I SA/Wr 267/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2013 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku strony skarżącej o wykładnię wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 kwietnia 2013 r. (sygn. akt I SA/Wr 267/13) w sprawie ze skargi "A" sp. z o.o. we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych postanawia: rozstrzygnąć wątpliwość co do treści wyroku z dnia 5 kwietnia 2013 r. (sygn. akt I SA/Wr 267/13) w ten sposób, że w toku ponownego rozpoznania wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej w sprawie, organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu tak odnośnie stwierdzonych w uzasadnieniu wyroku naruszeń w zakresie prawa materialnego, jak i przepisów procedury podatkowej w części dotyczącej sposobu i zasad wydawania interpretacji podatkowych w indywidualnych sprawach podatników. Wyrokiem z dnia 5 kwietnia 2013 r. wydanym w sprawie ze skargi "A" sp. z o.o. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. (nr [...]) z zakresu zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w pkt. I wyroku uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, w pkt. II orzekł, że akt ten nie podlega wykonaniu a w pkt III zasądził od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. W pisemnych motywach wyroku Sąd stwierdził, że zaskarżony akt narusza prawo materialne (błędna wykładnia art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.)), a także prawo procesowe (naruszenie art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.)). Zarzut naruszenia prawa procesowego Sąd powiązał z zakresem zapytania podatnika, które dotyczyło dwóch kwestii, tj. 1) czy przychodem ze stosunku pracy jest dokonywany przez pracodawcę zwrot kosztów noclegu (związanego z czynnościami służbowymi) na podstawie dokumentów (faktur) wystawianych na spółkę (pracodawcę), oraz czy 2) przychodem z ww. źródła jest zwrot kosztów noclegu dokonywany na podstawie ryczałtu, natomiast organ podatkowy wypowiedział się jedynie odnośnie do pierwszego z zagadnień. Formułując zalecenia dla organu podatkowego, Sąd wyraził pogląd, że zaskarżona interpretacja narusza prawo materialne oraz procesowe w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, a w toku ponownego rozpoznania sprawy organ podatkowy winien w sposób kompleksowy i pełny uzasadnić swoje stanowisko, odnosząc się do argumentów przytoczonych przez stronę oraz do przywołanych przez nią poglądów orzecznictwa oraz udzielić odpowiedzi na oba sformułowane pytania (str. 13). Pismem z dnia 29 maja 2013 r. (data stempla pocztowego) pełnomocnik strony skarżącej, działając na podstawie art. 158 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.: dalej – p.p.s.a.) wniósł o wykładnię ww. wyroku wyrażając wątpliwość, czy wyrażone w uzasadnieniu - ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania, które wiążą w sprawie organ podatkowy, odnoszą się tak do przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego, czy też jedynie do przepisów prawa procesowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: W myśl przepisu art. 158 p.p.s.a., sąd, który wydał wyrok, rozstrzyga postanowieniem wątpliwości co do jego treści. Postanowienie w tym przedmiocie sąd może wydać na posiedzeniu niejawnym. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądowym, wątpliwości w rozumieniu tego przepisu mogą dotyczyć samego rozstrzygnięcia, zakresu powagi rzeczy osądzonej, a także sposobu wykonania wyroku. Dokonywana w trybie art. 158 p.p.s.a. wykładnia wyroku nie może jednak zmierzać do zmian merytorycznych w treści samego wyroku. Jak wynika z treści złożonego w sprawie wniosku o wykładnię wyroku z dnia 5 kwietnia 2013 r., wątpliwość pełnomocnika strony skarżącej dotyczyła zakresu związania przez organ podatkowy przy ponownym rozpoznaniu sprawy stanowiskiem Sądu wyrażonym w ww. wyroku, mocą którego Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. W szczególności, niejasnym dla pełnomocnika strony skarżącej jest to, czy wiążące dla organu podatkowe jest wyłącznie stanowisko Sądu odnośnie wykładni prawa materialnego, czy też, jak wskazał Sąd w końcowych motywach uzasadnienia wyroku, także sanowanie uchybień odnośnie stwierdzonego naruszenia prawa procesowego poprzez kompleksowe i pełne uzasadnienie przez organ podatkowy stanowiska wyrażonego w zaskarżonej interpretacji podatkowej. Nawiązując do złożonego wniosku o wykładnię wyroku wymaga podkreślenia, że tak wyrażona ocena Sądu, jak i kierowane do organu podatkowego zalecenia odnośnie kierunku ponownego rozpoznania wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie nie są ze sobą sprzeczne, czemu dał Sąd wyraz na wstępie rozważań (str. 8 uzasadnienia wyroku) podkreślając, że wnioskodawca sformułował w treści wniosku de facto dwa pytania, tj. odnośnie do podatkowych konsekwencji zwrotu pracownikowi przez pracodawcę kosztów noclegu (związanego z czynnościami służbowymi) na podstawie dokumentów (faktur) wystawianych na spółkę (pracodawcę) oraz w formie ryczałtu, podczas gdy – jak podkreślił Sąd – organ podatkowy w istocie rzeczy ustosunkował się tylko do jednego z nich, tj. pierwszego z przywołanych zagadnień. Pominięcie przez organ podatkowy wyczerpującego ustosunkowania się do tego elementu podatkowoprawnego stanu faktycznego wniosku jakim było zapytanie o podatkowoprawną kwalifikację zwracanych pracownikom przez pracodawcę wydatków za noclegi na zasadzie ryczałtu stanowiło naruszenie przepisu art. 14c § 1 i 2 O.p., co wyraźnie zostało wyartykułowane w treści rozważań Sądu, i do tej to właśnie oceny nawiązywały zalecenia Sądu w zakresie konieczności kompleksowego i pełnego uzasadnienia przez organ wyrażonego stanowiska, które – wymaga podkreślenia – winno zawierać odpowiedź na oba zadane przez wnioskodawcę pytania, a także odnosić się do argumentów przytoczonych przez stronę oraz przywołanych przez nią poglądów orzecznictwa (str. 13, akapit 4 uzasadnienia wyroku). Natomiast zarzut Sądu dotyczący naruszenia prawa materialnego, a w konsekwencji, także wyrażone w uzasadnieniu zalecenia Sądu odnośnie konieczności przeprowadzenia ponownej wykładni spornych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczyły tej części podatkowoprawnego stanu faktycznego, co do którego wypowiedział się organ podatkowy, a które to stanowisko Sąd uznał jednocześnie za wadliwe. Reasumując, w toku ponownego rozpoznania wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej w sprawie, organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu tak odnośnie stwierdzonych w uzasadnieniu wyroku naruszeń w zakresie prawa materialnego, jak i przepisów procedury podatkowej w części dotyczącej sposobu i zasad wydawania interpretacji podatkowych w indywidualnych sprawach podatników. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 158 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu orzekł jak w sentencji postanowienia.