I SA/Wr 2109/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: S. NSA Halina Betta Sędziowie: Asesor WSA Marta Semiczek S.WSA Katarzyna Radom - sprawozdawca Protokolant: Agnieszka Mazurek Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi R.G. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] o Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania spółce cywilnej A oraz orzeczenia o odpowiedzialności wspólnika R. G. za zobowiązania spółki A z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i grudzień 1998 r.: odrzuca skargę. Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy w L. powołując się na przepis art. 115 ustawy ordynacja podatkowa określił spółce cywilnej A kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i grudzień 1998 r., jednocześnie orzekając o odpowiedzialności za ww. zobowiązania byłego wspólnika R. G. Czynności kontrolne ujawniły nieprawidłowści po stronie podatku naliczonego jak i należnego. W maju 1998 r. spółka dokonała odliczenia podatku w oparciu o fakturę nie potwierdzoną kopią u zbywcy, który nie odprowadził podatku należnego z tytułu ww. sprzedaży. Ustalono również, iż wbrew zapisom ustawy o podatku od towarów i usług spółka dokonała odliczenia w oparciu o fakturę wystawioną dla innego odbiorcy. Po stronie podatku należnego organ zakwestionował zastosowanie przez spółkę 7% stawki do usługi polegającej na budowie parkingu dla firmy B Sp. z o.o. oraz usługi świadczone dla C SA Oddział C za prace rekultywacyjne hałdowisk skały płonnej. W ocenie organu budowa parkingu winna być opodatkowana stawką podstawową, zaś w zakresie świadczonych usług rekultywacyjnych, które Spółka uznała za podlegające zwolnieniu znajdowały się także usługi polegające na naprawie ogrodzenia, które zdaniem organu także podlegały opodatkowaniu wg stawki podstawowej. Analiza materiałów źródłowych: faktur, umowy oraz protokołu odbioru robót, pozwoliła na wyodrębnienie część zafakturowanej w dniu [...] usługi polegającej na naprawie ogrodzenia, od tak ustalonej podstawy organ podatkowy "metodą w 100" wyliczył należny podatek wg stawki 22%. Mając na względzie fakt, iż Spółka została rozwiązana z dniem [...]. organ działając w trybie art. 115 Ordynacji podatkowej określił Spółce kwotę zobowiązania oraz orzekł o odpowiedzialności jej byłego wspólnika. W złożonym odwołaniu R.G. działając przez pełnomocnika zakwestionował ustalenia dotyczące podatku należnego, zarzucając naruszenie art. 7 ust. 1 oraz art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu podnosił, iż budowa parkingu była realizowana łącznie z budową ulicy na terenach gminnych co oznacza, iż usługi winny być objęte obniżoną - 7 % stawką. Odnosząc się do usług rekultywacji Strona wskazała, iż są to prace związane z uprawami rolnymi, do skargi załączyła kserokopie pisma organu statystycznego, z którego zdaniem Strony wynikało, że zabiegi zabezpieczające nasadzenia, do których należy także naprawa ogrodzenia są zaliczane do usług związanych z uprawami rolnymi. Krytycznie odniósł się Skarżący do pisma organu statystycznego uzyskanego przez organy podatkowe w toku postępowania zarzucając tendencyjny sposób zapytania, nie oddający faktycznego charakteru i zakresu robót związanych z rekultywacją. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] uchyliła orzeczenie organu I instancji w części określającej stawkę 22% dla usług budowy parkingu, podtrzymując pozostałe ustalenia, dodatkowo wskazał organ na pisma organów statystycznych potwierdzających iż grodzenie terenu w związku z zabezpieczeniem prac rekultywacyjnych mieści się pod symbolem 45.34.10 - 00.00 PKWiU (45.34.10 KWiU) roboty związane ze stawianiem płotów i ogrodzeń i podlega opodatkowaniu wg stawki podstawowej. W złożonej skardze Strona wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej błędne ustalenia dotyczące opodatkowania usług rekultywacji terenu. W uzasadnieniu wskazała, iż naprawa ogrodzenia jest częścią usługi rekultywacji i winna być opodatkowana stawka 7 %, co potwierdzają pisma organów statystycznych znajdujące się w aktach sprawy. W dniu [...] do sądu wpłynęło pismo procesowe Syndyka Masy Upadłości, który powołując się na przepis art. 60 i 61 prawa upadłościowego oświadczył, iż przystępuje do sprawy. Do pisma załączono postanowienie z dnia [...] o ogłoszeniu upadłości Skarżącego. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie powołując się na dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) w art. 97 § 1 stanowi, że "Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi". Podstawą orzekania w niniejszej sprawie będą zatem regulacje ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 58 § 1 pkt 6 ww. ustawy Sąd odrzuca skargę jeżeli z przyczyn innych niż wymienione w pkt 1 - 5 wniesienie skargi jest niedopuszczalne. Z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy istotne jest wskazanie, iż proces może zainicjować jedynie podmiot posiadający legitymacje procesową czyli uprawnienie do skutecznego wniesienia skargi. Zgodnie z przepisami rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24.10.1934 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. Nr 93, poz. 834 ze zm.) legitymację procesową, w procesie dotyczącym mienia wchodzącego w skład masy upadłości, ma wyłącznie ustanowiony wcześniej syndyk. Chodzi tu o wypadek tzw. podstawienia procesowego o charakterze bezwzględnym. Istotą tego podstawienia jest to, że w procesie zamiast podmiotu będącego stroną w znaczeniu materialnoprawnym występuje jako strona w znaczeniu procesowym inny (najczęściej wskazany w ustawie) podmiot. Tym samym dochodzi do eliminacji możliwości występowania w procesie strony w znaczeniu materialnoprawnym, przy czym eliminacja taka ma charakter trwały (bezwzględny) i pozbawia stronę w znaczeniu materialnoprawnym w ogóle możliwości inicjowania określonej kategorii postępowań (procesów). Taką sytuację przewidziano właśnie w treści art. 60 prawa upadłościowego, w zakresie postępowań dotyczących mienia wchodzącego w skład masy upadłości, zgodnie z treścią ww. przepisu postępowanie dotyczące mienia wchodzącego w skład masy upadłości może być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. W rozpatrywanej sprawie skarga została wniesiona w dniu [...] przez R. G., który w dacie jej składania nie posiadał legitymacji procesowej uprawniającej go do wniesienia skargi, bowiem jak wynika z postanowienia Sądu Rejonowego w L. z dnia [...] sygn. [...] została wobec niego ogłoszona upadłość. Skargę taką skutecznie mógł zainicjować jedynie wyznaczony przez sąd syndyk masy upadłości. W związku z powyższym złożona przez upadłego skarga jako niedopuszczalna winna zostać odrzucona. Z akt sprawy wynika, iż w dniu [...] ustanowiony przez Sąd Rejonowy syndyk masy upadłości powołując się na przepisy art. 60 i 61 prawa upadłościowego złożył oświadczenie o przystąpieniu do sprawy, załączając podpisana przez siebie skargę. Odnosząc się do powyższej czynności wskazać należy iż treść art. 60 prawa upadłościowego pozwala syndykowi na wstąpienie do toczącego się już postępowania lub jego wszczęcie. W rozpatrywanej sprawie skarga upadłego nie mogła skutecznie wszcząć postępowania, a zatem syndyk nie mógł przystąpić do prowadzonego postępowania. Taka sytuacja byłaby możliwa jedynie wówczas gdy sprawa zostanie wszczęta przez uprawnioną do tego stronę, wobec której w toku prowadzonego postępowania zostanie ogłoszona upadłość, wówczas to po myśli zacytowanego przepisu do sprawy może przystąpić syndyk. W rozpatrywanym przypadku, w świetle przytoczonych regulacji, oświadczenie syndyka nie mogło wywołać skutków wynikających z art. 60 ustawy prawo upadłościowe i spowodować wstąpienia syndyka do prowadzonego postępowania. Na marginesie już tylko wskazać należy, iż objęta skargą decyzja została doręczona R. G., który w tym czasie - jak wskazano wyżej - nie posiadał legitymacji procesowej także w postępowaniu administracyjnym, stanowi to zatem przesłankę do wznowienia postępowania podatkowego. Z tych względów, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 oraz § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.