I SA/Wr 3743/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym : Przewodniczący: Sędzia NSA Lidia Błystak Sędziowie: Sędzia WSA Andrzej Cisek Asesor WSA Maria Tkacz-Rutkowska -sprawozdawca Protokolant: Paulina Biernat po rozpoznaniu w dniu 7 października 2004 r. sprawy ze skargi B. i W. L. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r., zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości 1. uchyla zaskarżoną decyzję. 2. orzeka, iż decyzja wymieniona w punkcie 1. nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz B. i W. L. solidarnie kwotę 289,40 zł (dwieście osiemdziesiąt dziewięć złotych czterdzieści groszy) tytułem kosztów sądowych. Przedmiotem skargi jest decyzja Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] Nr [...] w części określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. i zaległość podatkową, a uchylająca tę decyzje w części dotyczącej odsetki za zwłokę. Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. decyzją z dnia [...] Nr [...] określił małżonkom B. i W. L. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...], zaległość podatkową w kwocie [...] oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości. Podstawą do określenia zobowiązania w kwocie odmiennej od zadeklarowanej przez podatników były ustalenia postępowania kontrolnego prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W wyniku tego postępowania stwierdzono zaniżenie dochodu z działalności gospodarczej na skutek zawyżenia kosztów uzyskania przychodu o kwotę [...] Inspektor Kontroli Skarbowej skorygował koszty uzyskania przychodu: 1. zwiększając je o kwotę [...] w związku ze sprzedażą środka trwałego (samochodu STAR w-28) zgodnie z umową z [...]. 2. zmniejszając o kwotę [...], na kwotę te składają się: * kwota [...] wynikająca z dwukrotnego zaksięgowania w podatkowej księdze przychodów 2 faktur na zakup paliwa * kwota [...] zaewidencjonowania we wrześniu 2000 r. wydatków z tytuł składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy w kwotach wyższych niż faktycznie poniesione, kwota [...] stanowiąca odpisy amortyzacyjne od agregatu prądotwórczego zakupionego w 1997 r. za kwotę [...] i umorzonego jednorazowo w dacie zakupu, I SA/Wr 3743/02 2 kwota [...] zakwalifikowana przez skarżącego jako związane z umową leasingu operacyjnego zawartą [...] z B Leasing Sp. z o.o. W. na okres 28 miesięcy, kontynuowaną w 2000 r., a dotyczącą walca wibracyjnego Bitelli DTV 75, Umowa leasingu nie przewidywała możliwości zakupu przedmiotu umowy. W 2001 r. leasingodawca przesłał skarżącemu ofertę zawierającą propozycję zakończenia umowy, w tym zwrotu przedmioty leasingu a następnie zakupu zgodnie z zawartą odrębną umową. W dniu [...] skarżący na podstawie umowy kupna-sprzedaży kupił przedmiot leasingu za kwotę [...] Leasingodawca wystawił fakturę na sprzedaż przedmiotu leasingu. Inspektor Kontroli Skarbowej oceniając umowę leasingu realizowaną przez podatnika w 2000 r. uznał, że pomimo nazwania jej umową leasingu operacyjnego i spełniania przez nią warunków określonych dla takich umów w § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczania przedmiotów umów najmu lub dzierżawy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów (Dz. U. Nr 26, poz. 129) w istocie jest to umowa sprzedaży na raty. Wskazuje na to wysokość opłat leasingowych przewyższająca wartość przedmiotu leasingu i nie odpowiadająca ekonomicznemu zużyciu się przedmiotu umowy oraz cena za jaką skarżący nabył przedmiot umowy. Inspektor stwierdził, że umowa leasingu miała charakter pozorny, bowiem zamiarem stron był zakup przedmiotu umowy a nie jego czasowe użytkowanie. Z tych względów wydatki poniesione tytułem opłat leasingowych w części stanowiącej spłatę wartości przedmiotu umowy nie stanowią kosztu uzyskania przychodu zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit.b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Dz. U. Z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) - dalej updf. W pozostałej części wydatki związane z tą umową Inspektor Kontroli Skarbowej uznał za koszt uzyskania przychodu. Ponieważ w umowie nie określono jaka część raty ma charakter odsetkowy, a jaka kapitałowy organ podatkowy przyjął, że kwoty przewyższające wartość ofertową przedmiotu umowy stanowią cześć odsetkową a tym samym koszt uzyskania przychodu. I SA/Wr 3743/02 3 W związku z ustaleniami kontroli podatnik w dniu [...] pisemnie wystąpił do Inspektora Kontroli Skarbowej o dokonanie korekty odpisów amortyzacyjnych. Inspektor wnioskowanych korekt nie dokonał wskazując na brak podstaw prawnych wynikających z rozporządzenia z 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz.35 ze zm.) W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu podatnicy wskazali, że decyzję kwestionują w części dotyczącej nie uznania za koszt uzyskania przychodu opłat leasingowych, natomiast ustaleń organu pierwszej instancji w zakresie błędów w ewidencjonowaniu operacji gospodarczych nie kwestionują i w tym zakresie dokonali korekty zeznania podatkowego i wpłacili należny podatek wraz z odsetkami zgodnie z art. 81§ 4 Ordynacji podatkowej. W zakresie procedury zarzucili podejmowanie czynności kontrolnych przez Inspektora Kontroli Skarbowej bez stosownego upoważnienia (o przedłużeniu kontroli do [...] podatnik został poinformowany [...] ) oraz nie zakończenie postępowania w terminie wskazanym w art. 139 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) i nie poinformowanie o późniejszym terminie zakończenia postępowania w trybie art. 140 Ordynacji podatkowej. W zakresie prawa materialnego naruszenie § 2 ust.2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczania przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów (Dz. U. Nr 28, poz. 129), art. 23 ust. lpkt 1 lit b updf oraz § 16 ust. 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 3). Ustalenia organu pierwszej instancji dotyczące umowy leasingu operacyjnego podatnicy zakwestionowali w całości zarzucając, nie przedstawienie żadnych dowodów potwierdzających, że zamiarem podatnika było kupno przedmiotu leasingu, a nie jego czasowe użytkowanie oraz że zawarcie tej umowy zmierzało do obejścia przepisów podatkowych. Nie uwzględniono w szczególności, że zawarta umowa kupna - sprzedaży jest zupełnie inna czynnością prawna niż umowa leasingu I SA/Wr 3743/02 4 operacyjnego. Nie dokonano także oceny całokształtu okoliczności związanych z zawarciem umowy. W szczególności nie uwzględniono, iż zawarcie kwestionowanej umowy było jedynym sposobem pozyskania dla firmy sprzętu o lepszych parametrach technicznych, bez którego firma nie mogła konkurować na rynku oraz brakiem zdolności kredytowej firmy w zakresie kredytu inwestycyjnego. Nie wzięto pod uwagę także faktu, że działalność prowadzona była na obszarze zagrożonym wysokim bezrobociem, a to uprawniało do stosowania przyspieszonej amortyzacji. W ocenie podatnika zawarte przez niego umowa leasingu spełnia warunki określone w §2 ust. 2 rozporządzania Ministra Finansów z 6 kwietnia 1993 r. zatem brak podstaw do zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 1 lit.b updf. Izba Skarbowa uchyliła decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej odsetek od zaległości za zwlokę i określiła te odsetki po uwzględnieniu wpłaty dokonanej przez podatnika w dniu [...] w kwocie [...]. W pozostałym zakresie organ odwoławczy uznał za prawidłowe ustalenia Inspektora Kontrolki Skarbowej. Odnośnie ustaleń dotyczących umów leasingu operacyjnego Izba Skarbowa powołała się na autonomię prawa podatkowego i możliwość oceny skutków podatkowych umów zawieranych między podatnikami. Dokonując ponownie takiej oceny organ odwoławczy stwierdził, iż pod pozorem umowy leasingu zawarto umowę sprzedaży na raty środka trwałego. Wysokość opłat leasingowych przekraczała wartość przedmiotu tych umów co wskazuje, iż z ekonomicznego punktu widzenia transakcja taka była nieuzasadniona, zatem zamiarem stron nie było czasowe użytkowanie urządzenia ale jego sprzedaż. Strony z zamiarem przeniesienia własności środka trwałego za korzystnie ustaloną cenę nosiły się już w chwili podpisania umowy. Izba Skarbowa wskazała także, iż przedmiot leasingu nie zostałby w okresie na jaki umowę zawarto w pełni zamortyzowany, nawet przy zastosowaniu przyśpieszonej amortyzacji, a w wyniku zawarcia kwestionowanej umowy odwołujący zaliczył do kosztów uzyskania przychodu pełną wartość środka trwałego. Te okoliczności w ocenie organu wskazują, iż celem zawartej umowy było poniesienie wydatku inwestycyjnego i zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodu, czego skutkiem było zaniżenie podstawy opodatkowania. I SA/Wr 3743/02 5 Analizie poddano także cenę wykupu przedmiotu leasingu, która znacznie odbiegała od wartości ofertowej. W tym zakresie Izba Skarbowa przeprowadziła postępowanie wyjaśniające z urzędami skarbowymi zgodnie z postanowieniem z [...]. W wyniku tego postępowania nie uzyskano informacji na temat cen rynkowych takiego samego lub podobnego urządzenia. Z tych względów uznano, ze najbardziej wiarygodną wartością urządzenia zakupionego przez skarżącego jest jego cena ofertowa ustalona przez leasingodawcę. Cena wykupu wyniosła bowiem 20% ceny za jaką urządzenie nabył leasingodawca i była na pewno niższe od cen jaką leasingodawca uzyskałby sprzedając je innej osobie. Z okoliczności tych organ wywodzi wnioski o pozorności zawartej umowy leasingu operacyjnego. Organ odwoławczy powołując § 7 ust. 7 rozporządzenia Ministra Finansów z 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stwierdził, że Inspektor Kontroli Skarbowej nie mógł uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego objętego umową leasingu, gdyż odpisów tych od ujawnionego środka trwałego dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek ten został wprowadzony do ewidencji. Izba Skarbowa odnośnie korekty zeznania podatkowego złożonej przez podatników w trakcie kontroli wyjaśniła, iż zgodnie z art. 81 § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania m in. kontroli skarbowej, w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy kontrola. Wobec powyższego wpłata kwoty wynikającej z takiej korekty zeznania jest wpłatą dokonana bez tytułu prawnego. Zarzuty dotyczące procedury organ odwoławczy uznał za bezzasadne, wskazując że przepisy art. 139 i art. 140 Ordynacji podatkowej zgodnie z art. 292 Ordynacji podatkowej nie maja zastosowania do terminów prowadzenia kontroli. Zasady i tryb kontroli prowadzonej przez inspektorów kontroli skarbowej normuje ustawa o kontroli skarbowej, która nie limituje czasu kontroli. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i zarzucili: I SA/Wr 3743/02 6 * naruszenie art. 122 w związku z art. 187 § li art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 23 ust. 1 pkt 1 lit.b updf przez dowolną ocenę materiału dowodowego skutkującą błędnym przyjęciem, że skarżący celem obejścia przepisów prawa tak ukształtował umowę leasingu operacyjnego, że pod jej pozorem dokonał zakupu na raty przedmiotu leasingu, * naruszenie art. 210 §4 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie należytego uzasadnienia decyzji w zakresie przyczyn, dla których dowodom korzystnym dla skarżącego odmówiono wiarygodności, * naruszenie art. 14 §6 Ordynacji podatkowej przez nie uwzględnienie zasady, że zastosowanie się do urzędowej interpretacji prawa nie może podatnikowi szkodzić. Z uzasadnienie skargi wynika, że skarżący kwestionuje decyzję organu II instancji w zakresie dotyczącym nie uznania za koszt uzyskania przychodu opłat leasingowych ponoszonych w związku z zawartymi umowni leasingu operacyjnego. Zarzuty podnoszone w skardze są powtórzeniem zarzutów z odwołania. Dodatkowo skarżący podnosi, że organ odwoławczy całkowicie dowolnie, bez wskazania jakichkolwiek dowodów ustalił wartość rynkową przedmiotu leasingu w dacie zakupu przez leasingobiorcę, czyli po dwuletnim okresie użytkowania. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenia z argumentacja powołaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Zgodnie z dyspozycja art. 97 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz.1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powołany przepis uzasadnia rozpatrywanie niniejszej skargi przez tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, I SA/Wr 3743/02 7 poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć wpływ na wynik sprawy - art. 145 §1 pkt 1 a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Oceniając zaskarżoną decyzję w tym zakresie należy stwierdzić, iż narusza ona przepisy procesowe w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ocena skutków podatkowych umowy leasingu operacyjnego zawartej przez skarżącego z B Leasing Sp. z o.o. w dniu [...]. Organy podatkowe uznały, że jakkolwiek strony posłużyły się nazwa leasing, to umowa ta zawiera cechy umowy sprzedaży na raty. Stanowisko to organy wywodzą z wysokości opłat leasingowych, czasu trwania umowy oraz kwot za jakie ostatecznie skarżący nabył przedmiot umów. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w kontekście powołanych uprawnień stwierdzono, że przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie wykracza poza zakreślone ustawą Ordynacja podatkowa granice swobodnej oceny dowodów oraz narusza zasady postępowania podatkowego sformułowane w art. 126 i art. 123 Ordynacji podatkowej W dacie orzekania przez organy podatkowe nie istniały przepisy przyznające tym organom prawo oceny skutków podatkowych zawieranych pomiędzy podatnikami umów cywilnoprawnych. Uprawnienie takie można było wyprowadzić z przepisów Ordynacji podatkowej, co zostało zaakceptowane przez orzecznictwo Naczelnego Sadu Administracyjnego w szczególności należy tu powołać uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 4 czerwca 2001 r. sygn. akt FPS 10/00. Organy podatkowe były zatem uprawnione do oceny zawartych przez skarżącego umów cywilnoprawnych. Jednak brak wyraźnej regulacji w tym zakresie prowadzi do wniosku, ze ocena ta winna być dokona w sposób rzetelny w oparciu o dowody, których zebranie i powołanie obciąża organ podatkowy. Ocena ta nie może opierać się na jakichkolwiek domniemaniach w tym domniemaniach przenoszonych z instytucji prawnych funkcjonujących na gruncie I SA/Wr 3743/02 8 innych gałęzi prawa. Jeśli organ podatkowy dokonując oceny skutków zawartych umów cywilnoprawnych stwierdzi, ze maja one charakter pozorny lub zmierzają do obejścia prawa winien wskazać jaką w istocie strony zawarły umowę, odwołując się do istotnych elementów tej umowy oraz w jaki sposób i jakie przepisy zostały przez strony naruszone. Dopiero taka analiza poparta dowodami może być podstawą do powołania się na skutki w postaci pozorności lub obejścia przepisów prawa. W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania, działania podjęte przez organy podatkowe nie odpowiadają przedstawionym i przyjętym przez orzecznictwo wzorcom. Wniosek o pozorności umowy leasingu nie jest poparty żadnymi dowodami. Z akt sprawy wynika, że urządzenie zakupiono po zakończeniu umowy leasingu i rozliczeniu się z leasingodawcę. Zakupu dokonano na podstawie odrębnej umowy. Zawarte zatem zostały dwie umowy tj. umowa leasingu operacyjnego i umowa kupna-sprzedaży. Pozorność organy podatkowe zarzuciły wyłącznie umowie leasingu operacyjnego, pomijając umowę kupna-sprzedaży. Odnośnie umowy sprzedaży organy podatkowe zgłaszały głównie zastrzeżenia w zakresie ceny. Domniemywać można, że i te umowy organy podatkowe kwestionują. Brak jednak w decyzjach organów obu instancji wyraźnego stwierdzenia jak traktują umowę sprzedaży, co narusza wskazane na wstępie zasady oceny. Ustalając w toku postępowania odwoławczego czy kwota za jakie skarżący kupił przedmiot. umowy leasingu odpowiada jego cenie rynkowej organ odwoławczy naruszył dwie podstawowe zasady postępowania podatkowego tj. zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasadę pisemności postępowania. Postanowieniem z dnia [...] Izba Skarbowa orzekła o konieczności przeprowadzenia (w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej) we własnym zakresie postępowania uzupełniającego, dotyczącego ustalenia cen rynkowych środków trwałych będących przedmiotem umów leasingu realizowanych przez skarżącego w latach 1997 - 2000. W związku z prowadzonym postępowaniem dwukrotnie tj. postanowieniami z dnia [...] i [...] przedłużano postępowanie odwoławcze jednak w aktach sprawy brak jakichkolwiek dowodów związanych z tym postępowaniem. Po zakończeniu postępowania uzupełniającego z dokonanymi ustaleniami nie zapoznano skarżącego. Dopiero w decyzji organ podatkowy wyjaśnił, I SA/Wr 3743/02 9 iż w wyniku postępowania nie uzyskano informacji na temat cen rynkowych urządzeń zatem przyjęto, że najbardziej wiarygodną cena jest cena ofertowa. Zaniechanie przez organ odwoławczy dokumentowania przeprowadzonych czynności w formie pisemnej narusza także zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym uniemożliwia bowiem zapoznanie się z ustaleniami organu podatkowego i ustosunkowanie się do tych ustaleń przed wydaniem decyzji. Mimo przeprowadzenia postępowania organ podatkowy nie wyznaczył podatnikom terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej co także jest naruszeniem zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Wnioski jakie organ podatkowy zawarł w decyzji, a które są wynikiem przeprowadzonego postępowania uzupełniającego są przykładem dowodnej, a nie swobodnej oceny dowodów. Jeśli bowiem, jak twierdzi organ w decyzji, nie ustalono innych transakcji urządzeniami takimi jakie skarżący nabył od leasingodawców brak podstaw do przyjęcia innych cen rynkowych jak wskazane w umowach sprzedaży. Skarżący słusznie podnosi, że cena maszyn i urządzeń użytkowanych przez dwa lata jest inna niż cena takich samych urządzeń ale nowych. Naruszenie przez organ odwoławczy wskazanych zasad postępowanie jest już wystarczającą przesłanką usunięcia zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Należy jednak wyraźnie wskazać, że organy obu instancji uznając, że zamiarem stron było zawarcie umów sprzedaży na raty i według kryteriów tych umów wywodząc skutki podatkowe, pominęły w swej ocenie istotne elementy umowy sprzedaży na raty. Zgodnie z art. 583 k.c. ten rodzaj sprzedaży dotyczy wyłącznie osób fizycznych, a z mocy art. 587 k.c. przepisów rozdziału dotyczącego sprzedaży na raty nie stosuje się jeśli kupujący nabył rzecz w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa. Z tych względów w rozpatrywanym stanie faktycznym taka kwalifikacja umowy nie znajduje uzasadnienia. Ponadto przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydąć mu rzecz a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić cenę (art.535 k.c). Umowa sprzedaży przenosi własność rzeczy na nabywcę chyba, że przypis szczególny stanowi inaczej albo strony inaczej postanowiły. Odnosząc te istotne elementy umowy sprzedaży na raty do postanowień I SA/Wr 3743/02 10 spornej umowy leasingu trudno przyjąć, że zostały one zrealizowane. W czasie trwania umowy leasingu skarżący nie miał prawa dysponować przedmiotem umowy jak właściciel, po zakończeniu umowy leasingi przekazał przedmiot umowy leasingodawcy, a następnie dokonał zakupu płacąc uzgodniona cenę. Przyjęcie zatem, że zawarta umowa leasingu były w istocie umową sprzedaży na raty należy uznać za nieuprawnione. Organy podatkowe w przypadku każdej z umów winny dokonać analizy jej postanowień z uwzględnieniem wskazanych zasad zgodnie z przepisami art. 122 i art.191 Ordynacji podatkowej Uwzględniając powyższe na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit c oraz art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach uzasadnia art. 200 powołanej ustawy Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi.