I SA/Wr 283/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant Anna Terlecka, po rozpoznaniu w dniu 29 kwietnia 2011 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi "A"S. A. we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie : podatku od towarów i usług za sierpień 2005 r postanawia: zawiesić postępowanie. Przedmiotem skargi "A". z siedzibą we W. (dalej: Spółka, Skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r., Nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...]r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2005 r. Jedną z kwestii spornych w niniejszej sprawie jest uznanie przez organy podatkowe, iż Spółka, prowadząca działalność w zakresie leasingu, zaniżyła podatek należny poprzez zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, fakturowanych na rzecz leasingobiorców kosztów usługi ubezpieczenia własnych środków trwałych (przedmiotów leasingu), w części odpowiadającej wydatkom, jakie poniosła Spółka. W ocenie organów podatkowych, koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu są elementem cenotwórczym świadczonej podstawowej usługi leasingowej i podlegają opodatkowaniu tą samą stawką jak usługa leasingu. Nie ma tu bowiem odrębnej usługi. W przypadku świadczenia usługi leasingu wraz z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu, mamy do czynienia z jedną usługą, do podstawy opodatkowania której należy zaliczyć również koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu i zastosować jednolitą stawkę podatku, właściwą dla usługi zasadniczej. Ubezpieczenie jest bowiem ściśle związane z usługą leasingu i ma w stosunku do niej charakter poboczny (uzupełniający). Według organów, nie są to odrębne usługi, ale elementy pewnej całości, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Bez usługi podstawowej - usługi leasingu świadczenie usługi ubezpieczenia przez leasingodawcę utraciłoby swój sens. Koszty ubezpieczenia, którymi obciążany jest korzystający, powinny być elementem podstawy opodatkowania usługi leasingu i to niezależnie od tego, czy stanowiąc element kalkulacyjny wchodzą skład umówionej przez strony należności za usługę leasingu, czy też umowa stron wyodrębnia ubezpieczenie w oddzielnych kwotach. Podkreślono, iż nie można sztucznie wyodrębniać na dowodach sprzedaży spośród jednej kompleksowej usługi pewnych czynności tylko w tym celu, aby opodatkować je (poprzez refakturowanie) na korzystnych zasadach. W przypadku gdy dany podmiot świadczy usługę o charakterze kompleksowym, lecz stanowiącą w istocie jedno, niepodzielne świadczenie, to wówczas nie jest dopuszczalne dzielenie tej usługi na części i dokonywanie refakturowania jej poszczególnych elementów. Ubezpieczenie przedmiotu leasingu jest usługą pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jaką jest leasing tego przedmiotu. Świadczy o tym chociażby fakt, iż ubezpieczenie przede wszystkim zabezpiecza interesy leasingodawcy, co znajduje oparcie w Ogólnych Warunkach Umowy Leasingu Operacyjnego/Finansowego. Organy wskazały również, iż Spółka nie świadczyła odrębnych usług ubezpieczenia, pozostających bez związku z głównym przedmiotem jej działalności. Wobec powyższego organy stwierdziły, iż koszty ubezpieczenia przedmiotu umowy leasingu są ściśle związane z przedmiotem leasingu. Stanowią one bowiem element działań zmierzających do ekonomicznego zabezpieczenia ochrony przedmiotu leasingu i jako element cenotwórczy decydujący o kosztach realizacji przedmiotowej umowy, a opłata należna od korzystającego z tytułu wykonania przedmiotowej umowy leasingu, stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będący podstawą opodatkowania tym podatkiem zasadniczej czynności jaką jest usługa leasingu. W konsekwencji, koszty ubezpieczenia powiększają podstawę opodatkowania usługi leasingu i podlegają opodatkowaniu według stawki tego podatku odpowiedniej dla usługi zasadniczej, jaką jest w przedmiotowej sprawie usługa leasingu. Skarżąca wskazała w skardze, w odniesieniu do refakturowania usług ubezpieczenia, że zgodnie z zapisami Ogólnych Warunków Umowy Leasingu Operacyjnego/Finansowego, obowiązek ponoszenia kosztów ubezpieczenia przedmiotów leasingu spoczywa na korzystającym. Stąd też Spółka przenosi ponoszone przez siebie koszty ubezpieczenia na korzystających refakturując je, tzn. wystawiając faktury VAT, na których wskazuje stawkę opodatkowania "zwolniona". W przypadku, gdy koszty ubezpieczenia płacone są przez korzystającego w ratach, Spółka – obok kosztów stanowiących refakturę kosztów ubezpieczenia – wykazuje na fakturze także kwotę należności za obsługę tego ubezpieczenia. W ocenie Spółki, błędne jest stanowisko organu odwoławczego, że była ona zobowiązana do włączenia wartości usługi ubezpieczenia leasingu do podstawy opodatkowania usługi leasingu. Stanowisko takie, według Skarżącej nie znajduje oparcia ani w przepisach prawa wspólnotowego oraz ustawy o podatku od towarów i usług, ani w orzecznictwie ETS. Wprost przeciwnie - ich analiza, prowadzi do wniosku, iż obydwa świadczenia: leasingu i ubezpieczenia, należy uznać za dwa odrębne świadczenia, z których każde jest opodatkowane stawką dla siebie właściwą. Zdaniem Skarżącej, nie może być więc mowy o sztucznym rozdzielaniu jednej usługi na dwa świadczenia, albowiem mamy do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami. Według Skarżącej, po pierwsze, usługa ubezpieczenia nie jest elementem niezbędnym do wykonania usługi leasingu, po wtóre, wykonanie przez świadczącego usługi leasingu oraz usługi ubezpieczenia nie stanowi żadnego nowego, jednorodnego i kompleksowego świadczenia. Mając na uwadze charakter prawny umowy leasingu i umowy ubezpieczenia, Skarżąca stwierdziła, ze skoro usługi te mogą być wzajemnie rozdzielone, to nie można uznać, że stanowią one jedno świadczenie. Obie świadczone przez Skarżącą usługi są wobec siebie niezależne a tym samym mogą być rozdzielone i takie działanie nie będzie mieć charakteru sztucznego. Wobec tego, zdaniem Skarżącej, usługa ubezpieczenia podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, gdyż jest usługą odrębną od usługi leasingu. Usługa ubezpieczenia nie jest bowiem częścią składową usługi leasingu, jest usługą niezależną i może być świadczona na różnych zasadach. Fakt zaś towarzyszącego charakteru tej usługi (względem usługi leasingu) w żadnym wypadku nie decyduje o tym, iż usługi te (usługa ubezpieczenia i usługa leasingu) mogą być traktowane jako jednorodne świadczenie podlegające stawce podatku właściwej dla przedmiotu leasingu. Spółka wniosła ponadto, na podstawie art. 45 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm, zwanej dalej p.p.s.a.), o wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z następującymi pytaniami prejudycjalnymi: - "czy przepis art. 2 obowiązującej w roku 2005 Dyrektywy Rady 77/388/EEC z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że usługę leasingu oraz towarzyszącą jej usługę ubezpieczenia przedmiotu leasingu, można uznać za niezależne świadczenia, podlegające odrębnemu opodatkowaniu?"; - "jeśli odpowiedź na powyższe pytanie jest pozytywna, to czy przepis art. 13 część B lit. a) VI Dyrektywy , z uwzględnieniem regulacji art. 2 l Dyrektywy Rady z 11 kwietnia 1967r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EEC) należy interpretować w ten sposób, że usługę ubezpieczenia przedmiotu leasingu, w przypadku gdy leasingodawca obciąża jej wartością leasingobiorcę, a zastosowania nie znajdzie przepis art. 11 część A pkt 3 lit. c) VI Dyrektyw, można uznać za usługę zwolnioną od podatku ?". W piśmie procesowym z dnia 20 kwietnia 2011 r., które wpłynęło przed terminem rozprawy, skarżąca spółka wniosła o wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym: - czy w świetle art. 11(A) (1) (a) i art. 11 (a) (2) (b) VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych- wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) wartość usługi ubezpieczenia świadczonej obok usługi leasingu winna być włączona do podstawy opodatkowania tej ostatniej, tzn. usługi leasingu, w sytuacji w której prawo krajowe, tj. art. 29 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie zawiera odpowiednika art. 11 (A) (2) (b) VI Dyrektywy? Alternatywnie w przypadku uznania, iż wystąpienie do ETS z pytaniem prejudycjalnym nie jest zasadne, spółka wniosła o rozważenie zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego do czasu rozstrzygnięcia pytania prejudycjalnego zadanego przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 7 kwietnia 2011 r., sygn.. akt I FSK 460/10. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 7 kwietnia 2011 r., sygn. akt I FSK 460/10, na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa wspólnotowego: Czy przepis art. 2 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.) należy interpretować w ten sposób, że usługę ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz usługę leasingu należy traktować jako usługi odrębne, czy jako jedną kompleksową usługę złożoną leasingu. W przypadku odpowiedzi na powyższe pytanie, że usługę ubezpieczenia przedmiotu leasingu oraz usługę leasingu należy traktować jako usługi odrębne, czy art. 135 ust. 1 lit. a) w zw. z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.) należy interpretować w ten sposób, że korzysta ze zwolnienia usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu, gdy to leasingodawca ubezpiecza ten przedmiot, obciążając kosztami tego ubezpieczenia leasingobiorcę? Przyjmuje się w doktrynie (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi- Komentarz J.P.Tarno, wyd. 2 LexisNexis 2006), iż art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi również podstawę do zawieszenia postępowania, w przypadku gdy rozstrzygniecie sprawy zależy od wyniku innego postępowania toczącego się przed Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości. W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że rozstrzygnięcie sprawy w kontekście legalności zaskarżonego aktu zależy od odpowiedzi Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej na powyżej przedstawione pytanie prejudycjalne, dlatego też na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. zawiesił postępowanie sądowe do czasu wydania rozstrzygnięcia przez tenże Trybunał.