I SA/Wr 238/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Horobiowski, Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Haberka, asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), Protokolant: starszy specjalista Magdalena Rogalewicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 22 stycznia 2024 r. nr 0201-IOV-12.4103.37.2023 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od VII do XI/2013 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości oraz uchyla w całości poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu z dnia 27 czerwca 2023 r. znak 0271-SPP-2.4103.32.2021; II. umarza postępowanie podatkowe; III. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz strony skarżącej kwotę 15.017,00 zł (słownie: piętnaście tysięcy siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi B. Sp. z o.o. z siedziba we W. (dalej jako: Spółka, Skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako DIAS, organ odwoławczy) z dnia 22 stycznia 2024 r. nr 0201-IOV-122.4103.37.2023 utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu (dalej jako: NDUS, organ I instancji) z dnia 27 czerwca 2023 r. nr 0271-SPP-2.4103.32.2021 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od VII do XI/2013 r. Mając na względzie przepis art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: p.p.s.a.) ), Sąd poniżej przedstawia zwięźle stan sprawy – nie powielając treści rozstrzygnięć organów obu instancji oraz akt administracyjnych. Postępowanie podatkowe za okres od lipca do listopada 2013 r. wszczęto wobec Skarżącej postanowieniem z 16 kwietnia 2021 r. W ocenianym okresie B. sp. z o. o. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej zboża, wystawiając i otrzymując faktury, na których jako przedmiot sprzedaży wskazywano śrutę sojową, rzepakową oraz pszenicę. W trakcie postępowania nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie obrotu śrutą rzepakową oraz pszenicą. Zakwestionowano natomiast transakcje obejmujące zakupy śruty sojowej od firm: E. sp. z o.o., A. sp. z o.o., T. sp. z o.o., wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów od firm: I. s.r.o., B.(1) GmbH oraz sprzedaż tego towaru na rzecz podmiotów: E. sp. z o.o., S. sp. z o.o. Ustalono, że Skarżąca otrzymywała oraz wystawiała faktury mające jedynie dokumentować "papierowy" zakup i sprzedaż śruty sojowej oraz uczestniczyła w sztucznie stworzonym łańcuchu transakcji, w którym również kolejni pośrednicy (spółki powiązane osobowo i towarzysko przez osobę J. K.) wystawiali dokumenty mające jedynie świadczyć o obrocie towarowym. Podmioty wystawiające faktury na rzecz Skarżącej nigdy nie dysponowały towarem jak właściciele i prowadziły fikcyjną działalność gospodarczą. Podmioty te były wykorzystywane do wystawiania kolejnych faktur w sztucznie utworzonych łańcuchach dostaw, które na ostatnim etapie transakcji miały być zafakturowane na rzecz podmiotów prowadzących gospodarstwa rolne czy fermy drobiu. Fizycznie towar nigdy nie znajdował się w posiadaniu poszczególnych uczestników transakcji, gdyż był przewożony z zagranicy lub z elewatorów znajdujących się w polskich portach bezpośrednio do końcowych odbiorców, z pominięciem podmiotów wystawiających faktury w zakresie jego zakupu i sprzedaży. Stworzony łańcuch transakcji miał na celu oszustwo podatkowe, polegające na osiągnięciu nienależnej korzyści podatkowej poprzez nieuiszczenie należnego podatku przez nierzetelnych podatników, jak i przez nieuprawnione obniżenie zobowiązań podatkowych przez inne podmioty w transakcji. Oceniając zebrany materiał dowodowy, organ podatkowy wskazał na zaplanowany i z góry ustalony mechanizm działania, mający na celu takie ukształtowanie wzajemnych relacji pomiędzy poszczególnymi podmiotami, które odniosłoby z góry zamierzony skutek w postaci wyłudzenia podatku VAT. Podmioty biorące udział w obrocie śrutą miały świadomość, a co najmniej powinny były zdawać sobie sprawę z tego, że uczestniczą w nielegalnym procederze. Tym samym w decyzji organ I instancji stwierdził, że zgodnie z art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikowi nie przysługiwało prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie śruty, zaś korzystając z prawa do odliczenia Spółka zawyżyła podatek naliczony za wskazane okresy. Ponadto w związku z ustaleniem, że Skarżąca świadomie uczestniczyła w celowo utworzonych łańcuchach dostaw z udziałem spółek, które wykazywały wzajemne nabycia i dostawy tych samych towarów, posługując się fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, Spółka zgodnie z art. 108 ustawy o VAT obowiązana jest do zapłaty podatku należnego, wynikającego z wystawionych nierzetelnych faktur sprzedaży. NDUS, uwzględniając poczynione ustalenia, wydał 27 czerwca 2023 r. decyzję w zakresie podatku od towarów i usług za okres od VII do Xl 2013 r., określającą dla Skarżącej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz określił kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT za ten sam okres. DIAS we Wrocławiu, decyzją z 22 stycznia 2024 r., utrzymał w mocy decyzję w zakresie określenia kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od lipca do listopada 2013 r. oraz w zakresie określenia kwoty do zapłaty z tytułu art. 108 ustawy o VAT za ten okres. Organ odwoławczy znalazł w postępowaniu odwoławczym podstawy do przyjęcia stanowiska, że kwestionowane w postępowaniu faktury dotyczące obrotu śrutą sojową, które Skarżąca otrzymała od swoich dostawców, nie dokumentują rzeczywistego nabycia towarów, jak i faktury sprzedaży wystawione w ramach dostawy towarów nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży. Obok kwestii merytorycznych, przedmiotem analizy organów obu instancji była również kwestia przedawnienia, albowiem już decyzja pierwszoinstancyjna została wydana po upływie ustawowych okresów przedawnienia. W tym zakresie organy obu instancji uznały, że miały prawo orzekać w zakresie wszystkich objętych decyzjami okresów rozliczeniowych z uwagi na ziszczenie się przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej o.p.) Spółka nie zgodziła się z rozstrzygnięciem zapadłym po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego i zaskarżyła je do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, podnosząc zarzuty o naruszeniu przepisów: 1. art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c. o.p. poprzez błędne zastosowanie i przyjęcie, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego; 2. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i ust. 8, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1 i 2, art. 99 przepisu ust. 12 i art. 103 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku naliczonego o podatek należny wynikający z zakwestionowanych faktur w sytuacji, gdy dokumentują one rzeczywiste zdarzenia gospodarcze; 3. art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie jako swoistej sankcji przy błędnie zidentyfikowanym wystawianiu przez podatnika faktur rzekomo nie dokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych; 4. art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 187 § 1, art. 190 § 2, art. 191, art. 210 § 1 i § 4 o.p. w szczególności poprzez: a. niewyczerpujące zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego b. uchylenie się od dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; c. naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, w szczególności przepisów dotyczących postępowania dowodowego przez dokonywanie ustaleń faktycznych, nie przeprowadzając dowodów mających istotne znaczenie dla sprawy oraz na podstawie domniemań; d. naruszenie zasady czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym; e. rozstrzyganie wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatnika; f. nieprawidłowe uzasadnienie decyzji. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie. W dalszym piśmie procesowym strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z decyzji naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław - Krzyki w przedmiocie podatku od towarów i usług za inny okres rozliczeniowy. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024, poz. 1267), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku (odnosi bowiem się do skarg dotyczących wydanych interpretacji indywidualnych). Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd stwierdził, że organy podatkowe obydwu instancji naruszyły przepis prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, gdyż zobowiązania Spółki w podatku od towarów i usług za VII 2013 r. do XI 2013 r. uległy przedawnieniu z końcem 2018 r., wskutek wskazania wadliwej daty zawieszenia biegu terminu przedawnienia w kierowanym do spółki zawiadomieniu z art. 70c O.p. z dnia 5 października 2015 r. Zgodnie z art. 70 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z kolei, w myśl art. 70 § 6 pkt 1 o.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z zaskarżonej decyzji wynika, że DIAS uznał, że bieg terminu przedawnienia w sprawie uległ zawieszeniu w dniu 12 stycznia 2018 r., kiedy to przedstawiono zarzuty Prezesowi Spółki. Tymczasem jednak w treści zawiadomienia z art. 70c o.p., jako datę zawieszenia biegu terminu przedawnienia wskazano dzień wszczęcia postępowania karnego skarbowego, tj. 17 marca 2015 r., w sytuacji, gdy postepowanie to nie wiązało się z niewykonaniem zobowiązania przez spółkę i dotyczyło innych podmiotów. W ocenie DIAS, wskazanie wadliwej daty zawieszenia biegu terminu przedawnienia w zawiadomieniu z art. 70c o.p. nie ma wpływu na wynik sprawy. Z tym twierdzeniem nie można się jednak zgodzić. Organy podatkowe nie pochyliły się bowiem dostatecznie nad przepisami art. 70 § 6 pkt 1, w związku z art. 70c o.p. oraz treścią zawiadomienia z art. 70c o.p. Z akt sprawy wynika, że postanowienie o wszczęciu śledztwa z dnia 17 marca 2015 r. dotyczy bowiem innego podmiotu niż spółka. Przedmiot śledztwa, w dacie jego wszczęcia nie miał jakiegokolwiek związku z niniejszą sprawą, a tym samym przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie mogła zmaterializować się w oparciu o art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w dacie 17 marca 2015 r. jak wprost wskazano w zawiadomieniu z art. 70c o.p. Sąd w tym miejscu wyraźnie akcentuje za poglądami doktryny, że skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia wywołuje wszczęcie nie jakiegokolwiek postępowania karnego lub w sprawie o przestępstwo skarbowe lub o wykroczenie skarbowe, lecz takiego, które pozostaje w związku z dochodzonym zobowiązaniem podatkowym i obejmuje swoim zakresem działanie lub zaniechanie podatnika. To działanie lub zaniechanie musi jednak wiązać się z niewykonaniem konkretnego zobowiązania podatkowego, które podlegałoby przedawnieniu (J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 70 LEX/el). DIAS dezawuując treść zawiadomienia z art. 70c o.p., podważa jego funkcję informacyjno-gwarancyjną dla podatnika-Skarżącej, na którą wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 18 czerwca 2018 r. o sygn. akt I FPS 1/18 (CBOSA), a wcześniej Trybunału Konstytucyjny w wyroku z 17 lipca 2012 r. o sygn. akt P 30/11. W obu tych orzeczeniach wskazano, że standardy konstytucyjne wymagają do osiągnięcia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zawiadomienia podatnika o przyczynie powodującej taki skutek, tzn. o wszczętym w określonym dniu postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z tym zobowiązaniem. Podatnik, z uwagi na treść przepisów O.p. dotyczących instytucji przedawnienia ma prawo oczekiwać, że upływ terminu przedawnienia spowoduje wygaśnięcie ewentualnych nieuregulowanych zobowiązań podatkowych. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia wydłuża ten termin o okres zawieszenia (...). Powstaje wówczas stan niepewności co do sytuacji podatnika, który nie wie, czy jego zobowiązanie podatkowe wygasło. Zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wymaga, by podatnik nie tkwił w owym stanie niepewności przez czas bliżej nieokreślony. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. (wyrok Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt P 30/11, przytoczone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18.06.2018 r. o sygn. akt I FPS 1/18, CBOSA). Wskazać należy, że obowiązek wystosowania stosownego zawiadomienia o zawieszeniu/nierozpoczęciu biegu terminu przedawnienia został zawarty w art. 70c o.p., zgodnie z którym to przepisem organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p., oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Pojawiające się wątpliwości o zakres wykonania ww. obowiązku informacyjno-gwarancyjnego stały się kanwą do przedstawienia przez Naczelny Sąd Administracyjny, postanowieniem z 8 marca 2018 r., o sygn. akt I FSK 657/16, do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów, jako budzące poważne wątpliwości, zagadnienia prawnego czy zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) informujące, że z określonym co do daty dniem, "na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p." nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p.? Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu ww. zagadnienia prawnego, podjął zaś uchwałę, że zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy. Tut. Sąd w oparciu o 269 § 1 p.p.s.a., uznając się związanym przytoczoną uchwałą, równocześnie podkreśla, że wyznacza ona minimalną treść zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c o.p. – konkretny co do daty dzień, w którym na skutek zastosowania przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika, z odniesieniem jej do konkretnych okresów rozliczeniowych (zobowiązań). Oczywistym dla Sądu jest przy tym, że owa data musi być prawidłowa, a nie jakakolwiek – co ma wbrew stanowisku DIAS, istotne znaczenie w rozpoznawanej sprawie, albowiem w treści zawiadomienia z art. 70c O.p. wystosowanego do Skarżącej podano datę 17 marca 2015 r. jako dzień zaistnienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. – zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za okres od VII do XI 2013 r., gdy – jeszcze raz należy podkreślić – w dniu 17 marca 2015 r. nie toczyło się jakiekolwiek postępowanie o którym mowa art. 70 § 6 pkt 1 o.p. wiążące się z niewykonaniem zobowiązań Spółki za jakiekolwiek okresy rozliczeniowe 2013 r. Mając to na uwadze Sąd uznał, że treść wspomnianego zawiadomienia nie wypełnia standardów konstytucyjnych – zasada ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa wyrażona w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie wypełnia roli informacyjno-gwarancyjnej, na którą wskazywano w wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. P 30/11 i uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FPS 1/18, narusza zasady o.p.: legalizmu z art. 120 o.p., zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych z art. 121 o.p., zasadę przekonywania z art. 124 o.p. – nie zawiera minimalnej treści, na którą wskazywał w powołanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny, wskazując błędną datę wystąpienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. i wprowadzając w tym zakresie w błąd skarżącą, jak również wprowadzając w błąd w zakresie daty zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań Spółki. Na marginesie jedynie Sąd wskazuje, że jeśli organy obu instancji upatrują zmaterializowanie się przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. z przestawieniem Prezesowi zarządu Spółki zarzutów w 2018 r., to bezsprzecznie wykluczonym byłoby podanie w treści zawiadomienia z art. 70c o.p. daty z 2015 r. Wobec powyższego, uznając, że doszło do naruszenia art. 70 § 6 pkt 1, w związku z art. 70c o.p., a także naruszenia wskazanych wyżej zasad: Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz o.p. na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. lit. a) i c), w związku z art. 135 p.p.s.a., Sąd uchylił nie tylko zaskarżoną decyzję DIAS, ale i poprzedzającą ją decyzję Organu I instancji – organy obu instancji nie miały prawa po upływie ustawowych terminów przedawnienia weryfikować zobowiązań Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe 2013 r. i w konsekwencji również określać zobowiązań w trybie art. 108 uVAT – co przesądza o bezpośrednim wpływie na rozstrzygnięcia obu instancji. Rozpoznanie zarzutów skargi wykraczających poza kwestię przedawnienia – z uwagi na uwzględnienie tej kwestii – okazało się bezprzedmiotowe. Analogiczne stanowisko, które Sąd w niniejszym składzie podziela, a w części przytacza powyżej, zostało zawarte w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 138/24 (CBOSA). Sąd umorzył również postępowanie podatkowe na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a., gdyż wobec przedawnienia zobowiązania podatkowego, stało się ono bezprzedmiotowe. Przepis ten jest przeniesieniem na grunt postępowania sądowoadministracyjnego instytucji obligatoryjnego umorzenia postępowania, przewidzianej m.in. w art. 208 § 1 O.p. Sąd, wstępując w rolę organu administracji publicznej, wykonuje przypisany organowi obowiązek. Wydane orzeczenie sądu zastępuje więc rozstrzygnięcie organu administracji publicznej i pełni funkcję decyzji umarzającej postępowanie podatkowe, kończąc postępowanie bez rozstrzygania sprawy co do jej istoty. W ten sposób, kierując się zasadami ekonomiki procesowej, ustawodawca umożliwił, aby wyrok sądu administracyjnego w takiej sytuacji definitywnie załatwiał sprawę administracyjną bez potrzeby ponownego angażowania organu administracji publicznej tylko po to, żeby wydał decyzję o umorzeniu postępowania. O umorzeniu postępowania orzeczono w punkcie II sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., przyjmując wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika oraz opłatę od pełnomocnictwa i mając na uwadze, że Spółce zostało przyznane prawo pomocy, w zakresie obejmującym wpis od skargi.