I SA/Wr 2077/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie: WSA Grzegorz Gocki (spr.) Asesor sądowy Marzena Łozowska Protokolant: st. sekr. sąd. Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 marca 2004 r. przy udziale sprawy ze skargi T. P. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc IX 1999 r. oddala skargę Decyzją Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] Nr [...], po rozpoznaniu wniosku Pana T. P. - A z dnia 25.05.2000 r. odmówiono stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za wrzesień 1999 r. w kwocie 5.912,00 zł, albowiem rozliczenie podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1999 r. zostało już uprzednio rozstrzygnięte decyzją Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. z dnia 31.12.1999 r. Nr [...], utrzymaną następnie w mocy decyzją Izby Skarbowej w O. z dnia 21.04.2000 r. Nr [...]. Ponieważ decyzja dotycząca rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1999 r. stała się ostateczna, ustalone w ramach niej rozliczenie należności podatkowych nie może być zmienione w drodze autokorekty złożonej przez podatnika po jej wydaniu. Powyższe rozstrzygnięcie organu I instancji zaskarżył pełnomocnik strony, podnosząc zarzut wydania przedmiotowej decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości organu, albowiem Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. "nie był właściwy do wznowienia postępowania ani też do wydania decyzji w kwestii uzyskania przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług z faktury VAT wystawionej przez zakład pracy chronionej". Zdaniem odwołującego w niniejszej sprawie zostały spełnione wszystkie ustawowe przesłanki z art. 19 ust 1 i 3 ustawy z dnia ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) do skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez zakład pracy chronionej. Równocześnie pełnomocnik skarżącego zwrócił także uwagę niekonstytucyjność zapisu § 54 ust 6 pkt 1 i ust 5 w związku z ust 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.12.1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.), który to przepis dyskryminował kontrahentów zakładów pracy chronionej. Ponadto w ramach pisma z dnia 16.05.2001 r. określonego przez pełnomocnika strony jako "zastrzeżenia do zebranego materiału dowodowego" dodatkowo podniesiono zarzut ograniczenia prawa procesowego strony, z uwagi na nie doręczenie jej pisma Urzędu Skarbowego zawierającego jego merytoryczne stanowisko w sprawie zarzutów zawartych w wniesionym odwołania od jego decyzji. Decyzją Izby Skarbowej w O. z dnia [...] Nr [...] utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając w całości stanowisko organ I instancji odnośnie braku podstaw w obecnym stanie sprawy do stwierdzenia istnienia nadpłaty podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1999 r., ze względu na pozostawanie w obrocie prawnym ostatecznej decyzji organów podatkowych wydanej w przedmiocie rozliczenia podatku VAT za tenże miesiąc. Organ odwoławczy nie podzielił zarzuty skarżącego, iż wydanie decyzji organu I instancji nastąpiło z naruszeniem przepisów o właściwości organów podatkowych, albowiem wbrew wywodom pełnomocnika strony, przedmiotem zawisłego z jego wniosku postępowania podatkowego, było wyłącznie rozpoznanie zgłoszonego żądania stwierdzenia nadpłaty podatku. W tym też zakresie organem właściwym do rozpoznania tak zakreślonego przez stronę przedmiotu postępowania podatkowego był Pierwszy Urząd Skarbowy w O. Zaskarżona decyzja w ogóle nie dotyczy kwestii wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną wydaną uprzednio w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1999 r., dlatego też bezzasadny jest zarzut strony o naruszeniu w niniejszej sprawie przepisów o właściwości organów podatkowych. Niepodzielono także zarzutu pełnomocnika strony odnośnie naruszenia przez organy podatkowe zasady zapewnienia stronom prawa do czynnego udziału w postępowaniu, wynikającej z art. 123 Ordynacji podatkowej, albowiem stronie umożliwiono przed wydaniem decyzji zapoznanie się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, oraz wypowiedzenie się co do poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych. Z tego też względu, niezrozumiały jest zarzut pełnomocnika strony, iż ukrywano przed nim stanowisko organu I instancji sporządzone zgodnie z art. 227 Ordynacji podatkowej, w ramach którego ustosunkowano się do zarzutów podniesionych w odwołaniu. W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, przekazanej w związku z reorganizacją sądownictwa administracyjnego, właściwemu do jej rozpoznania po 1.01.2004 r. Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu, pełnomocnik skarżącego podtrzymał zgłoszony już uprzednio w odwołaniu zarzut naruszenia prawa, z uwagi na wydanie przedmiotowej decyzji przez Pierwszy Urząd Skarbowy w O. który nie był organem właściwy do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Izby Skarbowej w O. Skarżący podniósł, że w związku ze stwierdzeniem przez Pierwszy Urząd Skarbowy w O., iż załączona do wniosku deklaracja korygująca VAT-7 za miesiąc wrzesień 1999 r. dotyczy sprawy zakończonej decyzją ostateczną organu odwoławczego, należało zgodnie z art. 170 Ordynacji podatkowej przekazać sprawę organowi właściwemu do rozpoznania wniosku. Dodatkowo na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, pełnomocnik skarżącego w przedłożonym do akt sprawy piśmie z dnia 23.03.2004 r. podniósł zarzut, iż zaskarżona decyzja wydana została przez pracownika który podlegał wyłączeniu stosownie do art. 130 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, albowiem ta sama osoba rozstrzygała w postępowaniu odwoławczym odwołania dotyczące obu decyzji zapadłych w niniejszej sprawie (z dnia 21.04.2000 r oraz z dnia [...]) W odpowiedzi na skargę, Izba Skarbowa podtrzymując argumentację faktyczną i prawną zawartą w zaskarżonej decyzji wniosła o nieuwzględnienie skargi. Nadto w związku z doręczonym na rozprawie pismem skarżącego z dnia 23.03.2004 r dodatkowo pełnomocnik organu oświadczył, iż wniosek dotyczący wyłączenia pracownika Izby Skarbowej jest bezprzedmiotowy. W tym stanie faktycznym Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew zarzutom skarżącego organ podatkowy dokonał prawidłowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz wykładni przepisów prawa, które legły u podstaw jej wydania. Sąd nie podzielił zarzutu skarżącego dotyczącego naruszenia przez organy podatkowe przepisów o właściwości rzeczowej, gdyż jak słusznie podniosła Izba Skarbowa, przedmiotem wydanego rozstrzygnięcia organu I instancji była wyłącznie kwestia odmowy stwierdzenia istnienia nadpłaty podatku. Organy podatkowe w ogóle nie rozstrzygały kwestii ewentualnego wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną określającą stronie za miesiąc wrzesień 1999 r kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 2 zł. (decyzja Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. z dnia 31.12.1999 r. Nr [...], utrzymana następnie w mocy decyzją Izby Skarbowej w O. z dnia 21.04.2000 r. Nr [...]), gdyż w tym zakresie nie został złożony przez podatnika formalny wniosek o wznowienie zakończonego w tym przedmiocie postępowania podatkowego W ramach wniosku z dnia 25.05.2000 r. uzupełnionego następnie pismem z dnia 1.07.2000 r. podatnik działając poprzez pełnomocnika A. L. składając korektę deklaracji na podatek VAT za m-c wrzesień 1999, równocześnie zwrócił się wyłącznie z żądaniem stwierdzenia nadpłaty podatku VAT za miesiąc wrzesień 1999 r. na dzień 25.10.1999 r w kwocie 5.912 zł. Wniosek ten, sporządzony przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, wyraźnie konkretyzował zakres zgłoszonego żądania co do stwierdzenia istnienia nadpłaty podatku. Wprawdzie w ramach przedmiotowego wniosku, zasygnalizowana została także kwestia możliwości rozważenia przez organ podatkowy ewentualnego wznowienia postępowania dotyczącego określenia stronie za miesiąc wrzesień 1999 r kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, jednakże formalnie strona nie złożyła takowego wniosku, do czego była uprawniona zgodnie z art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do oceny zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej wydanej w przedmiocie odmowy stwierdzenia istnienia nadpłaty podatku w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1999 r., Sąd podzielił w całości stanowisko organu podatkowego, iż brak było w obecnym stanie faktycznym sprawy podstaw do uwzględnienia żądania strony. Zgodnie z art. 79 Ordynacji podatkowej jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć żądanie stwierdzenia nadpłaty podatku. Uprawnienie do żądania stwierdzenia nadpłaty podatku przysługuje również, podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli: - w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 74 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne bądź w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali kwotę nadpłaty w wysokości mniejszej od należnej, - w deklaracjach innych niż wymienione w art. 74 § 2 pkt 3 wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali kwotę podatku przypadającego do zwrotu w wysokości mniejszej od należnej, - nie będąc obowiązanymi do składania zeznań (deklaracji), dokonali wpłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Powołany powyżej przepis art. 79 Ordynacji ma zastosowanie tylko w sytuacji, gdy wysokość zobowiązania podatkowego została wyliczona wyłącznie w drodze samoobliczenia podatku przez podatnika. Jeżeli zaś doszło do weryfikacji tego samoobliczenia przez organ podatkowy, to zobowiązanie podatkowe wynika z decyzji tego organu (art. 10 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 21 Ordynacji podatkowej), a nie z deklaracji podatkowej sporządzonej przez podatnika. Tak więc, dopóki istnieje w obrocie prawnym decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości, niż wykazana w deklaracji podatkowej, to nie jest możliwe wydanie na żądanie podatnika decyzji stwierdzającej nadpłatę na podstawie art. 79 Ordynacji podatkowej. Należy także zwrócić uwagę, że na podstawie art. 81 § 4 Ordynacji podatkowej podatnik ma prawo po zakończeniu postępowania kontrolnego, do złożenia korekty deklaracji za dany miesiąc objęty kontrolą jedynie wówczas, gdy organ podatkowy nie stwierdził naruszenia prawa lub nie została wydana decyzja określająca zaległość podatkową. Ponieważ w ramach przeprowadzonej u podatnika kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania i prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących budżet państwa stwierdzono naruszenie prawa, w związku z którym wydano decyzję w przedmiocie określenia za miesiąc wrzesień 1999r kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc, nie jest dopuszczalne złożenie przez podatnika korekty deklaracji podatkowej za tenże miesiąc. Odnosząc się do kwestii prawidłowości określenia skarżącemu w ramach decyzji ostatecznej Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. z dnia 31.12.1999 r. Nr [...], utrzymanej w mocy decyzją Izby Skarbowej w O. z dnia 21.04.2000 r. Nr [...], kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 1999 r. do przeniesienia na następny miesiąc, decyzja ta nie jest przedmiotem niniejszego postępowania i w tym też zakresie Sąd nie może dokonywać jej oceny pod kątem zgodności z prawem. Jeżeli zatem, zdaniem podatnika, powyższa decyzja określająca kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 1999r. do przeniesienia na następny miesiąc wydana została z obrazą prawa lub też zaistniały przesłanki do wzruszenia postępowania zakończonego wydaniem ostatecznej decyzji, winien on skorzystać ze środków prawnych przewidzianych w tym zakresie w przepisach Ordynacji podatkowej. Nie jest bowiem dopuszczalne, czego de facto domaga się skarżący, dokonywanie przez organy podatkowe oceny prawidłowości ostatecznej decyzji określającej mu wysokość należności podatkowej, w ramach postępowania prowadzonego w zakresie stwierdzenia nadpłaty podatku. Sąd nie podzielił także zarzutu skarżącego odnośnie wydania zaskarżonej decyzji przez pracownika który podlegał wyłączeniu stosownie do art. 130 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powyższym przepisem wyłączeniu podlega pracownik izby skarbowej który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. W niniejszej sprawie nie zachodziła powyższa podstawa wyłączenia, albowiem osoba wydająca objętą skargą decyzję z dnia [...] nie brała udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] o odmowie stwierdzenia nadpłaty podatku. Podniesiona przez skarżącego okoliczność uprzedniego rozpoznawania przez tego samego pracownika Izby Skarbowej odwołania od decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. z dnia 31.12.1999 r. Nr [...], utrzymanej w mocy decyzją Izby Skarbowej w O. z dnia 21.04.2000 r. Nr [...], w przedmiocie określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 1999 r. do przeniesienia na następny miesiąc, także nie może stanowić podstawy do jego wyłączenia w niniejszej sprawie. Mając na względzie przedstawioną powyżej argumentację faktyczną oraz prawną, skarga nie zasługiwała na uwzględnienie i podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270).