I SA/Wr 1991/98

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Czesława J. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 27 lipca 1998 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za rok 1995 - uchyla decyzję zaskarżoną oraz decyzję Urzędu Skarbowego w N. z dnia 14 kwietnia 1998 r. (...); (...). C. J. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 27 lipca 1998 r. (...), utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w N. z dnia 14 kwietnia 1998 r. (...), którą ustalono należny podatek od towarów i usług za rok 1995 w kwocie 3.923 złotych oraz podwyższono ustalony podatek o 100 procent. W sprawie ustalono, że Czesław J. prowadził od r. 1994 działalność gospodarczą w postaci obsługi podmiotów gospodarczych w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy, bezpieczeństwa przeciwpożarowego oraz obsługi kadrowej i spraw ZUS. Rozpoczynając działalność złożył oświadczenie w trybie art. 14 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ o wyborze zwolnienia od podatku VAT. Nadany podatnikowi przez Wojewódzki Urząd Statystyczny w O. numer REGON klasyfikował wykonywaną działalność do doradztwa /symbol EKD 74.14/, które nie były objęte zwolnieniem od podatku VAT w myśl art. 10 ust. 2 powołanej ustawy. Podatnik nie zarejestrował w Urzędzie Skarbowym prowadzonej działalności dla potrzeb podatku VAT, jak również nie prowadził ewidencji o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Należało zatem określić wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży usług i ustalić podatek należny przy zastosowaniu stawki 22 procent, z podwyższeniem jego kwoty o 100 procent, przy czym przy ustalaniu zobowiązania dodatkowego uwzględniono przepis art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i o zmianie ustawy karnej skarbowej /Dz.U. nr 137 poz. 640/, stosując przepisy obowiązujące w r. 1995 jako korzystniejsze dla podatnika. Organy podatkowe wskazały ponadto, iż kwalifikację wykonywanych przez Czesława J. usług do doradztwa potwierdził w wydanej opinii Wojewódzki Urząd Statystyczny w K. W skardze na decyzję ostateczną Czesław J. domagał się jej uchylenia wraz z decyzją Urzędu Skarbowego jako niezgodnych z prawem. Zarzucał, że Urząd Skarbowy powołał w swojej decyzji jedynie przepis art. 14 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie powołując przepisów art. 2, art. 18-19, co stanowi o wadliwości decyzji. Izba Skarbowa wadliwości tej nie dostrzegła. Ponadto skarżący zarzucał, że Urząd Skarbowy sprzecznie z art. 10 ustawy nie określił w decyzji wartości netto sprzedaży oraz wartości netto zakupu. Niezależnie od tego skarżący stwierdzał, że decyzja konstytutywna ustalająca dodatkowe zobowiązanie podatkowe może być wydana po określeniu podstawy opodatkowania w drodze decyzji deklaratoryjnej. Skarżący zaś złożył odwołanie od decyzji określającej zobowiązanie. Ponadto przepis art. 27 ust. 5 ustawy nie daje podstaw do zawarcia w jednej decyzji - orzeczenia deklaratoryjnego i konstytutywnego. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie z podtrzymaniem stanowiska zajętego w sprawie. Wskazano, iż podstawę decyzji wydanych w sprawie stanowi przepis art. 27 ust. 5 pkt 1 obowiązujący w roku 1995, nie zaś art. 27 ust. 5 obowiązujący obecnie. Naczelny Sąd Administracyjny po rozpatrzeniu stanu faktycznego i prawnego sprawy zważył: Wydane w sprawie niniejszej decyzje istotnie naruszają prawo, jakkolwiek z przyczyn innych, niż to wywiódł w skardze skarżący. W istocie bowiem nie stanowi o istotnej wadliwości decyzji ani fakt zaniechania powołania przepisów art. 2, art. 18-19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, ani też brak określenia wartości sprzedaży i zakupu netto. Wreszcie za bezprzedmiotowy trzeba uznać zarzut skargi w przedmiocie połączenia w decyzji orzeczeń o charakterze deklaratoryjnym i konstytutywnym, skoro decyzje wydane w tej sprawie znajdują materialnoprawną podstawę w przepisie art. 27 ust. 5 pkt 1 powołanej ustawy, obowiązującym w r. 1995. Przepis ten zaś nakazuje organowi ustalenie kwoty podatku z zastosowaniem jej podwyższenia o 100 procent. Nie następuje więc w trybie powołanego przepisu wydanie decyzji łączącej orzeczenia o charakterze konstytutywnym i deklaratoryjnym. Zarzuty skargi nie mogły zatem wpłynąć na wzruszenie decyzji wydanych w niniejszej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny jednak, nie będąc związany granicami skargi, a to po myśli przepisu art. 51 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/, rozpatrzył sprawę z pominięciem wywodów skargi i stwierdził naruszenie prawa, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji. W szczególności, z naruszeniem zasady obliczania i płatności podatku od towarów i usług w okresach miesięcznych /art. 10 ust. 1 i art. 26 ustawy o VAT/, organ I instancji ustalił należny podatek łącznie za wszystkie miesiące roku 1995. Organ odwoławczy zaś zaakceptował decyzję Urzędu Skarbowego, mimo jej oczywistej sprzeczności z prawem. Ponadto z treści art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT wynika, iż stwierdzone naruszenie przez podatnika obowiązków ewidencyjnych z art. 27 ust. 4 tylko wtedy skutkuje podwyższeniem ustalonej kwoty podatku o 100 procent, gdy wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży określona została w drodze szacowania. Tymczasem z akt sprawy niniejszej wynika, niespornie, iż określenie podstawy opodatkowania nastąpiło przez proste zsumowanie wartości usług sprzedanych przez skarżącego a wynikającej z wystawionych przez niego rachunków. Stąd też podwyższenie o 100 procent ustalonej kwoty podatku nie znajduje podstawy prawnej. Również i tego naruszenia prawa przez organ I instancji nie dostrzegła Izba Skarbowa, skutkiem czego również i decyzja odwoławcza dotknięta jest wadliwością. W tym stanie rzeczy należało uchylić wydane w niniejszej sprawie decyzje, a to po myśli przepisów art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Orzeczenie o kosztach postępowania wydano na podstawie art. 55 ustawy o NSA.