławczy jak wynika z treści postanowienia przeanalizował zarzuty zawarte w zażaleniu oraz wyczerpująco rozpatrzył cały materiał dowodowy w sprawie. Skarżący nie wskazał jakich dowodów nie dopuszczono w postępowaniu, zatem Sąd nie może odnieść się do ww. zarzutu. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 121 OP poprzez nie prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, gdyż organ nie udzielił należnych wyjaśnień Sąd zauważa, że Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu w swoim rozstrzygnięciu wyczerpująco wyjaśnił zasadę proporcjonalnego zaliczenia wpłaty na zaległość podatkowa i odsetki za zwłokę. Powyższy zarzut uznaje zatem Sąd za niezasadny. Nie można się również zgodzić z zarzutem naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy OP. W zaskarżonym postanowieniu wskazano wszystkie fakty i dowody mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, odniesiono się do zarzutów Strony (uznano je za niezasadne) oraz przytoczono wszystkie przepisy prawa. Odnośnie zarzutu dotyczącego naruszenie art. 145 § 1 w zw. z art. 211, w zw. z art. 219 OP, poprzez fakt. iż zaskarżane postanowienie zostało doręczone Spółce a nie jej przedstawicielowi – Prezesowi Zarządu Spółki (A.W.), zauważa należy, że w myśl art. 151 OP, osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio. Przepis powyższy (zdanie pierwsze) ustanawia podstawową zasadę doręczania pism osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej. Powyższe oznacza, iż zasada ta jest stosowana wprost i poprzez jej stosowanie następuje doręczenie właściwe, czyli dokonane do rąk osoby fizycznej upoważnionej do odbioru pism, których adresatem jest osoba prawna. Doręczenia można dokonać w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności. W przedmiotowej sprawie A.pl sp. z o. o. jako osoba prawna działa poprzez ustanowiony do jej reprezentowanie zarząd, w skład którego wchodzi A W.. Jednakże nie można powiedzieć, że A W. jest ustanowionym przedstawicielem lub pełnomocnikiem A.pl sp. z o. o., jest on osobą fizyczną uprawnioną do działania w imieniu A.pl sp. z o. o., czyli, tak jak w przedmiotowej sprawie, do złożenia zażalenia czy skargi oraz odbioru korespondencji. Postanowienie I instancji jak i postanowienie II instancji zostały w związku z powyższym przesłane na adres Spółki A.pl sp. z o. o. (w myśl art. 151 OP) i odebrane przez osobę reprezentującą Spółkę, tj. A W.. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.