I SA/Wr 317/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka - sprawozdawca, Protokolant: starszy asystent sędziego Aleksandra Dobosiewicz-Sass, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2014 r. w Wydziale I sprawy ze skargi "A" z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 18 grudnia 2013 r. nr [...], uchylająca decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 27 czerwca 2013 r. nr [...] i określająca zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. A ) w wysokości 18.703,00 zł. Dyrektor Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w J., rozpoznając po raz pierwszy niniejszą sprawę, decyzją z dnia 27 stycznia 2010 r. nr [...] uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 22 czerwca 2009 r. nr [...], określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. A" w wysokości 57.079,00 zł, i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Organ drugiej instancji zalecił wyjaśnienie wszelkich okoliczności faktycznych, mających wpływ na sposób ustalania należnego przychodu Spółdzielni. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 27 czerwca 2013 r. nr [...] określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Spółdzielni w wysokości 51.505,00 zł, powołując art. 7 ust. 1 i 2, art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 3 i 3a pkt 2, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej u.p.d.o.p. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wyjaśnił, że Spółdzielnia prowadziła w 2007 r. działalność gospodarczą w zakresie realizowania robót budowlanych podwykonawczych (bez materiału), głównie na rynku niemieckim, za pośrednictwem zespołów składających się z członków Spółdzielni, prowadzących samodzielną działalność gospodarczą. Na okres realizacji robót budowlanych członkowie zespołów zawierali "spółdzielcze umowy spółki na czas realizacji przedsięwzięcia". Jako strona umowy ze zleceniodawcą (klientem) występowała Spółdzielnia, która następnie przekazywała pozyskane zlecenia na roboty budowlane członkom zespołów na podstawie "spółdzielczych umów przekazania zlecenia". Spółdzielnia zobowiązana była do rozliczenia poszczególnych kontraktów, wystawienia faktur zleceniodawcom oraz przekazania zysków członkom zespołów. Z kwot otrzymanych z tytułu zrealizowanych robót budowlanych, Spółdzielnia potrącała koszty kontraktu – narzuty (prowizja akwizycyjna, ogólne koszty administracyjne oraz marża), a pozostałą kwotę przekazywała na konta poszczególnych członków zespołu w proporcjach ustalonych przez tych członków. Organ pierwszej instancji uznał, że Spółdzielnia zaniżyła przychody o kwotę 70.360,58 zł, nieprawidłowo obliczając należną odpłatność za usługę obsługi rozliczeniowej kontraktów, świadczoną na rzecz wykonawców robót budowlanych – odpłatność procentową od obrotu. Spółdzielnia błędnie bowiem naliczała marże i narzuty kosztów administracyjnych, biorąc pod uwagę otrzymane od kontrahentów kwoty, a nie obroty należne wynikające z faktur sprzedaży, wystawianych przez Spółdzielnię dla kontrahentów. Do przychodów Spółdzielnia nie zaliczała też należnych przychodów z tytułu pobieranej prowizji akwizycyjnej. Organ uznał również, że przychodu nie stanowi wpisowe członków Spółdzielni w wysokości 23.779,68 zł. Według organu pierwszej instancji Spółdzielnia zawyżyła koszty uzyskania przychodów z tytułu marży i narzutów kosztów administracyjnych o kwotę 124.834,73 zł. Jak ustalono, rzeczywiste koszty administracyjne Spółdzielni były księgowane na podstawie dowodów stwierdzających ich poniesienie. Dlatego też ponowne zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kosztów administracyjnych ustalonych wskaźnikiem procentowym jest nieuzasadnione. Również marża nie jest rzeczywistym wydatkiem poniesionym przez Spółdzielnię. Ponadto organ pierwszej instancji stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 159.346,91 zł, wynikającą z not obciążeniowych, wystawionych przez kontrahenta firmę B. GmbH z uwagi na zerwanie kontraktu D-007. Kontrahent niemiecki wobec zaprzestania świadczenia usług budowlanych przez Spółdzielnię, w celu zapobieżenia stratom, dokończył roboty we własnym zakresie, a kosztami tych robót obciążył Spółdzielnię. Zdaniem organu, brak w umowie zapisu o karach umownych i odszkodowaniach nie świadczy o ich nieistnieniu w relacjach pomiędzy stronami umów o roboty budowlane. Ze względu na fakt, że noty dotyczą obciążenia Spółdzielni kosztami dokończenia prac i napraw usterek przez inne firmy z powodu niewywiązania się z kontraktu, kwota wynikająca z tych not nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. W odwołaniu od decyzji Spółdzielnia wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i zarzuciła naruszenie art. 12 ust. 2 oraz art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. przez przyjęcie, że strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów z tytułu marż i narzutów kosztów administracyjnych o 124.834,73 zł oraz koszty z tytułu not obciążeniowych od kontraktu D-007 o kwotę 159.346,91 zł oraz naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie w sposób dokładny stanu faktycznego i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego. Strona wyjaśniła, że jako przychód księgowała nie tylko całkowite należności za realizację kontraktu, ale także pobierane przez nią narzuty, które w rzeczywistości nie są odrębnymi przychodami, a jedynie częścią należności za kontrakty. Jednakże organ podatkowy uznał za fikcyjne koszty, pomijając fikcyjność tych przychodów. Poza tym dochód Spółdzielni pojawiał się dopiero z chwilą pobrania narzutów, a to następowało po otrzymaniu płatności. Strona wyjaśniła również, że kwoty poniesione na podstawie not obciążeniowych nie mają charakteru odszkodowania, ale związane są z reklamacją i zapłacone zostały w celu należytego wykonania zobowiązania umownego. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 18 grudnia 2013 r. nr [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości 18.703,00 zł. Zdaniem organu odwoławczego błędem było ewidencjonowanie po stronie przychodów narzutów i marży, a także dla zrównania fikcyjnych przychodów – obciążanie kosztów uzyskania przychodów kwotą narzutów powiększoną o VAT. Spowodowało to zawyżenie obrotów zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów. W tej sytuacji bezprzedmiotowy stał się spór dotyczący momentu powstania przychodów z tytułu marży i narzutów. Natomiast odnośnie nieuznania za koszt uzyskania przychodów kwoty 159.346,91 zł wynikającej z not obciążeniowych organ odwoławczy uznał, że kwota ta nie stanowi kar umownych i odszkodowań, jednakże istotne jest, że zgodnie ze statutem Spółdzielni, a także przyjętymi regulaminami wewnętrznymi Spółdzielni odpowiedzialność za prowadzone roboty budowlane spoczywa na wykonawcach tych robót. Tworzone w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia zespoły działały na własny rachunek i ryzyko. Ponadto całość kosztów poniesionych przez Spółdzielnię jest przyporządkowana kontraktom, a to z kolei oznacza, że Spółdzielnia nie powinna wykazać straty. Kwoty wynikające z not obciążeniowych wystawionych przez niemieckiego kontrahenta z tytułu zerwania kontraktu D – 007 powinny obciążać koszty tego kontraktu. W konsekwencji, w sytuacji poniesienia strat na kontrakcie, obowiązanymi do ich pokrycia są członkowie zespołu realizującego kontrakt, którzy zresztą bezpośrednio przyczynili się do ich powstania. Zatem zaliczenie przez Spółdzielnię do kosztów uzyskania przychodów kosztów zerwania kontraktu nie spełnia podstawowej przesłanki z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji odnośnie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, zarzucając że zaksięgowanie not obciążeniowych do kosztów uzyskania przychodów nie miało takiego wpływu na wynik finansowy i wysokość zobowiązania podatkowego, jaki wynika z decyzji organu odwoławczego. Zdaniem strony organ ten trafnie dostrzegł, że zgodnie ze statutem i regulaminem Spółdzielni straty finansowe poniesione na kontrakcie nie powinny obciążać Spółdzielni lecz wykonawców. Jednak bez zaliczenia not do kosztów rozliczenie kontraktu wykazywałoby saldo dodatnie, które stanowiłoby należność przysługującą wykonawcom. Dla Spółdzielni byłoby to zobowiązanie zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Argument, że te należności były tylko potencjalne i jak pokazała przyszłość okazały się nieściągalne nie stanowi przeszkody w potraktowaniu ich jako koszty uzyskania przychodu. Obecnie rozliczenia kontraktu D-007 zostały przez organ uwzględnione w wyniku finansowym Spółdzielni w taki sposób, jakby cały dochód z tego przedsięwzięcia miał przypaść Spółdzielni. Wyłączając noty obciążeniowe z kosztów należy rozliczyć kontrakt w taki sposób, jakby tych not w ogóle nie było. Wówczas na kontrakcie D-007 pojawi się nadwyżka przychodów nad kosztami i zobowiązanie wobec wykonawców powinno zostać uwzględnione w Spółdzielni po stronie kosztów. Ponadto ogłoszenie upadłości stworzyło kolejną możliwość zaliczenia tych należności do kosztów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 12 maja 2014 r. strona ponownie wskazała, że gdyby not obciążeniowych nie było to w rozliczeniu z wykonawcami kontrakt wykazywałby nadwyżkę finansową w wysokości 28.495,84 Euro. Tę nadwyżkę należałoby wypłacić wykonawcom, co obciążałoby Spółdzielnię i zostało zaksięgowane jako koszt uzyskania przychodów. Kontrakt D-007 zakończył się stratą wyłącznie z powodu not obciążeniowych, a kwota straty, która powinna obciążyć wykonawców, nie jest równa notom obciążeniowym (159.346,91 zł), lecz jest od nich dużo niższa i wynosi 57.277,82 zł. Różnica między tymi kwotami wynosząca 102.069,09 zł stanowi należność dla wykonawców, która została skompensowana z notami obciążeniowymi. Dlatego też kwota ta nie została zaksięgowana w kosztach uzyskania przychodów, mimo że wskutek kompensaty faktycznie została poniesiona. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Treść powyższego przepisu w sposób jednoznaczny wskazuje, że kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki: - muszą zostać poniesione przez podatnika, - pozostają w związku przyczynowo-skutkowym ze źródłem przychodów (zostały poniesione w celu jego osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia), - nie zostały wymienione w treści art. 16 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, - ich poniesienie udokumentowane jest w sposób nie budzący wątpliwości. Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów - w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim. Dla rozpoznania momentu zaliczenia danego kosztu jako kosztu uzyskania przychodu w rachunku podatkowym istotny jest moment jego poniesienia, gdyż zawarte w art. 15 ust. 4 i 4b-d u.p.d.o.p. zasady dotyczące rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w czasie odwołują się do tego momentu. Moment ten określa art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Ustawodawca więc przesądził, że koszty uzyskania przychodów, o których mowa jest w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., rozpoznawane są nie na zasadzie kasowej (a więc z momentem faktycznego poniesienia danego wydatku lub kosztu przez podatnika skutkującego uszczupleniem majątku podatnika), lecz na zasadzie memoriałowej (a więc z momentem księgowego poniesienia danego wydatku lub kosztu przez podatnika). W rozpoznawanej sprawie, jak wynika z uchwały Rady Nadzorczej Spółdzielni nr 1/2007 z dnia 2 lutego 2007 r. - Regulamin realizacji umów wspólnego przedsięwzięcia w budownictwie, Regulamin ten ustala zasady prowadzenia i rozliczania kontraktów budowlanych zawieranych przez Spółdzielnię i realizowanych przez zespoły złożone z członków Spółdzielni, działających na własny rachunek jako przedsiębiorcy na podstawie § 19 pkt 7 i 8 statutu Spółdzielni. Kontrakt jest realizowany na rachunek zespołu. Spółdzielnia stawia do dyspozycji zespołu wszystko co uzyska wskutek i przy okazji realizacji kontraktu, w szczególności środki pieniężne zapłacone przez kontrahenta, a także wszelkie prawa, z wyjątkami wymienionymi w niniejszym regulaminie. Wszelkie koszty i nakłady ponoszone przez Spółdzielnię, a także wszelkie zobowiązania zaciągnięte wskutek i przy okazji realizacji kontraktu obciążają zespół z wyjątkami wymienionymi w niniejszym regulaminie (§ 1 pkt 2 i 3 regulaminu). Zespół stanowi spółkę w rozumieniu prawa cywilnego. Członkowie zespołu odpowiadają za swoje zobowiązania solidarnie (art. 366 k.c.), a przez Spółdzielnię są traktowani jak wierzyciele solidarni (art. 367 k.c.) - § 2 pkt 8 i 9. Spółdzielnia prowadzi rozliczenia wewnętrzne zespołu dla potrzeb ustalenia zysku i dokonania jego podziału pomiędzy członków (§ 3 pkt 6). Spółdzielnia dokonuje podziału zysków zgodnie z umową wspólnego przedsięwzięcia oraz uchwałami i dokumentami przedstawionymi przez spółkę. Wypłata członkom zespołu zaliczek a konto zysku przez Spółdzielnię przed zakończeniem projektu jest dokonywana z zastrzeżeniem ich zwrotu (§ 8 pkt 1 i 7). Zgodnie z powyższymi postanowieniami Regulaminu zespoły tworzone w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia działają na własny rachunek i ryzyko. Potwierdza to zapis § 19 ust. 5 pkt 8 statutu Spółdzielni, zgodnie z którym zyski z projektów realizowanych przez zespoły przypadają w całości członkom – uczestnikom projektu, a w razie poniesienia strat są oni zobowiązani do ich pokrycia. Należy zauważyć, że w umowach przekazania zlecenia członkom zespołu nie określa się wynagrodzenia należnego zespołowi. Spółdzielnia zobowiązana jest do przekazania całego zysku z kontraktu członkom zespołu według ustalonych zasad. W zamian za prowadzenie obsługi rozliczeniowej kontraktu Spółdzielnia, niezależnie od wyniku kontraktu (zysk lub strata), pobiera odpłatność liczoną według ustalonego procentu od obrotu. Ze złożonej korekty zeznania CIT – 8 wynika, że Spółdzielnia nie wykazała w poz. 31 "Koszty uzyskania przychodów wymienionych w poz. 27" ("Przychody ze źródeł położonych na terytorium RP) żadnych kosztów. Oznacza to, że całość kosztów poniesionych przez Spółdzielnię jest przyporządkowywana kontraktom, a to z kolei oznacza, że Spółdzielnia nie powinna wykazać straty. Wobec powyższego, kwoty wynikające z not obciążeniowych wystawionych przez niemieckiego kontrahenta powinny obciążać koszty kontraktu. W sytuacji poniesienia straty w ramach kontraktu, zobowiązanymi do ich pokrycia są członkowie zespołu realizującego kontrakt, zwłaszcza że to zachowanie członków zespołu – opuszczenie placu budowy przed zakończeniem robót – skutkowało wystawieniem tych not. Zatem organ odwoławczy zasadnie uznał, że zaliczenie przez Spółdzielnię do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z not obciążeniowych nie spełnia przesłanek z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., tzn. nie pozostają w związku przyczynowo-skutkowym ze źródłem przychodów (nie zostały poniesione w celu jego osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia). Powyższe twierdzenia organu odwoławczego nie są też w zasadzie kwestionowane przez stronę skarżącą. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi należy zauważyć, że po wystawieniu not obciążeniowych przez niemieckiego kontrahenta na kwotę 159.346,91 zł kontrakt D-007 nie przyniósł zysku, ale zakończył się stratą. Zgodnie ze statutem Spółdzielni i regulaminem realizacji umów wspólnego przedsięwzięcia w budownictwie do pokrycia tej straty zobowiązani są członkowie zespołu, realizującego kontrakt. Nie znajduje więc potwierdzenia w okolicznościach faktycznych sprawy, aby Spółdzielnia zobowiązana była do wypłaty członkom zespołu zysku z kontraktu w wysokości 102.069,09 zł, który podlegałby kompensacie z kwotą wynikającą z not obciążeniowych. Strona nie wykazała poniesienia wydatku w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., podlegającego zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu. Nie mogą bowiem podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów "potencjalne należności", które należałoby wypłacić członkom zespołu, skoro według Spółdzielni "bez zaliczenia not do kosztów rozliczenie kontraktu wykazywałoby saldo dodatnie". Spółdzielnia nie wskazała, aby jakiekolwiek dokonane wypłaty na rzecz członków zespołu nie zostały uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu. Nie można też zgodzić się ze stroną, że ogłoszenie upadłości stworzyło kolejną możliwość zaliczenia należności wynikających z not obciążeniowych do kosztów. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów regulowanych na rzecz podmiotów pozostających w upadłości. Odnośnie do podniesionego na rozprawie zarzutu wydania decyzji po terminie przedawnienia należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. podatnicy (...) są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2007 upłynął w dniu 31 marca 2008 r., w związku z czym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2007 przedawniało się z dniem 31 grudnia 2013 r. W rozpatrywanej sprawie decyzja organu odwoławczego została wydana i doręczona stronie przed upływem terminu przedawnienia, określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, skoro doręczenie decyzji pełnomocnikowi strony w postępowaniu podatkowym nastąpiło w dniu 20 grudnia 2013 r. Nieuzasadniony jest więc zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego strony. Ponadto, jak wskazał organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji, zgodnie z art. 70a § 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 68 § 1 i 3 oraz w art. 70 § 1, ulega zawieszeniu, jeżeli możliwość ustalenia lub określenia zobowiązania podatkowego wynika z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, a ustalenie lub określenie przez organ podatkowy wysokości tego zobowiązania uzależnione jest od uzyskania odpowiednich informacji od organów innego państwa. Zawieszenie terminu przedawnienia, o którym mowa w § 1, następuje od dnia wystąpienia przez organ podatkowy z wnioskiem do organu innego państwa do dnia uzyskania przez organ podatkowy żądanej informacji - jednak nie dłużej niż przez okres 3 lat (art. 70a § 2). Bieg terminu przedawnienia uległ dodatkowo zawieszeniu w okresie od 22 czerwca 2010 r. do 8 lutego 2011 r., co jednak nie miało znaczenia w sprawie, skoro decyzja organu odwoławczego została doręczona przed upływem podstawowego okresu przedawnienia. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie art. 151 p.p.s.a, skargę oddalił.