I SA/Wr 2432/02

Dnia 28 września 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia WSA -Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca) Sędzia NSA - Mirosława Rozbicka - Ostrowska Sędzia WSA - Zbigniew Łoboda Protokolant: Michał Kazek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2004 r. sprawy ze skargi : M. C. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym za miesiące od stycznia do listopada 2000 roku I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...] nr [...] w części ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 396,- (słownie: trzysta dziewięćdziesiąt sześć) złotych od przychodu niezaewidencjonowanego w miesiącu maju 2000 roku; II. oddala skargę w pozostałym zakresie; III. orzeka, że wymienione w punkcie I decyzje - w uchylonym zakresie - nie podlegają wykonaniu; IV. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W., na rzecz skarżącego M.C. kwotę 50,- (słownie: pięćdziesiąt) złotych - tytułem zwrotu części kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem wniesionej przez pełnomocnika M. C. skargi jest decyzja Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2000 rok, oraz ustalająca zryczałtowany podatek dochodowy od przychodu nie zaewidencjonowanego w miesiącu maju 2002 roku. W wyniku kontroli, Urząd Skarbowy w Ś. ustalił, że M.C. w 2000 r. opłacał podatek dochodowy na zasadach ogólnych, podczas gdy z mocy art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930), zobligowany był do opodatkowania osiąganych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przychodów w firmie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Nie zrzekł się bowiem skutecznie tej formy opodatkowania w sposób przewidziany prawem. Wymogów takich nie spełniało złożone [...] tj. z naruszeniem ustawowego terminu, zawiadomienie - informujące o opodatkowaniu na zasadach ogólnych i prowadzeniu księgi przychodów i rozchodów (k-52 akt administracyjnych). Ponadto ustalono, że podatnik nie wpisał do prowadzonej ewidencji księgowej, faktury VAT nr [...] z dnia [...] dokumentującej sprzedaż kurczaków dla firmy PHU A z W., za kwotę [...]. Z treści faktury wynikało, że towar wydano w dniu sprzedaży, a zapłata nastąpiła w gotówce. Z przedłożonej przez podatnika kserokopii paragonu fiskalnego z dnia [...] wynika, ze sprzedaż na taką samą kwotę zaewidencjonowano na kasie fiskalnej w dniu następnym. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, przy czynnym udziale strony, organ I instancji wydał decyzję z dnia [...] nr [...] , w której określił M. C. za 2000 r. zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za poszczególne miesiące (od stycznia do listopada) 2000 r. oraz za cały rok podatkowy wraz z kwotą zaległości i odsetek, a także ustalił zryczałtowany podatek dochodowy od przychodu nie zaewidencjonowanego za miesiąc maj 2000 r. W odwołaniu od decyzji, strona zarzuciła rażące naruszenie Konstytucji RP, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przepisów Ordynacji podatkowej. Po przeprowadzeniu postępowania, organ odwoławczy uznał, że zakwestionowana decyzja nie narusza prawa, a w uzasadnieniu wyjaśniła szczegółowo motywy swojego rozstrzygnięcia. Decyzja Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] została zaskarżona do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skarżący, zastępowany przez pełnomocnika, podniósł naruszenie przepisów: 1. art. 180, art.186 i art.193 Ordynacji podatkowej (OP) - zarzucając organom przeprowadzenie postępowania z naruszeniem w/w przepisów, co skutkowało obraząart.7 Konstytucji RP; 2. art. 121 § 1 iart.l55 0P przez nie uwzględnienie, że podatnik wprawdzie po terminie, ale zawiadomił Urząd Skarbowy o zaprowadzeniu w 2000 r. podatkowej księgi przychodów i rozchodów i opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Organ zaś nie wezwał podatnika o wyjaśnienia przyczyn złożenia zawiadomienia po terminie, nie kwestionował składanych w trakcie roku deklaracji PIT-5, przyjął zeznanie podatkowe za 2000 rok - co upewniało podatnika, że postępuje zgodnie z przepisami prawa; 3. art. 122, art. 180, art.210 § 4 OP, ponieważ w przeprowadzonym postępowaniu nie zostało wyjaśnione, czy uiszczając należność za fakturę z dnia [...] na kwotę [...] - kupujący otrzymał paragon fiskalny czy nie, oraz w którym momencie został odebrany towar i zapłacone należności. W uzasadnieniu organy nie wskazały dowodów na podstawie których uznały wyjaśnienia kontrolowanego za niewiarygodne i odmówiły im mocy dowodowej. Takie działanie organów w ocenie skarżącego - wykracza poza granice prawa i narusza art.7 Konstytucji; 4. art. 125 w związku z art. 121 i art. 139 § 2 OP z uwagi na to, że (cytuję) "po przeprowadzonej kontroli, podatnik w dniu [...] zwrócił się o umorzenie odsetek z tytułu wyłączenia go z zasad ogólnych na ryczałt, co stanowiło jednocześnie wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego w celu określenia ewentualnych zaległości podatkowych i odsetek oraz umorzenie tychże odsetek, który Urząd Skarbowy uznał za bezprzedmiotowy i dopiero w dniu [...] sporządził protokół z kontroli a w dniu [...] wydał zaskarżona decyzje określając również odsetki za zwłokę do dnia wydania decyzji". Narusza to art.7 Konstytucji RP. W konkluzji, skarżący wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji organów obu instancji. Odpowiadając na zarzuty skarżącego - Izba Skarbowa wyjaśniła: Ad. 1,2 i 3 - Zarzuty te powielają argumentację odwołania i sprowadzają się głównie do sporu o formę opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez podatnika z działalności gospodarczej w 2000 r. Podatnik bezpodstawnie rozliczał się na przestrzeni roku 2000 - na zasadach ogólnych. Ponadto, w złożonym (wspólnie z żoną) rocznym rozliczeniu podatkowym za 2000 r. (PIT-37), nie wykazał żadnych danych dotyczących prowadzonej przez siebie działalności, a jedynie dochody ze stosunku pracy. Nie złożył również wymaganego przepisami zeznania o wysokości uzyskanego przychodu, odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2000 r. (PIT-28). Przyjęte rozstrzygnięcie, w zakresie formy opodatkowania opiera się na materiale dowodowym potwierdzającym, że podatnik nie zrzekł się skutecznie zryczałtowanej formy opodatkowania. Decydujące znaczenie w sprawie ma treść art. 9 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. nr 144, poz. 930), regulującego możliwość zrzeczenia się opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Jakkolwiek to podatnik decyduje o formie opodatkowania prowadzonej przez siebie działalności, to z uwagi na przyjęte w ustawie założenie - opodatkowania pewnej kategorii podatników w formie ryczałtu, skuteczność zrzeczenia się tej formy opodatkowania uzależniona jest od spełnienia określonych w ustawie przesłanek w ściśle określonym terminie: 1. zawiadomienie o zrzeczeniu się opodatkowania w formie ryczałtu należy złożyć nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego; 2. zawiadomienie o wyborze formy opodatkowania i zaprowadzeniu właściwych ksiąg, w ciągu 7 dni od dnia zrzeczenia się ryczałtu. Aby wymagane prawem oświadczenie wywołało skutek prawny musi być złożone nie tylko w przewidzianej prawem formie, ale i w terminie, który będąc terminem prawa materialnego jest nieprzywracalny. W tym samym terminie, tj. do 20 stycznia roku podatkowego zgodnie z treścią § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1999 r. w sprawie: prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 105, poz. 1199) - na podatniku prowadzącym działalność gospodarczą ciążył obowiązek corocznego zawiadomienia urzędu skarbowego o prowadzeniu księgi i rozliczaniu się na zasadach ogólnych, również ten termin jest terminem prawa materialnego - ze wszystkimi tego skutkami. W sprawie będącej przedmiotem sporu, podatnik nie złożył we właściwym terminie (tj. do [...].) urzędowi skarbowemu pisemnego oświadczenia o zrzeczeniu się ryczałtu. Zaś po terminie, w dniu [...] złożył jedynie zawiadomienie o zaprowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów i opodatkowaniu prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych. Stąd organy podatkowe uznały, że M.C. nie spełnił przesłanek skutecznego zrzeczenia się opodatkowania w formie ryczałtu, nie mógł za ten rok rozliczać się z fiskusem na zasadach ogólnych. Organy podatkowe zobligowane były zatem określić decyzją wysokość zobowiązań M.C. w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w ustawie z 20 listopada 1998 r. Odnosząc się do kwestii nie zaewidencjonowania w maju 2000 r. przychodu ze sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia [...] Izba Skarbowa wyjaśniła, że nieprawdziwy jest zarzut określenia podatnikowi innej wysokości zobowiązania podatkowego bez przeprowadzenia postępowania, bowiem okoliczność tę stwierdzono w wyniku badania ksiąg podatnika w trybie art. 193 Ordynacji podatkowej. Wystawionej w dniu [...] faktury VAT na kwotę [...] M. C. nie zaewidencjonował w ewidencji sprzedaży VAT, ani w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Organy nie dały wiary składanym w postępowaniu - twierdzeniom podatnika i przedłożonej kserokopii wydruku z kasy fiskalnej, że sprzedaż ta została zaewidencjonowana w kasie fiskalnej jednak pod datą [...]. Jakkolwiek kwota faktury i paragonu fiskalnego były identyczne i dotyczyły tego samego asortymentu towarowego, to organy uznały, że są to różne transakcje, dokonane w sąsiadujących ze sobą dniach ([...] i [...]). Stąd organy oponowały przeciw zarzutowi - nie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Ad.4 Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 125 w związku z art. 121 i art. 139 § 2 OP poprzez przewlekłe - jak twierdzi skarżący -postępowanie, uznały organy, że wprawdzie postępowanie to nie realizuje zasady szybkości i prostoty postępowania, to nie jest to argument, który ma wpływ na merytoryczne rozstrzygnięcie. W kwestii zarzutów dotyczących postępowania o umorzenie odsetek z tytułu wyłączenia podatnika z zasad ogólnych, organy wyjaśniły, że z uwagi na wyrażoną w art. 166 OP zasadę odrębności postępowania, argumenty te nie dotyczą spornej sprawy. Izba Skarbowa, nie podzieliła zarzutów co do naruszenia wymienionych w skardze przepisów i wniosła o jej oddalenie. W reakcji na otrzymaną do wiadomości - odpowiedź na skargę, pełnomocnik skarżącego wniósł pismo procesowe z dnia [...] w którym ponowił zarzuty i obarczył organy podatkowe odpowiedzialnością za skutki stwierdzonych u podatnika naruszeń prawa podatkowego. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30. 08. 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpatrzeniu przez wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Działając w oparciu o w/w przepisy; Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu - w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga zasługuje na częściowe uwzględnienie. Poza sporem pozostaje fakt, że M.C. spełniając przesłanki z art.6 ust.4 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) w 2000 r. obowiązany był opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Spornymi w sprawie pozostają zasadniczo dwie kwestie: 1. czy podatnik skutecznie zrzekł się opodatkowania w formie ryczałtu; 1. czy przychód z faktury VAT nr [...] z dnia [...] dokumentującej sprzedaż kurczaków dla firmy PHU A z W., za kwotę [...] został zaewidencjonowany w urządzeniach księgowych podatnika. Wokół tych zagadnień koncentrują się zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia licznych przepisów Ordynacji podatkowej a w konsekwencji także art. 7 Konstytucji RP. Ad.l Główny zarzut skargi, jak i wcześniejszego postępowania podatkowego sprowadzał się do kwestionowania stanowiska organów podatkowych o nieskuteczności złożenia przez podatnika - oświadczenia o rezygnacji z opodatkowania w formie ryczałtu. Mimo, że podatnik z mocy prawa podlegał obowiązkowi rozliczania się z podatku dochodowego w formie ryczałtu, to zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ww. ustawy mógł zrzec się opodatkowania w tej formie, pod warunkiem złożenia właściwemu urzędowi skarbowemu, w terminie do 20 stycznia roku podatkowego - pisemnego oświadczenia o zrzeczeniu się opodatkowania w formie ryczałtu i zawiadomienia o założeniu od 1 stycznia roku podatkowego, podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zatem od woli podatnika, a nie organu, zależała możliwość wyboru formy opodatkowania, jednak po spełnieniu określonych przepisami prawa warunków. Sąd, badając legalność zaskarżonej decyzji administracyjnej, nie podzielił zarzutów skargi dotyczących skuteczności rezygnacji przez podatnika z ryczałtowej formy opodatkowania. Organy podatkowe trafnie uznały, że skarżący nie spełnił przesłanek z art. 9 ust. 1 i ust. 2 powołanej wcześniej ustawy z 20 listopada 1998 r. Zgromadzony materiał dowodowy, wbrew zarzutom skargi, spełnia w tym zakresie wymogi pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a jego ocena nie nosi cech dowolności. Zawiadomienie, z którego skarżący wyprowadza dowód na skuteczne zrzeczenie się opodatkowania w formie ryczałtu (datowane [...]) wpłynęło do Urzędu Skarbowego w Ś. dnia [...]. Pismo to nie posiada zagnieceń, ani dołączonej koperty, które to znamiona mogłyby świadczyć o jego przesłaniu pocztą. Ponadto wątpliwym jest aby doręczenie korespondencji do adresata w tej samej miejscowości zajęło poczcie aż pięć dni. Okoliczności te jednak nie mają w sprawie decydującego znaczenia i podatnik mógł skutecznie tezę tę obalić, przedkładając dowód potwierdzający nadanie przesyłki najpóźniej [...]. Podatnik nie posiada, a na pewno nie okazał takiego potwierdzenia organom podatkowym. Nie wykazał też innymi dowodami że oświadczenie właściwej treści złożył Urzędowi Skarbowemu w wymaganym prawem terminie. W interesie podatnika leżało udowodnienie zrzeczenia się zryczałtowanej formy opodatkowania. Dowodami najwłaściwszymi i najskuteczniejszymi (niepodważalnymi) dla udowodnienia omawianej kwestii złożenia oświadczenia są dowody z dokumentu, a więc albo z pocztowego potwierdzenia nadania przesyłki poleconej albo z zaświadczenia potwierdzającego złożenie pisma w biurze podawczym urzędu. W konsekwencji uznać należy, że dowodzenie wysłania zawiadomienia w określonym terminie, innymi dowodami jest mało wiarygodne, a często wręcz nieskuteczne. W tej sytuacji szczególnie dziwi fakt, że w zarzutach skargi, pełnomocnik podatnika nie próbując okoliczności tych wykazać, czyni organom podatkowym zarzuty i obarcza je obowiązkiem dowodzenia okoliczności, których spełnienie obciążało jego samego. To podatnik wywodzi korzystne dla siebie skutki podatkowe z faktu złożenia "zawiadomienia" w określonym terminie. Jakkolwiek zasada , że " ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne " -jest zasadą prawa cywilnego (art. 6 Kc), to również w prawie podatkowym ma ona odpowiednie zastosowanie, w szczególności w sytuacjach, gdy zachowanie podatnika miało charakter fakultatywny, a dokonanie pewnych czynności leżało w interesie podatnika. Nie budzi żadnych wątpliwości, że zasada obiektywizmu (art. 122 OP) nakłada na organy podatkowe obowiązek pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a z zasady legalizmu (art. 120 OP i art. 7 Konstytucji RP) wynika, że to organy podatkowe muszą wykazać podstawę prawną nakładanego na podatnika obowiązku podatkowego. Nie oznacza to jednak, że organ odpowiada za wykazanie, że podatnik prawidłowo wykonał swoje obowiązki, lub że dopełnił czynności z których wyprowadza on korzystne dla siebie skutki podatkowe w sytuacji, gdy dowody zgromadzone w sprawie prowadzą do wniosków wręcz przeciwnych. Stąd zarzuty skargi dotyczące ciężaru dowodzenia jako wyłącznego obowiązku organu przy całkowitej bierności strony- są niczym nie uzasadnione. Podkreślić przy tym należy, że oświadczenie podatnika o zrzeczeniu się opodatkowania w formie ryczałtu jest dokumentem prywatnym -oświadczeniem woli podatnika, konkretnej treści, złożonym urzędowi skarbowemu - zatem tylko skuteczne złożenie tego oświadczenia wywołać mogło zamierzone przez podatnika skutki. To właśnie podatnik, we własnym interesie, dla uzyskania pewności i jasności swojej sytuacji podatkowej winien zadbać aby jego oświadczenie woli o zrzeczeniu się ryczałtu dotarło do urzędu we właściwym czasie -gdyż to on z powyższej okoliczności wywodzi pozytywne dla siebie skutki prawne. Kwestia terminu złożenia spornego zawiadomienia, jakkolwiek istotna z formalnego punktu widzenia, nie ma w analizowanej sprawie rozstrzygającego znaczenia, bowiem zasadnicze zastrzeżenia budzi merytoryczna wartość tego dokumentu. Rozważając treść oświadczenia woli, jakim jest rezygnacja z ryczałtu, pamiętać należy, iż poza wymogiem pisemności i złożenia w określonym terminie - musi być ono wyrażone w sposób jednoznaczny, nie budzący żadnych wątpliwości. Z jego treści musi wynikać, że podatnik "zrzeka się opodatkowania w formie ryczałtu....za dany rok". Za niewystarczające uznać należy zawiadomienie (oświadczenie), z którego treści wynika jedynie, że podatnik za dany rok podatkowy zamierza rozliczać się na zasadach ogólnych i w tym celu prowadzić będzie księgę przychodów i rozchodów. Stąd, nawet gdyby przyjąć, że pismo M. C. z dnia [...] (k-52 akt podatkowych) zostało złożone w urzędzie skarbowym w wymaganym terminie, to skoro z jego treści wynika jedynie informacja że podatnik ".. w 2000 roku w związku z prowadzona działalnością gospodarczą opodatkowany będzie na zasadach ogólnych i prowadzić będzie księgę przychodów i rozchodów", to w ocenie Sądu pismo takie nie spełniało wymogów oświadczenia przewidzianego w art.9 ust.l i 2 ww. ustawy, nie mogło zatem wywołać oczekiwanego przez podatnika skutku -w postaci zwolnienia z ryczałtu. W tej sytuacji, zarówno postępowanie dowodowe jak i przyjęte przez organy podatkowe wnioski nie naruszają prawa, a dokonana ocena materiału dowodowego nie nosi -jak to zarzucano w skardze (art.122 i art.180 Op) - cech dowolności lub niekompletności. Słusznie przyjęto również, że zarówno prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jak i składanie miesięcznych deklaracji na zaliczki w podatku dochodowym nie może być uznane za skuteczne zrzeczenie się prawa do ryczałtu, lub że brak reakcji urzędu na ich składanie rodzi jakieś szczególne uprawnienia po stronie podatnika. Nie można też czynić zarzutu organom, że przez cały 2000 r. akceptowały składanie przez podatnika deklaracji PIT-5 i nie wyjaśniły jego rzeczywistej sytuacji. Wynikający z art. 121 Ordynacji podatkowej - obowiązek informowania strony, dotyczy toczącego się postępowania, nie ma charakteru absolutnego i związany jest ściśle z posiadanym przez organ stanem wiedzy. W sytuacji gdy prawa i obowiązki podatnika zależą od wielu czynników, w dodatku zmiennych w czasie i niemożliwych do przewidzenia przez Urząd - nie można stawiać organom podatkowym zarzutu zaniedbania obowiązku informowania strony o skutkach jej działań. Tak dalece rozumiany obowiązek, nie byłby już obowiązkiem informowania, ale obowiązkiem przewidywania skutków podatkowych działań strony. Zarzut taki jest nieskuteczny szczególnie gdy stawia go podatnik, który w swoim własnym interesie nie podjął odpowiednich starań, aby pismo mające tak ważne dla niego skutki -zostało złożone w urzędzie przed upływem określonego terminu, lub przynajmniej aby posiadać potwierdzenie jego złożenia. W interesie samego podatnika leżało zachowanie staranności w dopełnieniu czynności, z której zamierza wywodzić korzystne dla siebie skutki prawne. W tej sytuacji, dokonana przez organy podatkowe ocena podstawowego zarzutu skargi, jest zgodna z prawem i mieści się w granicach uprawnień organu do swobodnej oceny dowodów. Ad.2 Druga ze spornych kwestii dotyczy okoliczności związanych z zaewidencjonowaniem przychodu z faktury VAT nr [...] z dnia [...] dokumentującej sprzedaż kurczaków dla firmy PHU A z W., za kwotę [...]. Skutkiem przyjęcia, że przychód ten nie został zaewidencjonowany w urządzeniach księgowych podatnika, było ustalenie na podstawie art. 17 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930), sankcyjnego podatku zryczałtowanego w wysokości 20 % nie zaewidencjonowanego przychodu. W ocenie Sądu, stanowisko organów podatkowych, jakkolwiek nie pozbawione pewnych racji, jest oparte wyłącznie na formalnej ocenie dowodów, bez uwzględnienia realiów życia gospodarczego a w szczególności doświadczenia życiowego. Z całości materiału dowodowego wynika, że sprzedaż dokumentowana fakturą miała w przypadku podatnika charakter incydentalny. Była to jedyna na przestrzeni całego roku sprzedaż podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Podatnik, prowadzący sprzedaż wyłącznie detaliczną na rzecz osób fizycznych, mógł mieć wątpliwości, co do sposobu zaewidencjonowania faktury. Jakkolwiek okoliczność ta nie usprawiedliwia wadliwego działania podatnika, to w okolicznościach tej konkretnej sprawy istniały podstawy aby dać wiarę wyjaśnieniom podatnika, że sporna sprzedaż, jakkolwiek z opóźnieniem, to jednak została zaewidencjonowana. W toku postępowania podatnik przedłożył organom wydruk z kasy fiskalnej (paragon Nr [...] z dnia [...]) potwierdzający zaewidencjonowanie sprzedaży drobiu za kwotę [...], a więc za kwotę identyczną na jaką opiewa faktura VAT nr [...] z dnia [...]również dotycząca sprzedaży drobiu. Zważywszy na asortyment towarowy (kurczak świeży), doświadczenie życiowe pozwala wątpić, aby zbieg okoliczności szedł tak daleko, aby kwoty dwóch różnych transakcji dotyczące towaru, który z zasady sprzedaje się na sztuki (każda o innej wadze) - opiewały na kwoty identyczne i to również co do wielkości groszowych. Ponadto fakt, że transakcja zaewidencjonowana w kasie fiskalnej miała miejsce dnia następnego, a nie w jakimś odległym czasie uprawdopodabnia wiarygodność wyjaśnień strony co do rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Swobodna ocena dowodów, do której uprawnione są organy z mocy art. 191 Ordynacji podatkowej, powinna uwzględniać całość okoliczności przemawiających za faktycznym przebiegiem zdarzeń. W tej konkretnie sytuacji, doświadczenie życiowe (mimo iż jest to kryterium pomocnicze) przemawia za przyjęciem, że stan faktyczny przedstawiony przez skarżącego jest wielce prawdopodobny, a co za tym idzie, że sporna sprzedaż drobiu z dnia 23 maja, mimo że z opóźnieniem (24 maja), to została jednak przez podatnika zaewidencjonowana. Z tych względów Sąd w składzie orzekającym uznał, że zaskarżona decyzja Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...], jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji - we wskazanym tu zakresie, skutkującym ustaleniem (na podstawie art. 17 ww. ustawy z dnia 20.11.1998 r.) zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym w kwocie [...] podlega uchyleniu. Sąd nie podzielił jednak podnoszonych w skardze przez pełnomocnika zarzutów sprowadzających się do wadliwości prowadzonego postępowania i naruszenia w jego toku wskazywanych przepisów Ordynacji podatkowej. Nie można też dopatrzyć się bardzo ogólnie formułowanego w skardze - naruszenia art. 7 Konstytucji RP. Mając powyższe na uwadze, mimo że Sąd nie podzielił zarzutów podnoszonych w skardze, to stwierdzone naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 OP) w odniesieniu do jednego ze spornych zagadnień, skutkowało uchyleniem w części - we wskazanym w pkt. I wyroku zakresie, spornych rozstrzygnięć organów podatkowych na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz; U. Nr 153, poz. 1270). W pozostałym zakresie Sąd skargę oddalił - po myśli art. 151 ww. ustawy. Orzeczenie w pkt. III uzasadnione jest treścią art. 152, zaś co do kosztów postępowania - pkt. IV -orzeczono na podstawie art. 200 powołanej wyżej ustawy.