I SA/Wr 2933/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Henryka Łysikowska Sędziowie: Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk Asesor WSA Bogumiła Kalinowska ( sprawozdawca) Protokolant: Monika Mikołajczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2004 r. sprawy ze skargi T. J.-O. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego I. uchyla zaskarżoną decyzję ; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącego kwotę 300 zł (słownie: trzysta zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. orzeka , że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Sygn. akt 3 I SA/Wr 2933/01 2 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Nr [...] Prezes Głównego Urzędu Ceł po rozpatrzeniu odwołania T. J.-O. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...] Nr [...] uznającej dokonane w dniu [...] zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia Prezes Głównego Urzędu Ceł podał, że [...] strona zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na podstawie JDA SAD nr [...] samochód osobowy marki Chrysler Concorde - bez silnika, wyprodukowany w 1998r. Do zgłoszenia celnego strona załączyła m.in. rachunek z dn. [...] dotyczący zakupu samochodu za kwotę [...] oraz ocenę techniczną z dnia [...] wykonaną na zlecenie organu celnego. Dyrektor Urzędu Celnego we W. wymienioną wyżej decyzją uznał zgłoszenie celne strony za nieprawidłowe i określił wartość celną przedmiotowego towaru w wysokości [...] , tj. [...] USD na podstawie przepisu art. 29 § 1 w związku z art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał, iż zgodnie z przepisem art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagane według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Podzielając stanowisko organu I instancji organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 23 Kodeksu celnego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i 31 ustawy. Prezes GUC wywodził, że przepisy Kodeksu celnego przewidują możliwość ochrony interesów państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą niewiarygodnymi dokumentami, upoważniając organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej. Przepis art. 23 § 7 ustawy stanowi bowiem, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej , które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego podniesiono również, że w świetle cytowanego przepisu wiarygodność rachunku obejmuje nie tylko jego autentyczność, ale i wiarygodność podanej w dokumencie ceny transakcyjnej, przy czym dokument nie będzie wiarygodny w sytuacji gdy podana Sygn.akt3ISA/Wr2933/01 3 w nim cena transakcyjna budzi oczywiste wątpliwości, tj. gdy w sposób oczywisty nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości towaru lub też jej wysokość budzi poważne wątpliwości co do tego czy nie została zawyżona względnie zaniżona. Wskazano, iż wartość transakcyjna powinna odzwierciedlać rzeczywistą jego cenę i wartość ta jest niezależna od tego czy importer towar otrzymał za darmo, czy też kupił go po okazyjnej cenie. Prezes GUC stwierdził, że o zakwestionowaniu spornego rachunku zadecydowała znacząco niska cena pojazdu ([...] USD) w stosunku do rzeczywistej jego wartości na rynku polskim, ustalonej na podstawie średniej ceny w miesiącu importu z katalogu [...] nr [...], która wynosiła [...] . Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, iż na mocy art. 24 Kodeksu celnego w przypadku zakwestionowania wiarygodności dokumentów na podstawie art. 23 § 7 ustawy ustalanie wartości celnej dokonywane jest na podstawie art. 25-29, przy czym zastosowanie tych metod w przypadku importu używanych silników samochodowych uznał za problematyczne; niemożliwe jest bowiem znalezienie silników o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia (art.25-26).Z kolei metoda ceny jednostkowej (art.27) może znaleźć zastosowanie w przypadku importu dla celów handlowych, metoda zaś wartości kalkulowanej (art.28) jako oparta na kosztach produkcji także nie może być brana pod uwagę. Z tych względów wartość celna używanych towarów jest ustalana według metody "ostatniej szansy" (art. 29 Kodeksu celnego). Zgodnie z powołanym przepisem, jak wywodzono, jeżeli wartość celna nie może być ustalana na podstawie art. 25-28 ustawy, to jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i handlu z 1994r. oraz przepisów działu III tytułu II Kodeksu celnego - " Wartość celna towarów". Organ odwoławczy podniósł nadto, że w postępowaniu wzięto pod uwagę wyjaśnienia poczynione przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO), tj. studium 1.1. Organ II instancji za prawidłowe uznał wobec tego odmowę przyjęcia za wiarygodną przez Dyrektora Urzędu Celnego cenę transakcyjną podaną przez stronę w rachunku , zwłaszcza, że wyliczona w dalszym postępowaniu cena jest o 57 wyższa od ceny ujawnionej na rachunku załączonym do zgłoszenia celnego. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem T.J.-O. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego we W.- skargę. Domagając się w niej uchylenia decyzji Prezesa GUC i uznania dokonanego zgłoszenia celnego za prawidłowe, strona skarżąca zarzuciła, iż wskutek wydania przedmiotowej decyzji poniosła stratę w kwocie [...] albowiem nieprawidłowo ustalono wartość przedmiotowego pojazdu Sygn.akt3ISA/Wr2933/01 4 poprzez nieuwzględnienie wszystkich uszkodzeń, braków oraz ponadnormatywnego przebiegu, a nadto zastosowano niewłaściwą stawkę marży. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując w całej rozciągłości dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270). Wobec powyższego niniejsza skarga podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W., jako rzeczowo i miejscowo właściwy. Po myśli art. 3 § 1 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą, co oznacza, że skarga może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art.145-150 ustawy).Stosownie zaś do brzmienia art. 134§ 1 sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną po stawą prawną. W ocenie Sądu kontrolowana decyzja uchybia prawu, stąd zawarty w skardze wniosek o jej uchylenie zasługiwał na uwzględnienie, aczkolwiek z innych względów niż przytoczone przez stronę skarżącą. Jak wynika z akt sprawy organy celne obu instancji uznały na postawie przepisu art. 23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz.l 17 ze zm.), że wartość transakcyjna towaru nie mogła być przyjęta za wartość celną stąd wartość tę ustalono na podstawie art. 29 ustawy, po uprzednim wyeliminowaniu metod określonych przepisami art. 25-28. Należy zatem rozważyć, czy organy zasadnie postąpiły podważając wiarygodność podanej w zgłoszeniu celnym i załączonym do niego rachunku ceny transakcyjnej, a w szczególności , czy i w jakim przypadku organy celne posiadają takie uprawnienia. Rozważając powyższe podnieść należy, iż zgodnie z przepisem art. 2 § 2 ustawy Kodeks celny wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli Sygn. akt 3 I SA/Wr 2933/01 5 przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Zasady określania wartości celnej towaru zawarte w przepisach tytułu II działu III Kodeksu celnego (art. 21-34) są powtórzeniem unormowania przyjętego w poprzedniej ustawie Prawo celne z 1989r., które to w omawianym zakresie było w pełni zsynchronizowane z odnośną regulacją przewidzianą przepisami umów międzynarodowych. Z tych względów, skoro przepisy umów międzynarodowych nie stanowią inaczej, nie budzi wątpliwości, że określenie wartości celnej nastąpić winno zgodnie z powołanymi wyżej przepisami kodeksu celnego i aktów wykonawczych do tej ustawy. Zgodzić należy się z poglądem, że sposoby wyliczania wartości celnej wskazane w art. 23-29 kodeksu celnego są ujęte sekwencyjnie i wymagają eliminacji poszczególnych sposobów, aż do dojścia do "metody ostatniej szansy" (por. wyroki NSA: z dnia 28.04. 1999r. sygn. akt I SA/Ld 1549/97, z dnia 5.11.1999r. sygn. akt V SA 520/99). Pierwsza z metod, sformułowana w przepisie art. 23 § 1 wskazuje, że wartością celną jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31. Wskazać w tym miejscu należy, iż metoda ta jest w pełni zgodna treścią art. 1 części I ("Zasady ustalania wartości celnej") Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, stanowiącego załącznik 1 A Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO) sporządzonego w Marakeszu 15.04.1994r. (Dz.U. z 1995r. Nr 98, poz.483). Wprawdzie w art. 17 wymienionego Porozumienia w sprawie stosowania art. VII GATT 1994 zastrzeżono, że cyt.: "Nic w niniejszym porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej", jednakże zastrzeżenie to znalazło uregulowanie w treści przepisu art.23 § 7 kodeksu celnego, po myśli którego " Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § 1, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego". Z brzmienia powyższego przepisu wywieść należy, jak zasadnie wskazały organy celne, że wiarygodność obejmuje nie tylko autentyczność (nie chodzi zatem tylko o wiarygodność formalną, której w tym przypadku nie podważano) ale i materialną wiarygodność rachunku w zakresie uwidocznionej na nim ceny transakcyjnej. Cytowany przepis stwierdza zatem wyraźnie, że muszą zachodzić uzasadnione przyczyny zakwestionowania wiarygodności danych zamieszczonych w dokumentach. Tym samym powołany Sygn. akt 3 I SA/Wr 2933/01 6 przepis uzależnia dopuszczalność odrzucenia wartości transakcyjnej jako wartości celnej od łącznego zaistnienia dwóch przesłanek: l/braku dokumentów lub braku ich wiarygodności, 2/uzasadnienia przyczyn zakwestionowania tej wiarygodności. Przy braku ustawowego sprecyzowania pojęcia "uzasadnionych przyczyn" oczywiste jest, że o tym, czy przyczyny takie zachodzą świadczyć mogą zindywidualizowane okoliczności konkretnej sprawy. W ocenie Sądu zakwestionowanie wiarygodności ceny transakcyjnej jako wartości celnej w świetle omawianej regulacji nie wymaga dowodu, wystarczające jest uprawdopodobnienie. Stanowisko to wydaje się słuszne także z tego powodu, że przepis art. 262 Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym ówcześnie, odsyła wyłącznie do działu IV Ordynacji podatkowej, zastosowania nie znajdują zatem w postępowaniu celnym przepisy regulujące postępowanie sprawdzające w Ordynacji, w toku którego organ ma prawo żądać wyjaśnień od strony i innych podmiotów. Mając powyższe na uwadze powstaje kwestia, w jakiej formie i jakimi środkami organy winny wykazać "uzasadnione przyczyny" zakwestionowania wartości transakcyjnej. Nie budzi wątpliwości, że ocena organów w tym zakresie nie może być dowolna, w związku z czym samo subiektywne przekonanie funkcjonariusza celnego o zaniżeniu wartości celnej nie może być uznane za wystarczające dla zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej, zgodnej z wartością transakcyjną (vide "Kodeks celny-komentarz" F. Prusak, Oficyna Prawnicza MUZA S.A. str. 219, teza 16). Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela przy tym pogląd, iż o niewiarygodności w omawianym zakresie można stwierdzać wówczas, gdy z uzasadnionych przyczyn cena transakcyjna jest rażąco niska; najczęściej stwierdzenie takie następuje przez porównanie z innymi cenami. Zgodzić przy tym należy się z poglądem wyrażonym w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 27 maja 2003r. (sygn. akt I SA/Wr 711/01), że ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z innymi cenami transakcyjnymi winno odnosić się do cen stosowanych na rynku, z którego przedmiotowy towar pochodzi. Tylko w takim bowiem przypadku może dojść do ustalenia rzeczywistej wartości towaru zakupionego. Niedopuszczalne jest natomiast ustalanie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami towarów tego rodzaju na rynku kraju importu. Dane dostępne na polskim obszarze celnym, w tym średnie ceny rynkowe służą ustalaniu wartości celnej dopiero po uzasadnionym zakwestionowaniu wartości transakcyjnej. Poza sporem zatem zakwestionowanie wiarygodności nie może następować w sposób dowolny, "intuicyjnie" - bez uprawdopodobnienia niewiarygodności (podobne stanowisko zajął NSA w wyrokach: z dnia 10.10.2000r. I SA/Wr 1918/99 i z dnia 7.04.2003 V SA 2019/02). W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy celne uchybiły wynikającemu z art. 23 § 7 Kodeksu celnego wymogowi uzasadnienia przyczyn Sygn. akt 3 I SA/Wr 2933/01 7 zakwestionowania wiarygodności informacji wynikających z dokumentu, służącego do określenia wartości celnej. Odmawiając bowiem przyjęcia wartości celnej na podstawie pierwszej z metod ustalania tej wartości, zawartej w art.23 § 1 (tj. w oparciu o wartość transakcyjną) organy celne odniosły się do cen średnich rynkowych kraju importu. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano bowiem, że o zakwestionowaniu spornego rachunku zadecydowała znacząco niska cena w stosunku do rzeczywistej wartości towaru wynikającej z cen na polskim obszarze celnym. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, iż zakwestionowanie wartości transakcyjnej jako rzeczywistej wartości celnej nie miało uzasadnionych przyczyn. W ocenie Sądu, szczególnie w przypadku sprowadzania towarów często będących przedmiotem obrotu z zagranicą, istnieje możliwość zakwestionowania przez organ celny wartości transakcyjnej jako wartości celnej, w oparciu o wiedzę nabytą przez funkcjonariuszy celnych w praktyce, wynikającą z ich doświadczenia zawodowego, jednakże w takim przypadku organy winny powołać zdarzenia, które były podstawą nabycia takiej wiedzy (choćby inne dowody odpraw celnych analogicznych towarów). W przeciwnym razie zakwestionowanie wartości transakcyjnej nie poddaje się kontroli i nosi cechy dowolności. Dodatkowo podnieść należy, że ostateczny wynik przeprowadzonego postępowania świadczy o tym, iż organom celnym nie była znana cena transakcyjna towarów podobnych, czy identycznych, nawet przy elastycznym pojmowaniu tych pojęć. Zwrócenia uwagi wymaga też, że zgodnie z opinią 19.1 zawartą w Wyjaśnieniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) do porozumienia w sprawie stosowania art. 7 GATT 1994 wszelkie prerogatywy administracji celnej są dozwolone (załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999r. Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej , Dz.U. Nr 80, poz. 908 ze zm.). Z możliwości tych organy celne nie skorzystały, ograniczyły się jedynie do porównania z cenami na rynku kraju importu, co świadczy o braku uzasadnionych przyczyn zakwestionowania wartości transakcyjnej. Podsumowując dotychczasowe rozważania, należy stwierdzić, że organy celne kwestionując wartość transakcyjną jako wartość celną, uczyniły to dowolnie, bez wskazania wystarczająco uzasadnionych przyczyn, a więc z naruszeniem art.23 § 7 Kodeksu celnego. Z tych względów zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji podlegały uchyleniu. Wobec powyższego, działając na mocy art. 145 § 1 pkt la oraz art. 200 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w pkt I i II wyroku. Rozstrzygnięcie w przedmiocie wykonania decyzji znajduje oparcie w art. 152 powołanej ustawy.