I SA/Wr 307/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski (sprawozdawca), Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 lutego 2009 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r. I. oddala skargę II. przyznać od Skarbu Państwa – z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu radcy prawnego S. M. koszty nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu w kwocie [...] (słownie: [...] ) złotych w tym podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł. Przedmiotem skargi jest decyzja z dnia [...] r. nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej we W., który po rozpatrzeniu odwołania z dnia [...] r. M. B. utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] r nr [...] Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. określającą za 2003 r. w następujących miesiącach: - styczeń zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 276.165 zł, - luty zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 526.974 zł, - marzec zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 675.275 zł, - kwiecień nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 2.193 zł, - maj zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 10.912 zł, - czerwiec zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 8.441 zł, W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wydał decyzję z dnia [...] r nr [...] . W uzasadnieniu podał, że strona w prowadzonej ewidencji sprzedaży VAT nie zaewidencjonowała pięciu faktur VAT o nr: -[...] z dnia [...] r. wartość netto - 2.683,20 zł, podatek VAT - 590,30 zł, - [...] z dnia [...] r. wartość netto - 2.764,32 zł, podatek VAT - 608,15 zł, - [...] z dnia [...] r. wartość netto - 2.682 zł, podatek VAT - 590,04 zł, - [...] z dnia [...] r. wartość netto - 3.250 zł, podatek VAT - 715 zł, - [...] z dnia [...] r. wartość netto - 3.355,04 zł, podatek VAT - 738,11 zł, wystawionych dla firmy K. D., przez co zaniżono podatek należny za styczeń 2003 r. o kwotę 1.198,45 zł i za czerwiec 2003 r. o kwotę 2.043,15 zł. Ponadto stwierdzono, że w dokumentacji tej firmy znajduje się faktura VAT nr [...] z dnia [...] r. na kwotę netto 3.102 zł, podatek VAT 682,44 zł dokumentująca zakup 1.320 litrów oleju napędowego, natomiast w rejestrze sprzedaży VAT prowadzonym przez firmę "A" ujęto sprzedaż udokumentowaną fakturą o tym samym nr [...] z dnia [...] r., lecz na inną kwotę netto tj. 2.838 zł, podatek VAT w kwocie 624,36 zł. Tym samym zaniżono należny podatek od towarów i usług za marzec 2003 r. o kwotę 58,08 zł. W toku czynności kontrolnych stwierdzono również, że w ewidencji sprzedaży VAT nie zaewidencjonowano trzech faktur VAT o nr: - [...] z dnia [...] r. wartość netto - 9.439,04 zł, podatek VAT - 2.076,59 zł, - [...] z dnia [...] r. wartość netto - 6.994,80 zł, podatek VAT - 1.538,86 zł, - [...] z dnia [...] r. wartość netto - 3.040 zł, podatek VAT - 668,80 zł, wystawionych dla firmy "B" S. S., przez co zaniżono podatek należny za styczeń 2003 r. w wysokości - 2.076,59 zł i za czerwiec 2003 r. w wysokości - 2.207,66 zł. Wobec tego w złożonych deklaracjach VAT-7 zaniżono podatek należny w następujących miesiącach 2003 r. tj: - styczeń w wysokości 3.275 zł, - marzec w wysokości 58 zł, - czerwiec w wysokości 4,250zł. Z racji tej organ I instancji stwierdził, że strona naruszyła art. 2 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) dalej w skrócie u.p.t.u., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. sprzedaż towarów, a podstawą opodatkowania jest obrót oraz art. 27 ust. 4 u.p.t.u., zgodnie z którym, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji zawierającej kwoty określone w art. 20 u.p.t.u., dane niezbędne do określenia przedmiotu, podstawy opodatkowania, wysokości podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Organ I instancji stwierdził, że podatnik w ewidencji zakupu VAT za styczeń, luty, marzec 2003 r. wykazał 39 faktur VAT zakupu paliw płynnych od "C" sp. z o.o. na łączną kwotę netto 6.714.284,68 zł, podatek VAT - 1.477.142,62 zł, podczas gdy transakcje te nie miały miejsca. Powyższe faktury VAT uznał organ podatkowy za nierzetelne, gdyż nie dotyczyły faktycznych zdarzeń, nie dawały podstaw do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stwierdzającego nabycie towarów i usług. Zatem uprawnienia wynikające z art. 19 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., dające prawo obniżenia należnego podatku VAT o kwotę podatku naliczonego firmie "A" nie przysługują. Obniżenie bowiem podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nich narusza § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.),. W takim razie zawyżenie kwoty podatku naliczonego dotyczyło następujących miesięcy 2003 r.: -stycznia w wysokości 271.616 zł. - lutego w wysokości 539.610-zł, - marca w wysokości 665.915-zł. Przedstawione uchybienia skutkowały nierzetelnością sporządzonych deklaracji podatkowych VAT-7 za miesiące od stycznia do marca 2003 r., gdyż nie odzwierciedlały one stanu rzeczywistego w pozycjach odnoszących się do wysokości naliczonego podatku od towarów i usług oraz w miesiącu styczniu, marcu i czerwcu 2003 r. w zakresie należnego podatku od towarów i usług. W tej sytuacji organ I instancji określił w prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń, luty, marzec, maj i czerwiec 2003 r. oraz za miesiąc kwiecień 2003 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny. Od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. M. B. złożył odwołanie z dnia [...] r., wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zarzucił, że została ona wydana bez podstawy, a więc z naruszeniem art. 247 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze. zm., dalej O.p.) w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. W uzasadnieniu strona podniosła, że organ I instancji opierając się w swym rozstrzygnięciu na wyroku Sądu Rejonowego w L. z dnia [...] r., sygn. akt [...] , wadliwie zinterpretował znaczenie tego orzeczenia. Według strony powyższy wyrok oznacza uznanie, ze cała prowadzona przez niego działalność gospodarcza w okresie od 30 listopada 2001 r. do 31 marca 2003 r. była fikcyjna i stanowiła czyn przestępczy, stąd brak jest podstawy prawnej do określenia za ten okres zobowiązań podatkowych. Ponadto w jej ocenie, odnośnie miesięcy: kwiecień, maj i czerwiec 2003 r. organ kontroli skarbowej winien był przeprowadzić wyczerpujące postępowanie dowodowe (opierając się na formalnej weryfikacji posiadanej przez stronę dokumentacji), które jednoznacznie wskazywałoby czy w tym okresie wykonywanie przez niego działalności gospodarczej miało miejsce w rzeczywistości, czy była to fikcja jak w poprzedzającym okresie od 30 listopada 2001 r. do marca 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] r. [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że brak możliwości odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur, wynika z faktu naruszenia ogólnych zasad rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług, zdefiniowanych w art. 19 ust. 1 u.p.t.u., w myśl którego podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną oraz art. 19 ust. 2 u.p.t.u. stosownie do którego kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów. Powołano się w uzasadnieniu rozstrzygnięcia na wydane na podstawie art. 19 ust. 5 u.p.t.u. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27 poz. 268 ze zm.), które w § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a, który określa, że w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Stwierdzono, że z przytoczonych uregulowań wynika wyraźnie, że prawo podatnika do obniżenia podatku należnego jest związane z nabyciem towarów lub usług na warunkach zgodnych z treścią faktury. Organ I instancji wskazał, że oceniając rzetelność transakcji w przypadkach, gdy kwestionuje się podatek naliczony z tytułu "zakupu" danego towaru, należy także ocenić transakcje sprzedaży pod kątem ich odzwierciedlania w rzeczywistym obrocie gospodarczym celem wskazania, że towar który nie brał udziału w transakcjach zakupów nie może być przedmiotem późniejszej odsprzedaży. Powyższy sposób rozliczenia jest uwarunkowany brzmieniem art. 2 ust. 1 i 4 w powiązaniu z art. 6 ust. 1 u.p.t.u. Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.t.u., co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania (dostarczenia), przekazania, zamiany, darowizny towaru lub wykonania usługi, o których mowa w art. 2 u.p.t.u.a, jednak przepis ten ma zastosowanie tylko wtedy, gdy zostaną spełnione merytoryczne przesłanki, o których mowa właśnie przepisie. Art. 2 u.p.t.u. stanowi bowiem, że opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej niezależnie od tego, czy czynności te zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Kryterium zatem podstawowym dla opodatkowania określonych czynności podatkiem od towarów i usług jest zaistnienie sprzedaży towaru lub wykonanie świadczenia za wynagrodzeniem, Dalej organ II instancji podniósł, że zgodnie z art. 32 u.p.t.u, fakturę wystawiają podatnicy, dokumentując, jak wynika z konstrukcji przepisu, zrealizowaną czynność opodatkowaną. Faktura jest zatem dokumentem księgowym, służącym wykazaniu transakcji i umożliwieniu poprawnego ujęcia jej w księgach tak sprzedawcy jak i nabywcy. Wystawienie faktury jest jednym z zasadniczych zdarzeń stwarzających obowiązek podatkowy (art. 6 ust. 4 u.p.t.u.), a, który z drugiej strony daje podstawę podatnikowi nabywcy towaru lub usługi - odliczenie podatku naliczonego (art. 19 u.p.t.u.). Jedną z podstawowych czynności podlegających opodatkowaniu jest sprzedaż towaru unormowana w art. 535 kodeksu cywilnego, który stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Umowa sprzedaży jest więc umową o charakterze zobowiązującym, wzajemnym, konsensualnym, ekwiwalentnym, kauzalnym i odpłatnym. Dla potrzeb podatku od towarów i usług przedmiotem opodatkowania jest sprzedaż towarów w myśl art. 4 u.p.t.u, a więc sprzedaż rzeczy ruchomych, wszelkich postaci energii, budynków, budowli i ich części. Organ odwoławczy uznał za słuszne rozstrzygnięcie organu I instancji stwierdzając, że zgodnie z przytoczonymi przepisami wystawiona faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży, jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy jak i odbiorcy. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy ocenił, że organ I instancji podjął wszelkie możliwe działania w celu zgromadzenia materiału dowodowego w sposób kompletny i rzetelny, natomiast podejmując rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji organ kontroli skarbowej kierował się wskazaniami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Przeprowadzono szereg następujących czynności dowodowych: - czynności sprawdzających u kontrahentów strony, - przesłuchań z dnia [...] r. w charakterze świadka P. K.- pracownika firmy "A" obsługującego stację paliw w B. oraz z dnia [...] r. w charakterze strony M. B., - wyjaśnień M. B. z dnia [...] r. Ponadto postanowieniem z dnia [...] r. włączono do akt sprawy wyrok Sądu Rejonowego w L. sygn. akt [...] z dnia [...] r., wyrok Sądu Rejonowego w L. sygn. akt [...] z dnia [...] r. protokoły przesłuchania M. B. w charakterze podejrzanego z dnia [...] r. i [...] r. oraz protokół przesłuchania B. P. z dnia [...] r. w charakterze podejrzanego. Ustalenia dokonane w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, które zostały potwierdzone przez stronę w zeznaniach składanych w toku postępowania podatkowego oraz karnego dały podstawę do zakwestionowania faktur wymienionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jako nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Odnosząc się do zarzutu wydania przez organ l instancji decyzji bez podstawy prawnej w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. organ odwoławczy stwierdza, że przepis ten stanowi, że ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Do czynności niepodlegających ustawie, a więc i opodatkowaniu zalicza się wszelkiego rodzaju czynności zabronione wprost przez ustawę tj. czyny będące jednocześnie zabronionymi i karalnymi. Zdaniem organu nie można uznać za takie działanie prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej polegającej na obrocie paliwami ciekłymi Wyrok wydany przez Sąd Rejonowy Wydział Karny w L. nie może być rozumiany w kontekście, że cała prowadzona przez stronę działalność gospodarcza w okresie od 30 listopada 2001 r. do 31 marca 2003 r. była fikcyjna i stanowiła czyn przestępczy. Sąd w wydanym wyroku stwierdził bowiem, że M. B. brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnienie przestępstw polegających na wystawianiu faktur VAT zawierających poświadczenie nieprawdy, co do okoliczności związanych z nielegalnym obrotem paliwami płynnymi, niewiadomego pochodzenia. W przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, udowodniono, że czyn przestępczy w prowadzonej przez stronę firmie dotyczył tylko niektórych zdarzeń gospodarczych, a nie całej działalności gospodarczej. Dokonane przez organ kontroli skarbowej czynności sprawdzające w zakresie prawidłowości i rzetelności dokumentów dotyczących sprzedaży paliwa przez firmę "A" u kontrahentów dowiodły, że transakcje sprzedaży paliwa miały miejsce. Każdy ze sprawdzonych kontrahentów (m.in. K. D., PHU "D" L. P. "E" s.c. S., PHU "F'" T. .B P., "G" J.) posiadał faktury VAT potwierdzające zakup paliwa w firmie "A", które zgodnie z oświadczeniami: skontrolowanych wykorzystywane było do prowadzonej przez te firmy działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług transportowych. W złożonych w dnia [...] r. wyjaśnieniach strona przyznała, że firma "A" w latach 2002-2003 zajmowała się sprzedażą hurtową i detaliczną paliw płynnych, takich jak olej napędowy i benzyna bezołowiowa Pb-95. Fakt sprzedaży paliwa, zarówno detalicznej jak i dla podmiotów gospodarczych dokonywanej przez firmę "A" potwierdził " pracownik P. K. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał za chybiony zarzut, wydania zaskarżonej decyzji bez podstawy prawnej, gdyż uchybienie takie występuje, gdy nie ma w systemie prawnym normy, która uzasadniałaby wydanie decyzji określonej treści na gruncie danego stanu faktycznego. W przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie występuje, ponieważ organ I instancji właściwie jako podstawę prawną wskazał przepisy art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i § 3a O. p., art. 19 ust.1 , art. 27 ust. 4 u.p.t.u. oraz § 48 ust. 4 pkt 5 lit a rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, na podstawie których zakwestionował prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z fikcyjnych faktur, jak również prawidłowo skorygował podatek należny wynikający z faktur, które sprzedaży rzeczywistej nie dokumentowały. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca powtórzyła wnioski i zarzuty odwołania, podtrzymując dotychczasową argumentację i wnosząc uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej skrót u.p.s.a. podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, gdyż stoi ono na straży podmiotowych praw podatnika, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa podatkowego pozycję gwarantującą skuteczną obronę jej praw. Zasadność tych zarzutów należy ocenić w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. "b i c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tylko bowiem w przypadku naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (lit. b), lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c") - sąd uwzględnia skargę. Skargę nie można uznać za zasadną. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do jest ustalenia czy transakcje udokumentowane fakturami VAT, których wystawcą był podmiot "C" sp. z o.o. w Ł., dokumentowały rzeczywisty obrót gospodarczy oraz czy sprzedaż paliwa zarówno detaliczna jak i dla podmiotów gospodarczych dokonywana przez firmę "A" M. B. na stacji paliw w B. rzeczywiście miała miejsce zakwestionowania przez organ podatkowe możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa Stosownie do art. 19 u.p.t.u. podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Jak stwierdza w wyroku z dnia 13 grudnia 2005 r.(sygn. akt I FSK 301/05) Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie "Faktura stanowiąca podstawę do realizacji uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi dokumentować faktycznie wykonaną usługę czy sprzedaż, a nie tylko być prawidłowa z formalnego punktu widzenia". Zgodnie zatem z artykułem 19 ust. 1 u.p.t.u., podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem. W każdym zatem przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku.(por. wyrok NSA Warszawa z dnia 6.09. 2006 r. I FSK 474/06) Będąc dokumentem faktura stanowi poświadczenie faktów pochodzące od osoby, która ją sporządziła i podpisała. Faktury posiadają szczególne znaczenie, gdyż są nie tylko dowodami faktów, ale i czasami ustawa podatkowa nadaje im rangę dowodów wyłącznych w tym rozumieniu, że jedynie posiadanie faktury upoważnia do określonych działań. Podkreślić jednak trzeba, że nie oznacza to, że faktura ma stanowić jedyny a priori wyłączny dowodu tego co zostało na nim wskazane, gdyż jej przedstawienie nie pozbawia organów podatkowych możliwości ustalenia innego przebiegu zdarzenia gospodarczego niż w niej wskazany. Istnieją przepisy, które wykluczają uprawnienie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Jednym z nich jest przepis, § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. 2002 Nr 27 poz. 268). Zgodnie z jego brzmieniem w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy lub zwrotu podatku naliczonego. Z treści art. 19 i art. 32 ust. 1 u.p.t.u., poza wymogami formalnymi, którym powinna odpowiadać faktura, wynika przede wszystkim wymóg podstawowy: faktura powinna dokumentować faktyczną sprzedaż zrealizowaną przez podmiot wskazany jako sprzedawca na rzecz podmiotu w niej wskazanego jako nabywca. Należy przy tym zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem VAT, w myśl art. 2 ust. 3 u.p.t.u., podlega sprzedaż określona w art. 535 k.c. Zgodnie z treścią art. 535 k.c. przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. W ocenie Sądu ze zgromadzonego materiału dowodowego, zwłaszcza w oparciu o wyroki Sądu Rejonowego w L. - niewątpliwie wynika, że zakwestionowane przez organ I instancji faktury VAT dotyczące zakupu przez firmę "A" wystawione przez wyżej wymienione firmy dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Również kwestie dotyczące ustalenia dokonanej przez skarżącego sprzedaży i należnego od niej podatku zostały skrupulatnie wyjaśnione i uzasadnione. Organ I instancji przeprowadził w celu sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów związanych ze sprzedażą paliw, czynności sprawdzające u kilku kontrahentów (odbiorców paliw) tj. w firmie K. D. w L., "E" w S., B w P., "G" w J. PHU "D" w L. P. i PHU "F" w T. Zarzut skarżącego, że cała prowadzona przez stronę działalność gospodarcza była fikcyjna i stanowiła czyn przestępczy nie znajdując odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym jest chybiony. Słusznie organ podatkowy stwierdził, że nie istnieją podstawy do zakwestionowania wartości zrealizowanej przez stronę sprzedaży, bowiem w sposób bezsporny- potwierdzony w przesłuchaniach i m. in. złożonych w dniu [...] r. wyjaśnieniach podatnika jak i w czynnościach sprawdzających prawidłowość i rzetelność dokumentów kontrahentów, udowodniono, że transakcje sprzedaży zarówno w handlu hurtowym, jak i detalicznym w 2003 r. faktycznie były dokonane. W tak ustalonym stanie faktycznym zasadne było określenie wartości sprzedaży i podatku należnego, jednakże z pominięciem możliwości odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach, co do których uznano. iż stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Ustosunkowując się do zarzutu wydania decyzji bez podstawy prawnej, a więc naruszenia art. 247 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. słusznie organ odwoławczy podnosi, że przepis ten stanowi, że ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Za czynności niepodlegających ustawie, a więc i opodatkowaniu uznaje się wszelkiego rodzaju czynności zabronione wprost przez ustawę tj. czyny będące jednocześnie zabronionymi i karalnymi. Pogląd ten wyraził w wyrok z dnia 23 listopada 1999 r. NSA. Sygn. akt SA/Rz 1066/98, stwierdzając: "Jeżeli chodzi o czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u., to istotnie w przepisie tym chodzi o takie czynności jak i kradzież, stręczycielstwo. prostytucja, a wiec czynności stanowiące czyny zabronione jak również czynność' nieważne bezwzględnie". Sąd podziela pogląd organów podatkowych, że nie można zaliczyć do tego rodzaju czynności prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej polegającej na obrocie paliwami ciekłymi Wyrok wydany przez Sąd Rejonowy Wydział Karny w L. nie oznacza, że cała prowadzona przez stronę działalność gospodarcza w okresie od 30 listopada 2001 r. do 31 marca 2003 r. była fikcyjna i stanowiła czyn przestępczy. Sąd w tym wyroku orzekł bowiem, że M. B. brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnienie przestępstw polegających na wystawianiu faktur VAT zawierających poświadczenie nieprawdy, co do okoliczności związanych z nielegalnym obrotem paliwami płynnymi, niewiadomego pochodzenia. W postępowaniu podatkowym zaś, udowodniono, że czyn przestępczy w prowadzonej przez stronę firmie dotyczył tylko niektórych zdarzeń gospodarczych, a nie całej działalności gospodarczej. Dokonane przez organ kontroli skarbowej czynności sprawdzające w zakresie prawidłowości i rzetelności dokumentów dotyczących sprzedaży paliwa przez firmę "A" u kontrahentów dowiodły, że transakcje sprzedaży paliwa miały miejsce. Wobec powyższego Sąd uznał za bezpodstawny zarzut, jakoby zaskarżona decyzja organu I instancji wydana została bez podstawy prawnej w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Brak podstawy prawnej oznacza sytuację, w której nie istnieje w systemie prawnym norma, która uzasadniałaby wydanie decyzji określonej treści na gruncie danego stanu faktycznego. Materialno-prawną zaś podstawą dokonanego przez organ I instancji rozstrzygnięcia był art. 19 ust. 1, art. 27 ust. 4 u..p.t.u § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Sąd uznał, że organy podatkowe w sposób wyczerpujący zbadały wszystkie okoliczności faktyczne związane ze sprawą i do trafnie ustalonego stanu faktycznego zastosowały obowiązujące normy prawne. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - u.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji. Wojewódzki Sąd Administracyjny stosownie do art. 250 u.p.s.a. przyznaje od Skarbu Państwa – WSA we Wrocławiu na rzecz radcy prawnego S. M. kwotę [...] (słownie: [...] ) złotych w tym podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł tytułem nieopłaconej pomocy prawnej w postępowaniu sądowym.