I SA/Wr 249/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Asesor WSA Katarzyna Borońska, Protokolant Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 września 2007 r. sprawy ze skargi S. i J. P. na niewykonanie przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. O/Z w L. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 04 listopada 2004 r. sygn. akt I SA/ Wr 199/01 postanawia odrzucić skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 4 listopada 2004 r. sygn. akt I SA/ Wr 199/01 uchylił decyzję Izby Skarbowej we W. O/Z w L. z dnia [...] Nr [...] wydaną w trybie postępowania odwoławczego, którą utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] nr [...] określającą skarżącym J. i S. P. wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 rok w wysokości [...] (po denominacji). Wyrokiem tym zasądzono od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz małżonków P. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Orzeczono nadto że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu. Dyrektor Izby Skarbowej we W. kierując się wyrokiem uchylającym wydaną w/w decyzję z dnia [...] zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jak również biorąc pod uwagę zarzuty odwołania od decyzji organu I instancji z dnia [...] Nr [...] dokonał ponownej analizy materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy i wydał na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy ordynacja podatkowa decyzję z dnia [...] Nr [...], który uchylił w części decyzję organu I instancji z dnia [...] i obniżył obowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. do kwoty [...] odsetki za zwłokę do kwoty [...]. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] podatnicy P. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jej wniesienia. Postanowieniem z dnia 6 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/ Wr 1339/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu odmówił przywrócenia terminu do złożenia skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. Skargą z dnia [...] skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. podatnicy małżonkowie J. i S. P. powołując się na art. 154§1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30 sierpnia 2002 r.( Dz. U. Nr 153, poz. 1269) zarzucili nie wykonanie przez organy podatkowe wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 listopada 2004 r. sygn. akt I SA/Wr 199/01 poprzez wydanie już po zapadłym wyroku ponownie decyzji wymiarowej w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. W skardze podniesiono, że wyrokiem zapadłym w sprawie I SA/Wr 199/01 Sąd uchylił w całości decyzję organu odwoławczego w dniu [...] nr [...] w przedmiocie określenia skarżącym zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r., orzekając jednocześnie, że decyzja ta nie może być wykonana. Kontynuując przytaczają stwierdzenie Sądu zawarte w uzasadnieniu wyroku, iż "Mając zatem na uwadze przedstawione wyżej powody, Wojewódzki Sąd Administracyjny, uznając skargę za częściowo uzasadnioną zobligowany był uchylić zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi". Strona skarżąca stwierdziła również, że zgodnie z art. 152 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o niemożliwości wykonania uchylonych decyzji. Skarżący wskazują, że skoro uzasadnienie wyroku sądu jest integralną częścią całego wyroku i zgodnie z art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wiąże nie tylko strony i Sąd który orzeczenie wydał, lecz również inne sądy i organy państwowe wobec powyższego Sąd zobowiązał Izbę Skarbową we W. i Urząd Skarbowy w G. do wycofania zaskarżonych decyzji. Skarżący stawiają zarzut, że po wydaniu wyroku Izba Skarbowa we W. O/Z w L. w dniu [...] wydała decyzję w sprawie określenia skarżącym zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. wbrew stanowisku Sądu wyrażonym w przywołanym wyroku. Powyższą decyzję wydano po rozpatrzeniu po raz drugi odwołania skarżących od decyzji Urzędu Skarbowego w G. z [...] nr [...], a więc decyzji która zdaniem skarżących z mocy wyroku Sądu zapadłego w sprawie I SA/ Wr 199/01 powinna być wycofana z obrotu prawnego. Skarżący stwierdzają, że rozpatrując odwołanie od decyzji prawnie nie istniejącej Izba Skarbowa wydała decyzję, która nie ma podstawy prawnej do jej bytu w obrocie prawnym. W konkluzji skarżący stwierdzają, że zarówno Izba Skarbowa we W. O/Z w L. jak też Urząd Skarbowy w G. nie zastosowały się i nie wykonały wyroku zapadłego w sprawie I SA/ Wr 199/01. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. O/Z w L. wniósł o oddalenie skargi. Zwrócił organ uwagę iż wyrokiem Sądu w sprawie I SA/ Wr 199/01 została wycofana z obrotu prawnego jedynie decyzja organu odwoławczego, zatem organ odwoławczy zobowiązany był do ponownego rozpatrzenia od pozostającej w obrocie prawnym decyzji Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] nr [...]. Zachodziła stąd konieczność wydania decyzji w dniu [...] nr [...], która zdaniem organu odwoławczego została wydana zgodnie z obowiązującym prawem. Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej we W. O/Z w L. uznał zarzut dotyczący nie wykonania wyroku z dnia 4 listopada 2004 r. sygn. akt I SA/ Wr 199/01 za bezpodstawny, a w konsekwencji brak jest podstaw prawnych do wymierzenia organowi grzywny. Rozpoznając powyższą skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zakres kognicji sądów administracyjnych określa art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269). W myśl tego przepisu sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Orzeczenia sądów administracyjnych w części dotyczącej przedmiotu zaskarżenia podlegają wykonaniu na zasadach określonych w Prawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153 poz. 1270). Zgodnie z art. 154 § 1 tej ustawy, w razie nie wykonania wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność oraz w razie bezczynności organu po wyroku uchylającym lub stwierdzającym nieważność aktu lub czynności, sąd na wniosek strony może wymierzyć temu organowi grzywnę. Z treści przywołanego art. 154 § 1 wynika, że strona przed złożeniem skargi na bezczynność ma obowiązek pisemnie wezwać organ do wykonania wyroku. Wezwanie to ma służyć sprawnemu orzekaniu przed sądami administracyjnymi oraz ma przyczynić się do lepszego działania organów administracji publicznej. Instytucja wezwania ma służyć temu aby organ administracji wykonał wyrok lub załatwił sprawę zanim interwencja sądu administracyjnego będzie konieczna. Dopiero gdy organ administracji po wezwaniu nie wykona wyroku lub nie załatwi sprawy albo gdy uczyni to dopiero po wniesieniu przez stronę skargi na bezczynność wówczas istnieje przesłanka do ukarania organu grzywną, o której mówi przepis art. 154 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W rozpatrywanej sprawie skarżący przed wniesieniem skargi na niewykonanie przedmiotowego wyroku zapadłego w sprawie I SA/ Wr 199/01 nie wzywali organu do wykonania wyroku w trybie art. 154 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Takim wezwaniem nie może być wniosek skarżących z tej samej daty co stanowiąca przedmiot rozpoznania skarga dotyczący stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 lipca 2005 r. Wniosek ten bowiem jako podstawę prawną żądania nie odwołuje się do regulacji art. 154 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wnioskiem tym skarżący domagają się stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa ( art. 247 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej). Nie można również uznać, iż wezwanie skarżących kierowane do Izby Skarbowej we W. O/Z w L. z dnia [...] było wezwaniem organu o jakim mowa w art. 154 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zasada wyrażona w art. 154 § 1 nie dotyczy niewykonania orzeczenia w części dotyczącej zasądzenia kosztów sądowych. Niewykonanie orzeczenia w części dotyczącej zwrotu kosztów postępowania sądowego nie oznacza bowiem bezczynności organu administracyjnego o której mowa w art. 154 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ponieważ w takiej sytuacji nie występuje konieczność podjęcia przez organ działań z zakresu administracji publicznej zastrzeżonych prawem do jego właściwości lecz powstaje między organem a osobą, na której rzecz zasądzono zwrot kosztów sądowych cywilnoprawny stosunek zobowiązaniowy, w którym organ jest dłużnikiem a strona wierzycielem. Wykonywanie orzeczeń sądów administracyjnych w części dotyczącej zasądzonych na rzecz strony kosztów (w tym kosztów sądowych) odbywa się w drodze egzekucji sądowej zgodnie z przepisami kodeksu postępowania cywilnego, po stwierdzeniu przez Sąd prawomocności orzeczenia w myśl art. 169 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skoro warunkiem skutecznego wniesienia skargi w trybie art. 154 § 1 powołanej ustawy jest uprzednie pisemne wezwanie właściwego organu do wykonania wyroku, zaś takiego wezwania skarżący nie wystosowali do organu podatkowego to zdaniem Sądu należało skargę odrzucić wobec niewyczerpania trybu przewidzianego w przywołanym artykule. Skutkować zaś to musiało odrzuceniem skargi zgodnie z art. 58 § 1 pkt 6 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Niezależnie od powyższego należy wskazać iż wniesienie skargi w trybie art. 154 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przysługuje uprawnionemu podmiotowi między innymi w przypadku bezczynności organu po wyroku uchylającym. Wbrew wywodom skargi wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2004 r. sygn. akt I SA/ Wr 199/01 wycofana z obrotu prawnego została jedynie decyzja wydana w trybie postępowania odwoławczego. Wyrokiem tym Sąd nie uchylił decyzji organu I instancji tj. decyzji Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] nr [...]. Zatem po uchyleniu decyzji organu odwoławczego przez Sąd zachodziła konieczność ponownego rozpatrzenia odwołania skarżących od decyzji Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...]. Zachodziły więc podstawy prawne do wydania w trybie odwoławczym ponownie decyzji przez Izbę Skarbową we W. O/Z w L. Jak już wcześniej podniesiono skarga w trybie art. 154 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przysługuje w razie bezczynności organu po wyroku uchylającym. Organ zaś pozostaje w bezczynności po wyroku uchylającym, jeżeli nie rozpoznał sprawy w powtórnym postępowaniu. Organ nie pozostaje jednak w bezczynności, jeżeli w tym czasie wydał rozstrzygnięcie w sprawie, chociaż, zdaniem skarżących uczynił to wbrew ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu. Jeżeli skarżący są zdania, iż decyzja wydana przez Izbę Skarbową we W. O/Z w L. z dnia [...] nr [...] została wydana bez podstawy prawnej sprzecznie z oceną zawartą w wyroku sądu [...] to winni ją zaskarżyć do sądu administracyjnego domagając się jej uchylenia. Nie może zaś to skutkować ukarania organu grzywną. Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji postanowienia.