I SA/Wr 2236/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędziowie: WSA Grzegorz Gocki Asesor sąd. Marzena Łozowska Protokolant: St. sekr. sąd. Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2004 r. sprawy ze skargi E. i J. L. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. I. Uchyla zaskarżoną decyzję. II. Wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji. III. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w O. na rzecz skarżących kwotę 96,00 zł (dziewięćdziesiąt sześć złotych) tytułem kosztów poniesionych przed Sądem. Przedmiotem skargi jest decyzja Izby skarbowej w O. z dnia [...] o nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. i określającą należny podatek, zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę. W złożonym zeznaniu podatkowym za 1999 r. podatnicy wykazali nadpłatę w wysokości 1.170,83 zł. Odliczyli podatnicy od dochodu składki na ubezpieczenie zdrowotne, wydatki na dokształcanie i doskonalenie zawodowe podatnika, odpłatne kształcenie w szkole wyższej syna oraz wydatki mieszkaniowe. W dniu 29 sierpnia 2000 r. złożona została korekta zeznania rocznego za 1999 r. wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym w związku z poniesieniem wydatków na nadbudowę budynku letniskowego. Organ podatkowy pierwszej instancji po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego stwierdził, że wydatki poniesione na nadbudowę domu letniskowego /co wynika z pozwolenia budowlanego wydanego przez Starostwo Powiatowe w O. z dnia 13.10.1999 r./ nie spełniają ustawowych wymogów skutkujących zastosowaniem odliczenia. Dom położony jest na terenach osiedlowych zielonych, zaś w planie zagospodarowania przestrzennego teren ten jest przeznaczony na usługi turystyki i wypoczynku. Ulga z tytułu wydatków ponoszonych na własne potrzeby mieszkaniowe nie przewiduje wydatków na nadbudowę domu letniskowego. Pod pojęciem potrzeby mieszkaniowe podatnika ustawodawca miał na myśli zaspokojenie niezbędnych potrzeb w sensie obiektywnym przeciętnego podatnika, nie zaś stworzenie sobie luksusu z posiadania domu letniskowego. Jednocześnie z ustaleń wynika, że zamieszkanie w przedmiotowym domu jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym a ponadto inwestycja finansowana jest ze środków przekazanych przez rodzinę z zastrzeżeniem, że będzie służyć darczyńcom do wypoczynku w okresie letnim. Zamiar nadbudowy domu letniskowego nie prowadził do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatników. Zakwestionowano również odliczenia związane z remontem lokalu mieszkalnego z uwagi na brak tytułu prawnego do tego lokalu, bowiem nie może być takim tytułem umowa użyczenia z 3 marca 1985 r. zawarta pomiędzy najemcą a podatnikami bez zgody dysponenta lokalu tj. Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej A. Kwestionowano również odliczenia na odpłatne dokształcanie syna w szkole wyższej, bowiem ten ostatni osiągnął w roku podatkowym 1999 dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W odwołaniu wniesionym od decyzji organu pierwszej instancji podatnicy, kwestionują ustalenia w zakresie wydatków poniesionych na nadbudowę domu. Wskazują, że ich celem od początku budowy było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, zaś dom ma charakter mieszkalny-całoroczny a nie letniskowy /sezonowy/. Kwestionują również podatnicy brak możliwości odliczenia wydatków poniesionych na remont lokalu mieszkalnego, w którym zamieszkują od wielu lat /podatniczka od urodzenia/. Stan techniczny mieszkania powoduje, że dokonywanie remontów jest niezbędne. Po dokonanej analizie zebranego w sprawie materiału dowodowego, Izba Skarbowa nie znalazła podstaw do zmiany bądź uchylenia decyzji organu pierwszej instancji. W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, podatnicy podnoszą argumenty tożsame ze wskazanymi o odwołaniu od decyzji, wnosząc o jej uchylenie. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosi o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył: Skarga zasługuje w części na uwzględnienie. Zgodnie z brzmieniem art. 27 a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy zmniejsza się, jeżeli w roku podatkowym podatnik "pkt 1) poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na: lit. e) nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne". Wskazany przepis wprowadza trzy przesłanki dopuszczalności zmniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Pierwsza z nich, ma charakter obiektywny, polegający na poniesieniu wydatków na nadbudowę lub rozbudowę budynku. Poniesienie tych wydatków przez skarżących, jak też legalność dokonanej przez nich rozbudowy nie są w zasadzie w sprawie kwestionowane. Kolejna przesłanka dotyczy celu nadbudowania lub rozbudowania budynku. Musi być to dokonane "na cele mieszkalne". I ta okoliczność, że rozbudowany dom przeznaczony zostanie na cele mieszkalne właściwie nie jest przez organy kwestionowana. Bez wątpienia, lokalem mieszkalnym również jest dom letniskowy lub rekreacyjny. Trzecia z przesłanek ogranicza możliwość zmniejszenia podatku o wydatki poniesione na nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne tylko do tych sytuacji, gdy wydatki te podatnik poniósł "na własne potrzeby mieszkaniowe". W ocenie organów skarbowych, z którą Sąd nie może się zgodzić, zapis zawarty w umowie darowizny kwoty przeznaczonej na rozbudowę dotyczący w przyszłości wykorzystywania nadbudowanych pomieszczeń na cele rekreacyjne darczyńców, powoduje brak spełnienia wskazanej wyżej przesłanki a mianowicie poniesienia wydatku na własne cele mieszkaniowe. Bez znaczenia, zdaniem Sądu w sprawie jest kwestia finansowania w części dokonanej inwestycji ze środków pochodzących z darowizny. Podobnie błędnym jest stwierdzenie, że dokonany w umowie darowizny zapis dotyczący ewentualnego korzystania w okresie letnim z pomieszczeń znajdujących się w budynku jako zdarzenie przyszłe i niepewne jest podstawą do stwierdzenia, że cel rozbudowy mijał się z zawartą w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. e dyspozycją poniesienia wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe. Nie można z góry przyjmować, że skarżący zamieszkując w innym lokalu mieszkalnym, zresztą bez tytułu prawnego w jednej miejscowości, inwestując w rozbudowę domu mieszkalnego położonego w innej miejscowości, nie czyni tego w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych Rozbudowa budynku mieszkalnego położonego na terenach rekreacyjnych, jeżeli jest dokonywana przez podatnika w celu zaspokojenia jego potrzeb mieszkaniowych w tym także przyszłych, uzasadnia zmniejszenie podatku dochodowego o poniesione z tego tytułu koszty, w granicach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2002 r. o sygn. akt FPK 3/02 stanowi cyt.: "O zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. Również wyrok SN z dnia 12 lipca 2000 r. o sygn. akt III RN 207/99, z którego tezą Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie się zgadza w brzmieniu cyt. "Rozbudowa na podstawie pozwolenia budynku letniskowego położonego na terenie oznaczonym w planie zagospodarowania przestrzennego jako rekreacyjny może uzasadniać zmniejszenie podatku o poniesione z tego tytułu wydatki, jeżeli zostały one poniesione w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika (art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednolity tekst: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) uzasadnia przyjęcie, że decyzja organów skarbowych w tej części jest wadliwa. Prawidłowo natomiast przyjęły organy skarbowe, że pozostałe odliczenia od podatku poniesionych wydatków a mianowicie na remont i modernizację lokalu mieszkalnego nie spełniają kryteriów przewidzianych w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. g. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący nie posiadali tytułu prawnego do zajmowanego lokalu mieszkalnego, bowiem z pewnością nie mogła nim być umowa użyczenia zawarta pomiędzy najemcami lokalu a skarżącymi. W umowie najmu lokalu zawartej pomiędzy Rejonowym Przedsiębiorstwem Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej a najemcami - rodzicami skarżących znalazł się zapis, który uprawniał najemcę lokalu do oddania jego części w podnajem lub do bezpłatnego używania wyłącznie za zgodą właściwego do spraw lokalowych organu Urzędu Miejskiego. Użyczający lokal na podstawie zawartej umowy czynili to z naruszeniem prawa, co musiało skutkować brakiem uprawnienia po stronie skarżących do dokonania odliczenia od podatku poczynionych wydatków, których zresztą nikt nie kwestionuje. Mając na względzie powyższe należało orzec jak w sentencji.