I SA/Wr 2485/03

Dnia 17 maja 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w następującym składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Janusz Zubrzycki Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak Asesor WSA Marta Semiczek ( sprawozdawca ) Protokolant: Aleksandra Madej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2005 roku sprawy ze skargi J.D. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...],[...] w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego odnośnie należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1991 i 1993 oraz umorzenia postępowania w przedmiocie rozłożenia na raty opłaty restrukturyzacyjnej; oddala skargę. Zaskarżonymi decyzjami Izba Skarbowa we W. utrzymała w mocy decyzje Urzędu Skarbowego w Urzędu Skarbowego W. - S.M.: - z dnia [...] nr [...] w sprawie umorzenia wszczętego postępowania restrukturyzacyjnego odnośnie należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1991 i 1993 w łącznej kwocie [...] - oraz z dnia [...] nr [...] w sprawie umorzenia postępowania w sprawie rozłożenia na raty opłaty restrukturyzacyjnej. Podatniczka złożyła w Urzędzie Skarbowym W.-S. M. wniosek o objęcie postępowaniem restrukturyzacyjnym zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1991r. i 1993r. w kwocie [...] oraz z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 1995r. w łącznej kwocie [...]. Po uchyleniu pierwotnej decyzji o umorzeniu postępowania i przeanalizowaniu składanych przez pełnomocnika podatniczki wyjaśnień i oświadczeń, Urząd Skarbowy wydał dnia [...] decyzję nr [...] na mocy której umorzono postępowanie w sprawie restrukturyzacji należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1991 i 1993. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ restrukturyzacyjny podał, że z analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że zamierzone przez Stronę działania nie rokują powodzenia w przeciwdziałaniu zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. Zdaniem Urzędu podatniczka w toku postępowania nie wykazała, aby w jej działalności gospodarczej polegającej na wynajmie samochodów wystąpiły okoliczności opisane w art. 1 ust 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. (Dz. U. z dnia 23 września 2002 r.), zaś jej pełnomocnik ograniczył się do opisu aktualnej sytuacji prowadzonej przez niego samego firmy poda nazwą Biuro Realizacji Inwestycji. Konsekwencją wydania tej decyzji było uznanie za bezprzedmiotowe i umorzenie postępowania w sprawie rozłożenia na raty opłaty restrukturyzacyjnej. We wniesionym odwołaniu podatniczka zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych, nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu zebrania kompletnego materiału dowodowego i wyjaśnienia stanu faktycznego a także błędna ocenę, że zachodzi negatywna przesłanka do wydania decyzji, gdyż zamierzone działania przedsiębiorcy nie rokują powodzenia w przeciwdziałaniu zjawiskom o których mowa w art. 1 ust.2 ustawy. Do odwołania Strona dołączyła "Założenia do restrukturyzacji" w których przedstawiła plan swoich działań, które będą podjęte w przyszłości w celu poprawy sytuacji ekonomicznej prowadzonej działalności gospodarczej. Izba Skarbowa, utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji wywodziła, że przepis art. 18 ust.7 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, stanowi, że organ restrukturyzacyjny wydaje decyzję o umorzeniu wszczętego postępowania restrukturyzacyjnego jeżeli z analizy danych przedłożonych przez przedsiębiorcę wynika, że zamierzone przez niego działania nie rokują powodzenia w przeciwdziałaniu zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2 ustawy, tj. m.in. utracie zdolności do konkurowania na rynku wyrażającej się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń lub gwarancji. Izba Skarbowa uznała wprawdzie, że do podatniczki będzie miał zastosowanie art. 1 ust. 2 ustawy w części stanowiącym o tym, że restrukturyzacją są objęci przedsiębiorcy, którzy tracą zdolność do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń lub gwarancji. Stwierdziła jednak nie to ma wpływu na ustalenie, że w sprawie zachodzą przesłanki do umorzenia postępowania określone w art. 18 ust.7 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. W opinii Izby Skarbowej przedłożony wraz z odwołaniem plan nie zawiera przesłanek, które pozwalałaby na przyjęcie tezy, że sytuacja ekonomiczna prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej poprawi się i pozwoli na uzyskanie kredytu bankowego. Ze zgromadzonych materiałów- zdaniem Izby- nie wynika aby podatniczka zarejestrowała fakt prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej - o takim obowiązku Izba Skarbowa poinformowała w swojej decyzji z dnia [...] nr [...]. W załączonym do odwołania planie Strona podniosła, że będzie starała się uzyskać kredyt bankowy w sytuacji wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji ciążących na niej zaległości podatkowych. Zdaniem Izby Skarbowej - przy założeniu, że kredyt bankowy miałby być przeznaczony dla J. D. - winna ona zarejestrować prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą. Trudnym byłoby- zdaniem Izby-przyjęcie tezy, że J. D. uzyskałaby kredyt przy swoim obecnym statusie prawnym, tj. jako nie zarejestrowany przedsiębiorca. Organ odwoławczy wyraził pogląd, że wydanie decyzji o warunkach restrukturyzacji zaległości podatkowych - nie może być traktowane jako automatyczna przesłanka do ewentualnego udzielenia kredytu bankowego, ponieważ skutkiem obowiązywania decyzji o warunkach restrukturyzacji jest zawieszenie postępowania egzekucyjnego, ale jednocześnie i obowiązek zapłaty opłaty restrukturyzacyjnej w wysokości 15 % kwoty głównej zaległości podatkowej. Izba Skarbowa wskazała, że na stronie będzie jednak ciążył obowiązek zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę w całości w sytuacji, gdy nie będzie w stanie spełnić warunków wynikających z decyzji o warunkach restrukturyzacji. Odnosząc się do przedstawionego przez Stronę programu restrukturyzacji Izba Skarbowa zauważyła, że zakłada on wypowiedzenie umowy dzierżawy z dotychczasowym dzierżawcą pojazdów dostawczych, bowiem przedsiębiorca planuje podjąć działalność gospodarczą w zakresie m.in. przewozu osób oraz towarów (np. we współpracy z hurtowniami). Taki zakres usług wymagać będzie do poczynienia dodatkowych inwestycji w postaci wykupienia licencji (zezwolenia) oraz dokonywania okresowych opłat administracyjnych z tytułu posiadanej licencji (zezwolenia). Ale żeby nabyć licencję - także trzeba być zarejestrowanym podmiotem gospodarczym. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że z treści przedłożonego programu wynika, że Przedsiębiorca ma zamiar prowadzić działalność gospodarczą z podmiotami zarejestrowanymi - np. z hurtowniami. Izba Skarbowa uznała, że podatniczka nie ma zarejestrowanej działalności gospodarczej wpłynie niekorzystnie na pozycję Strony na rynku. W opinii Izby Skarbowej powyższe okoliczności oraz przewidywania Strony - zawarte w przedłożonym planie - co do wysokości osiąganych w przyszłości przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej - oparte są w dużej mierze na założeniach, które czynią całe przedsięwzięcie wątpliwym z ekonomicznego i prawnego punktu widzenia. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatniczka zarzucała, że Izba Skarbowa we W. nie odniosła się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu a swoje rozstrzygnięcie oparła na "Założeniach do programu restrukturyzacji" oraz jedynie na zapisach w umowie najmu. Zdaniem skarżącej organ odwoławczy winien uchylić decyzję organu I instancji celem uzupełnienia materiału dowodowego o wymagane przepisami ustawy restrukturyzacji wskaźniki ekonomiczne pozwalające na ocenę kondycji finansowej podatnika. Skarżąca zarzuciła, że organ podatkowy kierując się art. 10 i 13 w związku z art. 18 ust. 7 cyt. ustawy winien konsekwentnie albo wyjaśnić albo zażądać przedłożenia "danych finansowych dotyczących bieżącej działalności". Skarżąca zaznaczyła, że Urząd Skarbowy poprosił w o dane po to by następnie zaniechać uzyskania materiału dowodowego wymaganego przepisami ustawy. Zarzuciła również, że Izba Skarbowa oparła swoje rozstrzygnięcie na "Założeniach do programu restrukturyzacji", mimo że mały przedsiębiorca jest zwolniony z obowiązku dostarczania takiego programu. Zarzucił także organowi II instancji popełnienie błędu interpretacyjnego, ponieważ powinna zażądać wskaźników zamiast formy opisowej. Dopiero wówczas można by było dokonać prawidłowej oceny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości argumentację zawarta w zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do zarzutów skargi, podniósł, że z akt sprawy wynika, że w toku postępowania przed Urzędem Skarbowym W. - S. M. Strona wielokrotnie była wzywana do przedłożenia odpowiednich informacji na podstawie których możliwym byłoby wydanie decyzji merytorycznej w sprawie. Organ odwoławczy przyznał, że oparł swoje rozstrzygnięcie w dużej mierze na przedłożonym przez skarżącą wraz z odwołaniem "Założeniach do programu restrukturyzacji", w którym Strona przedstawiła przygotowany przez siebie plan poprawy sytuacji ekonomicznej prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wskazał jednak, że zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji należności, o których mowa w art. 6, objęte restrukturyzacją, podlegają umorzeniu pod warunkiem, że przedsiębiorca przedstawi organowi restrukturyzacyjnemu, z zastrzeżeniem 3 ust. 3, program restrukturyzacji oraz informację zawierającą podstawowe dane o jego bieżącej sytuacji finansowej, w tym dane wymienione w art. 1 ust. 2, tzn. informację, z której będzie wynikało, że traci on zdolność do konkurowania na rynku. Powyższe oznacza -zdaniem Izby Skarbowej- że nie zasługuje na uznanie zarzut Strony, co do naruszenia organ odwoławczy zasady prawdy obiektywnej i obowiązku zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób pozwalający na ustalenie faktycznego możliwie wiernie oddającego rzeczywisty stan faktyczny sprawy. Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we W. przed dniem 1 stycznia 2004 r i postępowanie w sprawie do tego dnia nie zostało zakończone. Wobec tego- zgodnie z art. 97 § 1 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz U 153 poz 1271), sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. i na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. 153 poz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie można przyjąć, że wydając zaskarżoną decyzję organy naruszyły prawo w zakresie, o jakim mowa w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 153 poz. 270 ) Dlatego też nie zaistniały przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji. Badając legalność zaskarżonej decyzji sąd nie dopatrzył się ani naruszenia prawa materialnego ani takiego naruszenia przepisów o postępowaniu, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 18 ust 1 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. (Dz. U. z dnia 23 września 2002 r.) "Organ restrukturyzacyjny, w terminie 45 dni od dnia wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, wydaje decyzję o warunkach restrukturyzacji, jeżeli z analizy wniosku, o którym mowa w art. 12 ust. 1, oraz dołączonych do niego dokumentów i danych określonych w art. 13, wynika, że zamierzone działania prowadzić będą do przeciwdziałania zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2." Zjawiska te, to utrata zdolności do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń lub gwarancji. Zgodnie zaś z art. 18 ust 7 "Jeżeli z analizy danych wymienionych w ust. 1 wynika, że zamierzone działania przedsiębiorcy nie rokują powodzenia w przeciwdziałaniu zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2, organ restrukturyzacyjny wydaje decyzję o umorzeniu wszczętego postępowania restrukturyzacyjnego." Z zestawienia tych przepisów wynika, że restrukturyzacja nie jest bezwarunkowym uprawnieniem podatników, lecz szczególnym przywilejem, przyznawanym tym podmiotom, które, w ocenie organu restrukturyzacyjnego, w wyniku podjętych działań rokują nadzieję na osiągnięcie założonych ustawą celów. Ustalenie czy wnioskujący o restrukturyzację podmiot spełnia ten warunek odbywa w sposób zgodny z przepisami Ordynacji Podatkowej, jednakże nie na podstawie dowolnych dowodów, ale wymiennych w art. 12 i 13 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, przy czym dowody te ma przedłożyć przedsiębiorca. Zapis taki powoduje modyfikacje w stosunku do art. 122 Ordynacji Podatkowej i nakłada na stronę obowiązek udowodnienie pewnych okoliczności w postępowaniu. Brak wymaganych dokumentów powoduje niemożliwość ustalenia czy zachodzą podstawy do wyrażenia zgody na restrukturyzację należności. Brak bowiem wymaganych danych uniemożliwia ich analizę, a więc i wyciągnięcie z niej wniosków. W niniejszej sprawie, z akt administracyjnych wynika, że skarżąca pomimo wezwań nie przedłożyła w postępowaniu przed organem I instancji dokumentów wymaganych zgodnie z art. 13 ustawy o restrukturyzacji. Nie można bowiem za takie dokumenty uznać informacji dotyczących innego podmiotu gospodarczego. Częściowo braki te skarżącą uzupełniła w postępowaniu odwoławczym. Na podstawie tych dowodów Izba Skarbowa oceniła, że skarżąca nie spełnia warunków do restrukturyzacji należność podatkowych. Przyjęta w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny. ( wyrok NSA O/Z w Poznaniu z dnia 29.06.2000 sygn. I SA/Po 1342/99 LEX nr 43051). W niniejsze sprawie organ podatkowy zasad tych nie przekroczył, szczegółowo wykazując w uzasadnieniu decyzji przyczyny, dla których uznał przedstawione przez skarżącą plany i prognozy za niewiarygodne i nie możliwe do zrealizowania. Nie można przy tym zgodzić się z zarzutem nie zebrania całości materiału dowodowego w sprawie i nie wyjaśnienia stanu faktycznego. Nawet na gruncie przepisów Ordynacji Podatkowej utrwalił się pogląd, że "Wprawdzie przepis art. 122 ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jednakże nie może to oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności w sytuacji, gdy podatnik nawet nie sygnalizował istnienia innych dowodów."( wyrok NSA w Warszawie z 06.06.2000 sygn. akt III SA 1252/99 LEX nr 43953) " Podatnik nie może czuć się zwolnionym od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony" (wyrok NSA w Lublinie z 22.05.2000 sygn. akt I SA/Lu 249/99 LEX nr 45373). Tym bardziej zasady te stosuje się w postępowaniu w sprawie restrukturyzacji, w którym ustawa nałożyła obowiązek przedłożenia pewnych dowodów na przedsiębiorcę. Skarżąca obowiązku tego - mimo wezwań - nie spełniła. Nie może więc przerzucać na organy podatkowe skutków niedopełnienia swoich obowiązków. Natomiast co do formy przekazania danych, to wskazać należy, iż wprawdzie skarżąca, jako mały przedsiębiorca nie miała obowiązku przedstawiać programu restrukturyzacji, jednakże przedstawienie takie programu nie jest zakazane. Skoro zaś był to jedyny dokument, z pośród wymaganych zgodnie z art. 13 ustawy o restrukturyzacji, zgodnie z art. 18 ust 1 i 7 stał się przedmiotem analizy organów skarbowych. Umorzenie postępowania w sprawie restrukturyzacji czyniło zaś bezprzedmiotowym postępowanie w sprawie rozłożenia na raty opłaty restrukturyzacyjnej i uzasadniało umorzenie tego postępowania - zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji Podatkowej . Reasumując Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty skargi nie są zasadne, gdyż organy w toku postępowania nie naruszyły prawa w zakresie, o jakim mowa na wstępie niniejszych wywodów. Dlatego na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga została oddalona. Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku. .