I SA/Wr 2399/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędziowie: WSA Krzysztof Bogusz Asesor sądowy Anna Wójcik Protokolant: ref. stażysta Iwona Drzewiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2004 r. przy udziale sprawy ze skargi E. i D. S. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia [...], Nr [...] w przedmiocie określenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r., zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę ODDALA SKARGĘ Przedmiotem skargi jest decyzja Izby Skarbowej w O. z dnia [...] o nr [...] utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. w wysokości 38.816,60 zł oraz zaległości w zakresie tego podatku w kwocie 31.944,60 zł wraz z odsetkami za zwłokę ustalonymi na dzień wydania w/w decyzji w wysokości 12.052,20 zł. Inspektor Kontroli Skarbowej określił zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1999 powstałą w konsekwencji określenia należnego podatku dochodowego za ten rok w wysokości odmiennej od wykazanej w zeznaniu rocznym (PIT-33) o wysokości wspólnych dochodów małżonków. Powyższe było konsekwencją zwiększenia przez organ kontroli dochodu uzyskanego przez Pana S. z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach A. Stwierdzono w toku kontroli nie zaewidencjonowanie przychodu w kwocie 4.383 zł oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę 62.042,35 zł wobec podwójnego ujawnienia w ewidencji księgowej tego samego wydatku oraz o kwotę 25.602,62 zł dot. odsetek od kredytu inwestycyjnego. Jak wynika z okoliczności sprawy, aktem notarialnym z dnia 23.11.1998 r. podatnik zakupił od B 1/2 prawa wieczystego użytkowania gruntu działki Nr [...] oraz 1/2 własności istniejącego na działce budynku. Wartość transakcji kupna-sprzedaży wyniosła 150.000,00 zł. W dniu 23.11.1998 r. podatnik dokonał przelewu umówionej kwoty z rachunku bankowego A prowadzonego w C w O. Faktura VAT Nr [...] dokumentująca sprzedaż na podstawie wskazanego aktu notarialnego wystawiona została w dniu 30.11.1998 r. Na podstawie umowy Nr [...] z dnia 16.12.1998 r. podatnik uzyskał jako właściciel A kredyt inwestycyjny w kwocie 150.000,00 zł z przeznaczeniem jak wynika z treści umowy na refundację kosztów zakupu nieruchomości. Przedmiotowego kredytu udzielił C w O. Wpływ środków pieniężnych w kwocie 150.000,00 zł na rachunek bankowy firmy nastąpił w dniu 16.12.1998 r. Z zapisów ewidencji księgowej A wynikało, że zakup przedmiotowego środka trwałego wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu wprowadzono do ewidencji księgowej. Na podstawie posiadanej dokumentacji ustalono, że zakup składników majątkowych odpowiada i kwalifikuje się do składników wymienionych w art. 3 ust. l pkt 12 i 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , tj. inwestycji rozpoczętych i wartości niematerialnych i prawnych, gdyż zakupiony budynek podlegał adaptacji, którą zakończono w marcu 2000 r. Zgodnie z art. 23 ust. l pkt 33 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki od kredytu, które w okresie realizacji inwestycji zwiększają wartość tej inwestycji. Stosownie do § 6 ust. l pkt l i ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych odsetki poniesione w okresie do dnia przekazania danego środka trwałego do używania stanowią wartość początkową (cenę nabycia) tego środka trwałego. Zgodnie zatem z powołanymi przepisami wartość przedmiotowego środka trwałego ulegała zwiększeniu - w odniesieniu do ceny nabycia - między innymi o odsetki pobrane przez C od kredytu inwestycyjnego dotyczącego refundacji kosztów nabycia nieruchomości. W odwołaniu wniesionym 2 stycznia 2001 r. pełnomocnik podatników wnosi o uchylenie decyzji zarzucając, iż narusza ona przepisy postępowania podatkowego, w szczególności art. 210 § l pkt 6 i § 4 oraz art. 122 i 187 § l Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik Państwa podnosi, iż sporna decyzja nie zawiera w swojej treści żadnego uzasadnienia faktycznego, wskazującego fakty, które organ kontrolny uznał za udowodnione, dowody którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności przez co pozbawieni zostali Państwo możliwości obrony swoich praw. Ponadto wskazuje, iż zgłoszone wnioski dowodowe zawarte w zastrzeżeniach do protokołu z badania dokumentów, a także w żądaniu z dnia 20 grudnia 2000 r. dotyczącej płynności finansowej w pierwszym kwartale 1999 r. nie zostały przez Inspektora uwzględnione i rozpatrzone. Zarzuty merytoryczne podniesione w odwołaniu dotyczą naruszenia art. 22 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez bezpodstawne przyjęcie, że odsetki od kredytu faktycznie wykorzystanego na cele bieżącej działalności nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Innych ustaleń kontroli skarbowej nie zakwestionowano. Izba Skarbowa dokonała ponownej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego i na tej podstawie podzieliła stanowisko Inspektora Kontroli, iż kredyt w kwocie 150.000 zł został zaciągnięty jako kredyt inwestycyjny na pokrycie kosztów nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku, co potwierdza wyraźnie określenie tego celu w umowie kredytowej, potwierdzone zgodnie przez obie strony umowy. Izba Skarbowa nie dopatrzyła się naruszenia przez organ I instancji zasad określonych w art. 122 i 187 § l Ordynacji podatkowej dotyczących podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy jak również zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Podczas postępowania kontrolnego - zakończonego sporną decyzją - podatnicy byli informowani o poczynionych ustaleniach i mieli możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżących wnosi o uchylenie decyzji zaskarżonych decyzji. Zarzuca naruszenie przepisów prawa procesowego tj, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na zaniechaniu sporządzenia uzasadnienia faktycznego a także art. 122 i 187 § 1 tejże polegające na nie wyjaśnieniu na jakie cele kredyt został wykorzystany. Naruszone zostały również zdaniem pełnomocnika przepisy prawa materialnego a to art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez przyjęcie, że odsetki od kredytu wykorzystanego na cele bieżącej działalności nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosząc o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył: Zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego jak też procedury administracyjnej, a zatem brak jest podstaw do jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Niesporne w sprawie jest, iż strona skarżąca aktem notarialnym z dnia 23.11.1998 r. dokonała zakupu prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności istniejącego na działce budynku. Wartość transakcji kupna-sprzedaży wyniosła 150.000,00 zł. , którą to kwotę w dniu 23.11.1998 r skarżący polecił przelać z rachunku bankowego A prowadzonego w C w O. Faktura VAT Nr [...] dokumentująca sprzedaż na podstawie wskazanego aktu notarialnego wystawiona została przez sprzedawcę w dniu 30.11.1998 r. Również poza sporem jest fakt, iż C w O., na podstawie umowy Nr [...] z dnia 16.12.1998 r. udzielił skarżącemu jako właścicielowi A kredytu inwestycyjnego w kwocie 150.000,00 zł z przeznaczeniem na refundację kosztów zakupu nieruchomości. Skarżący zobowiązał się w treści cyt. wyżej umowy kredytowej między innymi do wykorzystania przyznanego kredytu zgodnie z celem określonym w tejże umowie a to pod rygorem wypowiedzenia umowy w całości lub części przez kredytodawcę. Twierdzenie pełnomocnika skarżących, że tak naprawdę kredyt przeznaczony był na inne cele niż wynikające z przedstawionej umowy i na tym tle stawiany organom zarzut nie wyjaśnienia okoliczności faktycznych musi spotkać się z negatywną oceną Sądu. Dalsze ustalenia organów skarbowych w tym dotyczące zapisów w ewidencji księgowej skarżącego, z której wynikało, że zakup przedmiotowego środka trwałego wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu wprowadzony został do ewidencji księgowej oraz to, że zakup wyżej wskazanych składników majątkowych odpowiada i kwalifikuje się do składników wymienionych w art. 3 ust. l pkt 12 i 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. inwestycji rozpoczętych i wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ zakupiony budynek podlegał adaptacji, którą zakończono w marcu 2000 r., miały na celu wykazanie, iż zastosowanie w sprawie ma zapis art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy z 26 lipca 1991 r, o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176/. Zgodnie z cyt. wyżej art. 23 ust. 1 pkt 33 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. Stosownie do przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodu, podstawą zaś wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów są ustalenia, które wbrew twierdzeniom skarżących prowadzą do przyjęcia, że uzyskany kredyt jest kredytem inwestycyjnym przeznaczonym na refundację kosztów zakupu nieruchomości. Koszty prowizji i odsetek od kredytu inwestycyjnego winny powiększyć wartość początkową środka trwałego i tym samym być odliczane od kosztów w ramach odpisów amortyzacyjnych. Wbrew wywodom skargi w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca naruszenie przez organy podatkowe wyrażonych w artykułach 120, 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej zasad postępowania podatkowego oraz przepisów postępowania tj. art. 187 § 1 i 191 Ordynacji, bowiem organy podatkowe prowadząc postępowanie zebrały w sposób wyczerpujący materiał dowodowy niezbędny do merytorycznego rozstrzygnięcia i oceniły go w sposób nie wykraczający poza ramy art. 191, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji sporządzonej zgodnie z wymogami art. 210 ust. 4 Ordynacji. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 czerwca 2000 r. o sygn. akt III SA 1252/99 wskazał: cyt. "Wprawdzie przepis art. 122 ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jednakże nie może to oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności w sytuacji, gdy podatnik nawet nie sygnalizował istnienia innych dowodów." (por. też wyrok NSA z dnia 1 czerwca 1999 r., III SA 5688/98). Materiał dowodowy sprawy nie daje zatem podstaw do stwierdzenia, aby zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania czy też prawa materialnego, dlatego też należało skargę oddalić.