I SA/Wr 2270/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj po rozpoznaniu w dniu 12 stycznia 2015 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w B. na pismo Wójta Gminy K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. postanawia odrzucić skargę. Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skargę na oznaczone w komparycji pismo Wójta Gminy K. informujące o bezskuteczności złożonych przez Spółkę w dniu 11 czerwca 2014 r. korekt deklaracji za lata 2008-2011 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej odrzucenie z uwagi na jej niedopuszczalność ewentualnie o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu jako niedopuszczalna. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję administracyjną z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tej decyzji. Z przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") wynika, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi. Przed przystąpieniem do oceny zasadności każdej skargi Sąd ma obowiązek zbadać, czy przedstawiona mu sprawa należy do drogi sądowej, a więc czy mieści się w granicach objętych kontrolą sądową. Sąd administracyjny sprawuje bowiem sądową kontrolę działalności administracji publicznej tylko w granicach prawem określonych. W tej sytuacji, rozpoznając niniejszą sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności obowiązany był zbadać przedmiot skargi - w tym przypadku pismo Wójta Gminy K. z dnia [...] r. skierowane do skarżącej w reakcji na złożone przez nią korekty deklaracji w podatku od nieruchomości. Zakres kontroli sądowej sprecyzowany został w art. 3 § 2 p.p.s.a. Zgodnie z jego treścią, kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach ze skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność organów w przypadkach określonych w pkt 1-4. Sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę oraz rozstrzygają spory o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego i między samorządowymi kolegiami odwoławczymi, o ile odrębna ustawa nie stanowi inaczej, jak też spory kompetencyjne między organami tych jednostek a organami administracji rządowej (art. 3 § 3, art. 4 p.p.s.a.). Należy zauważyć, że zgodnie z przytoczonymi przepisami, kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na inne, niż decyzje administracyjne i postanowienia, akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień bądź obowiązków wynikających z przepisów prawa (art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.). Z powyższego wynika, że akty lub czynności podlegające kontroli sądu administracyjnego muszą spełniać następujące warunki: nie mogą mieć charakteru decyzji lub postanowienia wydanego w postępowaniu jurysdykcyjnym, egzekucyjnym lub zabezpieczającym, winny mieć charakter publicznoprawny, być skierowane do indywidualnego podmiotu oraz dotyczyć jego uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Ostatni warunek oznacza, że musi istnieć ścisły związek między przepisem prawa, który określa uprawnienie lub obowiązek a aktem lub czynnością, która dotyczy takiego uprawnienia lub obowiązku (tak m.in. w postanowieniu NSA z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt II GSK 265/07). Powyższe wskazuje, że czynność z zakresu administracji publicznej może podlegać zaskarżeniu do sądu administracyjnego jedynie, gdy z jej treści wynika przyznanie stronie uprawnień lub nałożenie na nią określonych obowiązków a czynności te wynikają z władczego działania organu. Co więcej, taka czynność, aby mogła być objęta właściwością sądu administracyjnego, musi być nazwana przez obowiązujące prawo, podobnie jak nazwane są pozostałe formy działania administracji publicznej objęte właściwością sądów administracyjnych (por. M. Bogusz w glosie GSP-Prz.Orz. 2009/3/11 do wyroku NSA z dnia 20 listopada 2008 r., I OSK 611/08. Teza 3 ). Przedmiotem skargi na gruncie niniejszej sprawy stanowi skierowane do strony pismo Wójta Gminy K., informujące ją o bezskuteczności złożonych korekt deklaracji w podatku od nieruchomości. W ocenie Sądu skierowane do Spółki pismo, wprawdzie jest czynnością organu, nie może jednak zostać uznane za " akt lub inną czynność" w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., bowiem, jako wydane bez podstawy prawnej, nie mogło zostać zakwalifikowane do działań z zakresu administracji publicznej. Przez akty lub czynności organu administracji publicznej, o jakich mowa w art. 3 § 1 pkt 4 p.p.s.a., rozumieć należy głównie działania materialno-techniczne, wywołujące określone skutki prawne. Działania te mogą mieć również charakter władczy, z tym, że nie są to rozstrzygnięcia władcze, gdyż wówczas mamy do czynienia z decyzją administracyjną (uchwała NSA z dnia 8 września 2003 r., OPS 2/03, ONSA 2004, nr 1, poz. 5). Przez "czynność" w rozumieniu przywołanego przepisu p.p.s.a. należy rozumieć czynność materialno-techniczną z zakresu administracji publicznej, podjętą przez organ administracji publicznej dotyczącą stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Zaskarżonemu pismu nie można jednak nadać przymiotu czynności materialno-technicznej, ponieważ ma ono jedynie charakter informujący stronę o stanowisku, organu, co do charakteru złożonych przez Spółkę korekt deklaracji i nie może wywołać żadnych skutków prawnych. Należy zatem przyjąć, że określona czynność lub akt organu, dotyczące uprawnień wynikających z obowiązków prawa, podlegają zaskarżeniu do sądu administracyjnego na mocy art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. tylko wówczas, gdy nie zostały podjęte w ramach postępowania zmierzającego do wydania jednego z aktów wymienionych 3 § 2 pkt 1-3 p.p.s.a. Możliwość zaskarżenia aktu kończącego postępowanie - a w tym wypadku może to być wyłącznie decyzja lub postanowienie - art. 207 i 216 Ordynacji podatkowej - niejako "konsumuje" ewentualność zaskarżenia działań do niego prowadzących. Stanowisko takie znajduje oparcie w doktrynie ( zob. np. L. Żukowski, Glosa do postanowienia NSA z dnia 12 marca 1998 r., II SA 1247/97, OSP 1999/2/25 ). Nie może być inaczej w niniejszej sprawie, bowiem tylko decyzja lub postanowienie organu podatkowego dają stronie skarżącej możliwość ich zaskarżenia, o ile w ogóle organ podatkowy odniesie się do złożonych przez nią korekt deklaracji. W konsekwencji uznać należy, że zaskarżone pismo nie może być przedmiotem skargi wniesionej do sądu administracyjnego, a to oznacza, że złożone przez Spółkę korekty deklaracji, pozostają w mocy, zaś rzeczą organu podatkowego pozostanie odniesienie się do nich zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, zaskarżona "czynność" organu nie podlegała kontroli sądowej, zaś droga sądowa w niniejszej sprawie była niedopuszczalna. W tym stanie rzeczy Sąd po myśli art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 p.p.s.a. skargę odrzucił, o czym orzekł jak w sentencji postanowienia.