I SA/Wr 2346/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie: sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant: asystent sędziego Marek Sosnowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2014 r. w Wydziale I sprawy ze skargi R.J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległego podatku dochodowego z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i instrumentów finansowych w 2007 r. oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] w sprawie zaliczenia wpłaty R.J. z dnia [...] na poczet zaległego podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2007 r., w tym kwotę [...] zł. na należność główną i kwotę [...] zł. na poczet odsetek za zwłokę. W dniu [...] strona złożyła korektę zeznania PIT-38 za 2007 r., wykazując w korekcie podatek do zapłaty w kwocie [...] zł., którego termin płatności upłynął z dniem 30 kwietnia 2008 r. Korekta była wynikiem postępowania kontrolnego zakończonego wynikiem kontroli z dnia 10 lipca 2013 r. Organ, upomnieniem z dnia [...] wezwał stronę do zapłaty zaległego zobowiązania w podatku dochodowym z tytułu zbycia papierów wartościowych w 2007 r. we wskazanej kwocie wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami upomnienia. W dniu [...] strona dokonała wpłaty kwoty głównej wskazując na upomnienie jako tytuł polecenia przelewu. Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] zaliczył dokonaną wpłatę na poczet zaległego podatku dochodowego w kwocie [...] zł. oraz na odsetki za zwłokę – kwotę [...] zł. naliczone od dnia 1 maja 2008 r. do dnia 27 lipca 2013 r., wskazując, że pozostaje kwota zaległego zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł. W wyniku zażalenia strony organ II instancji utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie wskazał na przepis art. 30b ust. 6, art. 45 ust. 1 i 1a pkt 1, art. 39 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) stwierdzając, że zeznanie PIT-38 za 2007 r. z wykazaną stratą zostało sporządzone przez stronę na podstawie informacji PIT-8C otrzymanej z Domu Maklerskiego [...] , przy czym w dniu 12.07.2012 r. Dom Maklerski przesłał stronie korektę tej informacji, w której wykazano nie stratę lecz dochód. Strona nie złożyła korekty PIT-38 za 2007 r., uczyniła to dopiero po wszczęciu postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności złożonego zeznania PIT-38 za 2007 r., wykazując podatek do zapłaty. Wskazał organ na odpowiedzialność podatnika za prawidłowość deklarowania i wykonania swojego zobowiązania, od czego nie uwalnia brak winy podatnika. Omówił konsekwencje nie wypełnienia przez podatnika obowiązku zapłaty podatku w określonym terminie. Przywołał przepisy art. 55 § 1, art. 54 § 1 Ordynacji podatkowej, przepisy rozporz. Min. Fin. z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.) stwierdzając, że w sprawie nie zaszła żadna z przesłanek z art. 54 § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdzając, że strona wniosła o umorzenie odsetek za zwłokę w podatku dochodowym z tytułu zbycia papierów wartościowych w 2007 r., stwierdził organ, że żaden przepis prawa podatkowego nie wstrzymuje obowiązku zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę z dniem złożenia wniosku o umorzenie odsetek. Podniósł organ, że dokonana wpłata została zaliczona na podstawie art. 55 § 2 w zw. z art. 62 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej na poczet zaległości, w tym odsetki zaliczono od dnia 1 maja 2008 r. do dnia zapłaty podatku – 27 lipca 2013 r. W skardze od powyższego postanowienia skarżący wniósł o jego uchylenie, jak również postanowienia organu I instancji jako rażąco naruszających ogólne zasady postępowania podatkowego oraz przedwczesne wydanie postanowienia, przed ostatecznym rozpatrzeniem wniosku o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych, a także przyjęcie do okresu naliczania odsetek okresu prowadzonych postępowań i czynności, na czas których trwania strona nie miała wpływu. Podniósł skarżący, że dane wykazane w zeznaniach dotyczyły przychodów i kosztów uzyskania w wyniku sprzedaży akcji, które strona nabyła w ramach przekształceń spółki A. Transakcje podatkowe były skomplikowane. Podniósł skarżący, że w styczniu 2012 r. organ podatkowy przeprowadził czynności sprawdzające i w protokole z dnia 12.01.2012 r. nie wykazał nieprawidłowości w rozliczeniu i złożonym zeznaniu PIT-38 za 2007 r. Dopiero w wyniku postępowania kontrolnego, na podstawie jego ustaleń i wyjaśnień, strona sporządziła korektę zeznania za 2007 r. Zdaniem skarżącego korekta została przez niego złożona z opóźnieniem, ale nie ponosi za to winy. Wraz z korektą złożył wniosek o umorzenie zaległości w postaci odsetek. Podniósł skarżący, że gdyby postępowanie prowadzone przez urząd kontroli skarbowej zakończone zostało decyzją, to odsetki za pewien okres nie byłyby naliczone, stwierdzając, że nie miał wpływu na czasokres załatwiania i wyjaśniania sprawy. Powołując się na ogólne zasady postępowania stwierdził skarżący, że organ winien kwestię rozliczenia odsetek od dokonanej wpłaty rozstrzygnąć po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie ulgi w postaci umorzenia odsetek. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i argumentację z jego uzasadnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga na uwzględnienie nie zasługuje. Z bezspornie ustalonego stanu faktycznego wynika, że skarżący w dniu 28 czerwca 2013 r. złożył do właściwego urzędu skarbowego korektę zeznania PIT-38 za 2007 r., w której wykazał podatek do zapłaty w wysokości [...] zł., którego termin płatności upłynął z dniem 30 kwietnia 2008 r. Korekta ta była wynikiem ustaleń prowadzonego postępowania kontrolnego, zakończonego wynikiem kontroli z dnia [...] Nr [...]. Na skutek upomnienia z dnia 15 lipca 2013 r. wzywającego skarżącego do zapłaty zaległego zobowiązania w podatku dochodowym w kwocie [...] zł. wraz z odsetkami w kwocie i kosztami upomnienia, skarżący w dniu 27 lipca 2013 r. dokonał wpłaty kwoty [...] zł., którą to wpłatę organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] zaliczył na poczet zaległego zobowiązania: na należność główną - kwotę [...] zł. i na odsetki za zwłokę naliczone od dnia 1 maja 2008 r. w wysokości [...] zł. Zdaniem skarżącego wydanie przedmiotowego postanowienia było przedwczesne, winno nastąpić po ostatecznym rozpatrzeniu złożonego przez skarżącego wniosku o udzielenie ulgi w postaci umorzenia odsetek od zaległości podatkowych, a także przyjęcie do okresu naliczania odsetek okresu prowadzonych postępowań i czynności, na czas których trwania strona nie miała wpływu. Jak słusznie wskazał organ odwoławczy na przepis art. 30b ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym także w 2007 r., "Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy", to podatnika obciąża obowiązek prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego. Z ustaleń niniejszej sprawy wynika, że złożone przez skarżącego zeznanie PIT-38 wykazujące stratę za 2007 r., zostało sporządzone na podstawie informacji PIT-8C otrzymanej z Domu Maklerskiego [...], która w dniu 12.07.2012 r. została przez Dom Maklerski zmieniona i jej korekta przesłana stronie. W korekcie informacji wykazano nie stratę lecz dochód. Skarżący korektę PIT-38 za 2007 r. złożył dopiero po wszczęciu postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności złożonego zeznania PIT-38 za 2007 r.. Podstawę materialnoprawną odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe podatnika stanowi przepis art. 26 Ordynacji podatkowej wyznaczając zakres jego odpowiedzialności – podatnik odpowiada całym swoim majątkiem, bez ograniczeń kwotowych i wyłączania z niego poszczególnych składników. Odpowiedzialność ta powstaje z mocy prawa, wraz z powstaniem zobowiązania, bez konieczności wydawania jakichkolwiek decyzji przez organ podatkowy – istnieje przez cały okres, w którym ciąży na nim zobowiązanie podatkowe, a kończy się z jego wygaśnięciem. Odpowiedzialność podatkowoprawna ma charakter obiektywny i nie jest uzależniona od winy, zamiaru, czy dobrej lub złej woli podatnika. Trafne jest zatem stanowisko organu odwoławczego, iż brak wiedzy o dokonanej przez Dom Maklerski [...] diametralnej zmianie przedstawionej skarżącemu informacji PIT- 8C wykazującej dochód do opodatkowania z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2007 r., w miejsce wykazanej poprzednio w tej informacji straty nie jest argumentem mogącym stanowić o uwolnieniu go od odpowiedzialności za nieprawidłowe rozliczenie zobowiązania w podatku dochodowym. Zauważyć przy tym należy, że zmiana treści informacji przesłana skarżącemu przez Dom Maklerski w dniu 12 lipca 2012 r. nie skutkowała natychmiastową korektą zeznania, którą skarżący złożył dopiero na skutek postępowania kontrolnego i otrzymanego upomnienia. Ujemną konsekwencją niewywiązania się przez podatnika z obciążającego go obowiązku zapłaty podatku w określonym terminie jest m.in. skutek w postaci naliczenia odsetek za zwłokę od nieuregulowanej części zobowiązania. Kwestię tę reguluje przepis art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiąc, że "Od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę." W § 4 przepis ten wskazuje, że "Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego." Zgodnie natomiast z treścią art. 55 § 1 "Odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego." W sytuacji, jak w niniejszej sprawie, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę (§ 2 art. 55 Ordynacji). Skarżący w skardze domaga się uwzględnienia do okresu naliczania odsetek okresu prowadzonych postępowań i czynności, na czas których trwania strona nie miała wpływu oraz odczekania na rozstrzygnięcie organu podatkowego złożonego przez niego wniosku o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej. Kwestię przesłanek decydujących o uwzględnieniu, przy naliczaniu odsetek od zaległości podatkowej, reguluje przepis art. 54 § 1 Ordynacji podatkowej, które to przesłanki, jak słusznie podnosi organ odwoławczy, nie zaistniały w rozpoznawanej sprawie. Ponadto podkreślić należy, że używając tego argumentu skarżący nie określa o jakie okresy naliczania odsetek mu chodzi, o jakie czynności, na czas trwania których skarżący nie miał wpływu, miałyby w sprawie zaistnieć. Także w odniesieniu do wniosku skarżącego zarzucającego przedwczesność wydanego postanowienia, bez oczekiwania na wynik postępowania toczącego się z jego wniosku o umorzenie tychże odsetek, prawidłowo stwierdził organ brak podstaw w obowiązujących przepisach, uzależniających nin. postępowanie od rozstrzygnięcia postępowania w zakresie ulgi podatkowej, wskazując na przepis § 7 ust. 1 i 2 rozporz. Min. Fin. z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.). Reasumując podnieść należy, że skarżący był zobowiązany rozliczyć się z podatku dochodowego, w tym także z tytułu zbycia papierów wartościowych, w terminie do dnia 30 kwietnia 2008 r., przy czym bez znaczenia jest okoliczność, że to Dom Maklerski [...], wydając mu pierwotnie błędną informację, pośrednio wpłynął na treść złożonego przez niego zeznania PIT-38, które skarżący skorygował w dniu 28 czerwca 2013 r., w wyniku postępowania kontrolnego. Ma to o tyle znaczenie dla skarżącego, że może on dochodzić wyrównania szkody będącej wynikiem błędnej informacji, na drodze postępowania przed sądem powszechnym. Z tego też względu uznać należy, iż zawarte w zaskarżonym postanowieniu rozstrzygnięcie, rozliczające dokonaną wpłatę przez skarżącego w wyniku wezwania go upomnieniem do uregulowania zaległości podatkowej, jest zgodne z omówionymi wyżej przepisami, co skutkuje uznaniem, iż ze względu na brak wyczerpania przesłanek wskazanych w przepisie art. 145 § 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ), na podstawie przepisu art. 151 tej ustawy skargę należało oddalić.