I SA/Wr 199/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka, Asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 4 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w Legnicy na uchwałę Rady Gminy Ruja w przedmiocie § 5 uchwały w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości i zwolnień z tego podatku I. stwierdza nieważność § 5 zaskarżonej uchwały we fragmencie " po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa Dolnośląskiego", II. w pozostałym zakresie skargę oddala. Rada Gminy Ruja w dniu 30 listopada 2016 r. podjęła uchwałę nr XV/101/2016 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości zwolnień od tego podatku. W art. § 5 tego aktu prawa miejscowego wskazano, że wchodzi on w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa Dolnośląskiego, z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2017 r.. Publikacja zaskarżonej uchwały miała miejsce w Dzienniku Urzędowym Województwa Dolnośląskiego w dniu 39 grudnia 2016 r. pod pozycją 5732. Prokurator Rejonowy w Legnicy wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na ww uchwałę, wnosząc o stwierdzenie nieważności tejże uchwały w części dotyczącej sformułowania w §5 o treści: "z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2017 r.", zarzucając jej naruszenie art. 4 ust. 1 ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 296 ze zm.)– dalej jako u.o.a. W uzasadnieniu skargi Prokurator podniósł, że nie jest możliwe wskazanie dwóch dat wejścia w życie aktu prawnego jako całości. Stosownie bowiem do art. 4 ust. 1 u.o.a. akty normatywne zawierające przepisy powszechnie obowiązujące, ogłaszane w dziennikach urzędowych wchodzą w życie po upływie czternastu dni od dnia ich ogłoszenia, chyba, że dany akt normatywny ogłosi termin dłuższy. Skarżący podniósł zatem sprzeczność brzmienia § 3 Uchwały z art. 4 ust. 1 u.o.a. Mając to na uwadze Prokurator wniósł o stwierdzenie nieważności Uchwały w części dotyczącej Q 5, obejmującej sformułowanie "z moca obowiązującą od 1 stycznia 2017 r. W odpowiedzi na skargę organ wniósł oddalenie skargi, wskazując, że nie stwierdzono, aby podatnicy zgłaszali wątpliwości, co do daty wejścia w życie uchwały. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) – dalej jako: p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Stosownie do treści art. 3 § 2 pkt 5 p.p.s.a., kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej. Zgodnie z art. 147 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na uchwałę lub akt, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6, stwierdza nieważność tej uchwały lub aktu w całości lub w części albo stwierdza, że zostały wydane z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza stwierdzenie ich nieważności. Sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy jednak nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Skarga zasługuje na częściowe uwzględnienie. W pierwszej kolejności trzeba podnieść, że zaskarżona uchwała stanowi akt prawa miejscowego - ma bowiem charakter normatywny, generalny i abstrakcyjny. Brak jest zatem przeszkód, aby w razie stwierdzenia naruszenia prawa w stopniu istotnym – stosownie do treści art. 147 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 91 ust. 4 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym Sąd mógł stwierdzić nieważność uchwały, w całości lub w części. Stosownie do wskazanego art. 147 § 1 p.p.s.a. nieważna jest uchwała organu gminy sprzeczna z prawem. (chyba, że przepis szczególny wyłącza możliwość stwierdzenia nieważności). W ustawie z dn. 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2022, poz. 559 ze zm.) – dalej jako u.s.g., przewidziano dwa rodzaje naruszeń prawa, które mogą być wywołane przez ustanowienie aktów uchwalanych przez organy gminy. Mogą to być naruszenia istotne lub nieistotne (art. 91 ust. 4 u.s.g.). Brak jest jednak ustawowego zdefiniowania obu naruszeń, co stwarza konieczność sięgnięcia do stanowiska wypracowanego w tym zakresie w doktrynie i w orzecznictwie. Za "istotne" naruszenie prawa uznaje się uchybienie prowadzące do skutków, które nie mogą być tolerowane w demokratycznym państwie prawnym. Do istotnych wad uchwały, skutkujących stwierdzeniem jej nieważności, zalicza się naruszenie przepisów wyznaczających kompetencję organów samorządu do podejmowania uchwał, naruszenie podstawy prawnej podjętej uchwały, naruszenie przepisów prawa ustrojowego oraz prawa materialnego poprzez wadliwą ich interpretację oraz przepisów regulujących procedury podejmowania uchwał. W rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy istotne naruszenie prawa. Zaskarżony przepis zawiera bowiem dwie normy prawne, wzajemnie się wykluczające. Pierwsza z nich określa wejście uchwały w życie po upływie 14 dni od ogłoszenia a druga wskazuje konkretną datę. Ogłoszenie uchwały nastąpiło jak już wyżej wskazano – 9 grudnia 2016 r. w Dzienniku Urzędowym Województwa Dolnośląskiego pod poz. 5732 a zatem wejście w życie uchwały nastąpiło w dniu 23 grudnia 2016 r. Druga norma z § 5 Uchwały wskazuje na uzyskanie przez nią mocy obowiązującej od dnia 1 stycznia 2017 r. Są to dwie różne daty a zatem przepis ten zawiera wewnętrzną sprzeczność. W orzecznictwie słusznie wskazuje się bowiem, że wejście w życie i uzyskanie mocy obowiązującej przez akt prawny są zdarzeniami tożsamymi, polegającymi na rozpoczęciu od ich spełnienia się, prawnego kwalifikowania stosunków społecznych przez przepisy, które "weszły w życie" lub "uzyskały moc". Wejście w życie przepisu oznacza, że uzyskuje on moc prawną i w konsekwencji ma zastosowanie do określonych zdarzeń i stosunków. Akt prawny (przepis) nie może, bowiem wejść w życie bez uzyskania przez niego mocy obowiązującej a uzyskanie mocy obowiązującej oznacza jego wejście w życie. (por. wyrok NSA z 27 listopada 2019 r. sygn. akt II FSK 1271/19 CBOSA; uchwała Sądu Najwyższego z 24 maja 1996 r., I PZP 12/96, OSNP/1197/1/8, orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z 24 października 1995 r., K 14/95 - Orzecznictwo TK 1995 nr 2, poz. 12). Poglądy te należy podzielić i uznać za zasadne w odniesieniu do § 3 zaskarżonego aktu. Przyjęta w Uchwale regulacja nie jest do pogodzenia z zasadami demokratycznego państwa prawa. Jak stanowi, bowiem art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Z art. 7 Konstytucji RP wynika, że organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Norma art. 88 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP stanowi natomiast, że warunkiem wejścia w życie ustaw, rozporządzeń oraz aktów prawa miejscowego jest ich ogłoszenie a zasady i tryb ogłaszania aktów normatywnych określa ustawa. Zgodnie z art. 4 ust. 1 u.o.a. akty prawne zawierające przepisy powszechnie obowiązujące, ogłaszane są w dziennikach urzędowych i wchodzą w życie po upływie 14 dni od ich ogłoszenia, chyba, że dany akt normatywny określi termin dłuższy. Ponadto, w art. 5 u.o.a. postanowiono, że przepisy art. 4 nie wyłączają możliwości nadania aktowi normatywnemu wstecznej mocy obowiązującej, jeżeli zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie. Nie zachodzi jednak w tym przypadku sytuacja unormowana w art. 5 u.o.a. gdyż, jak dowodzi brzmienie § 5 Uchwały zamiarem prawodawcy gminnego nie było nadanie temu aktowi wstecznej mocy obowiązującej. Sąd podziela zatem argumentację Skarżącego przedstawioną w złożonym środku zaskarżenia, że treść § 5 Uchwały zawiera wewnętrzną sprzeczność przez co godzi w zasadę demokratycznego państwa prawnego i istotnie narusza art. 4 ust. 1 u.o.a. Data wejścia w życia aktu prawa miejscowego nie może, bowiem budzić wątpliwości czy też wprowadzać w błąd. Jednocześnie uznać należy, że niewątpliwą intencją uchwałodawcy było, aby uchwała weszła w życie z dniem 1 stycznia 2017 r. W innym wypadku zamieszczanie § 5 byłoby w ogóle zbędne, skoro z mocy prawa uchwała weszłaby w życie 14 dni od daty publikacji. Takie rozumienie spornego przepisu przez organy gminy niewątpliwie wynika też z odpowiedzi na skargę. Intencja taka nie budzi wątpliwości także ze względu na materię regulowaną uchwałą, to jest podatki. Za utrwalony pogląd Konstytucyjny należy uznać stanowisko, iż zmiany w regulacjach podatkowych nie mogą następować w trakcie okresu podatkowego. pogląd taki wielokrotnie wyrażał Trybunał Konstytucyjny wskazując, że "daleko idąca, swoboda ustawodawcy w kształtowaniu materialnych treści prawa podatkowego jest jednak w swoisty sposób "równoważona" istnieniem po stronie ustawodawcy obowiązku szanowania proceduralnych aspektów zasady demokratycznego państwa prawnego, a w szczególności szanowania zasad "przyzwoitej legislacji". Zasady te - stanowiące przejaw ogólnej zasady zaufania obywatela do państwa - wyrażają się m.in. obowiązkiem ustawodawcy do ustanawiania "odpowiedniej" vacatio legis (orzeczenia z: 24 maja 1994 r., K.1/94, OTK w 1994 r., cz. I, s. 78-79 i z 18 października 1994 r., K. 2/94, OTK 1994, cz. II., s. 49-51.) oraz do należytego formułowania przepisów przejściowych. "W demokratycznym państwie prawnym stanowienie i stosowanie prawa nie mogą być pułapką dla obywatela, a obywatel powinien mieć możliwość układania swoich spraw w zaufaniu, iż nie naraża się na niekorzystne skutki prawne swoich decyzji i działań niemożliwe do przewidzenia w chwili podejmowania tych decyzji i działań (orzeczenie z 3 grudnia 1996 r., K. 25/95, OTK ZU Nr 6/1996, s. 301). Gdy chodzi o legislację podatkową, to w dotychczasowym orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego wskazywano już, iż nie jest, w zasadzie, dopuszczalne dokonywanie zmian obciążeń podatkowych w ciągu roku (orzeczenie z 29 marca 1994 r., K. 13/93, OTK w 1994 r., cz. I, s. 49-50.) zmiany takie, gdy chodzi o obecne ukształtowanie podatku dochodowego od osób fizycznych, powinny wchodzić w życie przynajmniej na miesiąc przed końcem poprzedniego roku podatkowego (orzeczenie z 28 grudnia 1995 r., K. 28/95, OTK ZU Nr 3/1995, s. 204-205). Nie są to wprawdzie wymagania o bezwzględnie wiążącym charakterze, ale odstąpienie od nich dopuszczalne jest tylko, gdy przemawiają za tym uzasadnione argumenty prawne." (Wyrok TK z 25.11.1997 r., K 26/97, OTK 1997, nr 5-6, poz. 64.) W niniejszej sprawie okresem rozliczeniowym dla podatku od nieruchomości jest rok kalendarzowy. Uzasadnione jest więc twierdzenie, że wszelkie zmiany w wysokości podatku powinny następować z dniem pierwszego kolejnego roku. Nie może bowiem budzić wątpliwości, że jest to regulacja o charakterze podatkowym do której w pełni mają zastosowanie przytoczone powyżej poglądy Trybunału. Ustalenie vacatio legis dłuższego niż 14 dni od daty publikacji z całą pewnością lepiej realizuje te zasady i zapewnia większą pewność prawa. Z żadnych natomiast okoliczności nie wynika, aby uchwała była w jakimkolwiek stopniu realizowana przed 1 stycznia 2017 r. Natomiast uwzględnienie skargi zgodnie z jej wnioskiem naruszałoby powyższe zasady powodując, iż uchwała weszłaby w życie w trakcie okresu podatkowego. Nie usunęłoby też podstawowej sprzeczności wynikającej z rzeczywistej daty realizacji uchwały. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a. Sąd stwierdził nieważność Uchwały w części dotyczącej § 5 Uchwały, w zakresie określenia: " po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa Dolnośląskiego." Wyeliminowanie wskazanego określenia usunie istotne naruszenie prawa z treści § 5 Uchwały. Pozostały zakres § 5 zaskarżonej Uchwały odpowiada ustawowemu określeniu wejścia aktu prawnego w życie i jest zgodny z art. 4 ust. 1 u.o.a. Sąd, za zgodą stron, rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1090 ze zm.) w składzie trzyosobowym.