I SA/Wr 409/02

Dnia 19 maja 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Cisek Sędziowie: Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca) Asesor WSA Marta Semiczek Protokolant Lucyna Barańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2004 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa A s.c. S. M., J. M. przekształconej w A spółkę z o.o. z siedzibą we W. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy sprostowania obliczenia podatku od towarów i usług pobranego przez Urząd Celny we W. oddala skargę Przedmiotem skargi jest decyzja Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...], która po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez pełnomocnika, reprezentującego spółkę cywilną A , z siedzibą we Wrocławiu, której wspólnikami są S. M. oraz J. M., od decyzji wydanej przez Urząd Skarbowy W. Ś. w dniu [...] nr [...] w sprawie odmowy sprostowania obliczenia podatku od towarów i usług, pobranego przez Urząd Celny we W. od towarów sprowadzonych z zagranicy na podstawie dokumentu SAD - utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Urząd Skarbowy W. Ś. odmówił w swojej decyzji sprostowania obliczenia podatku o towarów i usług, pobranego przez Urząd Celny we W. od towarów sprowadzonych z zagranicy na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...]. W dniu [...] wpłynął do urzędu skarbowego wniosek podatnika z prośbą o sprostowanie obliczenia podatku od towarów i usług, pobranego według stawki 22% od importowanych paneli ściennych PCV oraz kanałów zamykających do drzwi PCV, na podstawie ww. dokumentu odprawy celnej. Podatnik stwierdził, iż fakt zaklasyfikowania przez organ celny przedmiotowych towarów w kodzie PCN 39 16 20 10 spowodował zaliczenie ich w korespondencji z klasyfikacją SWW do grupy 1361 (wyroby z tworzyw sztucznych o charakterze półfabrykatu). To z kolei oznaczało, iż wyłączono je z grupy SWW 1365 (wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa), która to grupa, jako wymieniona w poz. 50 załącznika nr 5 do ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 z późn. zm.), powinna być opodatkowana według stawki 7%. Podatnik stwierdził, iż ww. panele ścienne powinny być sklasyfikowane pod symbolem SWW 1365-14 jako okładziny ścienne z tworzyw sztucznych, zaś profile do nich pod symbolem 1365-4, jako elementy wykończeniowe z tworzyw sztucznych. Powyższa grupa koresponduje z kodem PCN 39 25 90 800. Zgodnie natomiast z załącznikiem nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999 r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz. U. Nr 111 poz. 1290 z późń. zm.) towary oznaczone PCN 39 25 znajdują się w poz. 24 ww. załącznika jako artykuły budowlane z tworzyw sztucznych, gdzie indziej niewymienione ani niewyłączone. których przywóz z zagranicy objęty jest stawką podatku w wysokości 7%. W dniu [...] postanowieniem nr [...] organ podatkowy I instancji zawiesił wszczęte na wniosek strony postępowanie w sprawie sprostowania obliczenia podatku, w związku z koniecznością rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego tj. stwierdzenia przez Urząd Celny we W. prawidłowości zastosowanego kodu PCN. Organ podatkowy zwrócił się w dniu 15.05.2001 roku do Urzędu Celnego z prośbą o wyjaśnienie czy kod PCN 39 16 20 10 zastosowany do towarów odprawionych w imporcie na podstawie m.in. dokumentu SAD o numerze [...] z dnia [...] jest prawidłowy. W odpowiedzi na powyższe zapytanie w dniu 4 lipca 2001 roku Urząd Celny we W. pismem nr [...] - [...] potwierdził prawidłowość kodu PCN zastosowanego dla towarów odprawionych według ww. dokumentu odprawy celnej. W związku z powyższym w dniu 21 sierpnia 2001 roku Urząd Skarbowy podjął uprzednio zawieszone postępowanie podatkowe i zakończył je w dniu 3 września 2001 roku wydaniem spornej decyzji. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy I instancji stwierdził, że z uwagi na prawidłowo zastosowany kod PCN 39 16 20 10, stawka podatku 22 % jest stawką właściwą, a zatem brak jest podstaw do sprostowania obliczenia podatku. Urząd Skarbowy wskazał jednocześnie, iż decyzją Prezesa Głównego Urzędu Ceł nr [...] wydaną dnia 30.07.2001 roku, po rozpatrzeniu odwołania strony, została rozstrzygnięta sprawa kwalifikacji PCN paneli ściennych PCV oraz profili wykończeniowych tożsamych z towarem odprawionym wg SAD nr [...] z dnia [...] (strona zakwalifikowała towary do kodu PCN 3925 90 80 0, organ celny zmienił klasyfikację na PCN 3916 20 10 0). W dniu 20 września 2001 roku wpłynęło do Urzędu Skarbowego W. Ś., złożone przez pełnomocnika strony, odwołanie od przedmiotowej decyzji z wnioskiem o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na rażące naruszenie prawa. Odwołujący się ponowił argumenty zawarte we wniosku o sprostowanie obliczenia podatku oraz zakwestionował opinię klasyfikacyjną dokonaną przez Urząd Celny. Strona wskazała, iż do wydawania opinii klasyfikacyjnych oraz udzielania pomocy w klasyfikowaniu wyrobów do poszczególnych ugrupowań SWW upoważnione są wyłącznie odpowiednie organy statystyczne. Powołał się przy tym na stanowisko przedstawione przez Izbę Skarbową we W. zaprezentowane w decyzji nr [...] z dnia [...]. Strona podała, iż posiada dwie opinie organów statystycznych, z których wynika, że panele ścienne wykonane z PCV powinny być klasyfikowane w grupowaniu 25.23.15 - 50.20 PKWiU jako "okładziny ścienne wewnętrzne" i w grupowaniu SWW 1365-14 jako "okładziny ścienne z tworzyw sztucznych". Towary te zgodnie z załącznikiem nr 5 podlegają opodatkowaniu stawką 7%. Przywołana klasyfikacja WUS. zdaniem odwołującego, się odpowiada kodowi PCN 392590800 (opodatkowanie w imporcie stawką 7%), a nie 39 16 20 10 (opodatkowanie w imporcie stawką 22%). W dniu 11 grudnia 2001 r. pełnomocnik strony uzupełniając materiał dowodowy przedłożył w Izbie Skarbowej opinię Urzędu Statystycznego we W. nr [...] z dnia [...]. Ponadto strona wskazała, iż uregulowania prawne w zakresie VAT nie zawierają odrębnych rozstrzygnięć co do wysokości stawek VAT w zależności od miejsca dokonanego obrotu, ale są przedmiotowo przypisane do towaru. A zatem w opinii strony oznaczenie towaru według taryfikacji celnej nie może powodować skutków podatkowych innych od przewidzianych w uregulowaniach ustawowych dotyczących podatku VAT. gdzie ustawodawca posługuje się klasyfikacją SWW. Izba Skarbowa po rozpatrzeniu powyższego odwołania nie znalazła podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji i utrzymała ją w mocy. Organ odwoławczy wskazał, iż na podstawie delegacji zawartej w przepisie art. 54 ust. 2 ustaw o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Minister Finansów wydał w dniu 29 grudnia 1999 r. rozporządzenie w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie. Rozporządzenie to zawiera załączniki z wykazem określonych grup towarów - przyporządkowane do poszczególnych kodów PCN, których przywóz z zagranicy jest objęty stawkami podatku niższymi niż 22%. Wykaz materiałów budowlanych objęty w przywozie z zagranicy stawką podatku 7%. stanowiący załącznik nr 3 do ww. rozporządzenia, nie zawiera towarów oznaczonych kodem PCN 39 16 20 10 i 39 16 90 90. Prawidłowość zastosowanej klasyfikacji PCN. potwierdzona przez organ celny w trakcie prowadzonego przez organ podatkowy postępowania wyjaśniającego, stanowiła jego zdaniem, o prawidłowości zastosowanej stawki 22%. Izba Skarbowa stwierdziła, iż powiązanie grupowań PCN i SWW, na które wskazywała strona jest jedynie powiązaniem ogólnym i charakteryzuje się ograniczoną dokładnością. Wynika to z zastosowania w obu klasyfikacjach różnych kryteriów podziału, kolejności wykorzystania tych kryteriów, różnych stopni szczegółowości klasyfikacji. Przy określaniu wzajemnej korespondencji powyższych klasyfikacji zastosowana została zasada najbardziej znaczącego powiązania, a nie pełnego określenia odpowiadających sobie grupowań obu klasyfikacji, gdyż byłoby to ze względów podanych powyżej niemożliwe Organ odwoławczy wskazał, iż stanowisko takie prezentował również Prezes Głównego Urzędu Ceł. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynikało bowiem, że uprzednio prowadzone były postępowania przed organami celnymi w zakresie zmiany klasyfikacji PCN tożsamych rodzajowo towarów. Strona odwołała się od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego we W. nr [...] z dnia [...] dotyczącej odprawy celnej z dnia [...] paneli ściennych PCV, którą to decyzją zmieniono klasyfikację kodu taryfy celnej z PCN 39 25 90 80 0 (zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym) na kod 39 16 20 10 0. Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, stwierdzając min. w uzasadnieniu, że: Kody SWW i symbole PKWiU nie pokrywają się z kodami PCN zamieszczonymi w taryfie celnej. Nie można zatem porównywać, ani przełożyć danych zawartych w tablicach SWW i PKWiU na dane ujęte w obowiązującej Taryfie Celnej. Kody SWW i symbole PKWiU zostały stworzone wyłącznie dla celów statystycznych, a nie taryfikacyjnych. Z tego też powodu, polemizowanie z brzmieniem pozycji, podpozycji i kodów PCN - stanowiących podstawę do ustalenia prawidłowej taryfikacji towarów, zgodnie z Polską Scaloną Nomenklaturą Towarową Handlu Zagranicznego (PCN). jest bezpodstawne...'. Dla celów poboru podatku od towarów i usług w imporcie stosować należy przepisy ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999 r.. zawierające wykaz określonych grup towarów wg kodów PCN i na tej podstawie stosować właściwą stawkę podatku dla towaru oznaczonego określonym kodem. Izba Skarbowa podkreśliła również, iż klasyfikacji do określonego kodu PCN dokonuje w pierwszej kolejności podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą poprzez wypełnienie w dokumencie SAD pola dotyczącego kodu towaru. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego kodu towaru może on zwrócić się z wnioskiem do Prezesa Głównego Urzędu Ceł. Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks Celny (Dz. U. Nr 23 poz. 117) na pisemny wniosek osoby, Prezes Głównego Urzędu Ceł wydaje w formie decyzji wiążącą informację taryfową dotyczącą klasyfikacji towaru według kodu taryfy celnej. Decyzja ta wiąże organy celne oraz osobę, której udzielono tej informacji. Wiążącą informację taryfową stosuje się do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja ta została udzielona. W pozostałych przypadkach organ celny może natomiast na podstawie art. 65 Kodeksu Celnego po przyjęciu zgłoszenia celnego, z urzędu wydać decyzję uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części (np. w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru). Dopiero decyzja organu celnego może być podstawą do wydania decyzji przez organ podatkowy. Organy podatkowe nie są natomiast organami właściwymi do zmiany klasyfikacji kodu taryfy celnej. Powoływanie się strony na posiadaną opinię urzędu statystycznego mającą dać podstawę do zmiany kodu taryfy celnej jest w postępowaniu przed organami podatkowymi całkowicie nieuzasadnione. Ponadto, w ocenie organu odwoławczego, powoływanie się strony na stwierdzenie Izby Skarbowej zawarte w decyzji nr [...] z dnia [...] dotyczące wyłącznego upoważnienia dla organów statystycznych do wydawania opinii klasyfikacyjnych dot. poszczególnych grupowań SWW pozostaje poza rozpatrywaną sprawą. Przedmiotem bowiem postępowania zakończonego ww. decyzją była kwestia określenia symbolu SWW dla towaru sprzedawanego w kraju. W rozpatrywanej sprawie zaś przedmiotem postępowania jest opodatkowanie w imporcie towarów oznaczonych określonym kodem PCN. natomiast organem właściwym do zmiany tego kodu jest organ celny. S. M. i J. M., wspólnicy spółki A , reprezentowani przez swojego pełnomocnika, złożyli w dniu 11 stycznia 2002 roku skargę na powyższą decyzję Izby Skarbowej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie. Pełnomocnik strony wskazał, iż z treści art. 54 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika bezspornie, że zadaniem podmiotów zobowiązanych tym przepisem było sporządzenie takiego układu PCN, aby korespondował on z SWW albowiem załączniki 1 i 3 - 6, stanowiące integralną część ustawy, posługują się klasyfikacją według systematycznego wykazu wyrobów. Jeśli zatem kodów PCN odnośnie konkretnych towarów nie da się bezpośrednio przełożyć na konkretne grupy SWW. to legitymacja do wydania rozporządzenia nie została należycie wykonana. W zaskarżonej sprawie jednak tak nie jest albowiem kod 39.25.90.800 PCN oznacza wyroby z tworzyw sztucznych jako wyposażenie dla celów budownictwa, w związku z czym jego korespondencja z grupą 1365-14 jest dość oczywista, a zatem i prawo do preferencyjnej stawki VAT również było bezsporne. W tej sytuacji należało uznać, zdaniem pełnomocnika, że żądane przez Spółkę sprostowania naliczenia podatku od towarów i usług pobranego przez Urząd Celny nie pozostawało w kolizji z rozwiązaniami prawnymi, w tym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999 roku. Problemem była natomiast, w jego ocenie, zastosowana terminologia w odniesieniu do importowanych towarów, gdzie panele ścienne nazywane są jako wyroby z tworzyw sztucznych o charakterze półfabrykatu, o bliżej nieokreślonym zastosowaniu zamiast jako wyposażenie z tworzyw sztucznych dla budownictwa. W skardze wskazano również, iż w zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa we Wrocławiu uznała, iż jest związana decyzjami innego organu administracyjnego i nie jest władna do ich zmiany. Pełnomocnik podniósł w związku z tym. że Spółka występowała o sprostowanie naliczonego podatku VAT. a nie o zmianę kodu PCN. wyrażonego w decyzjach organów celnych. Charakteru i przeznaczenia importowanych towarów zarówno Urząd Skarbowy jak i Izba Skarbowa nie kwestionowały. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swoje stanowisko oraz argumentację, wnosząc o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153. poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Po rozpoznaniu niniejszej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie brak jest bowiem podstaw do stwierdzenia, aby przy wydawaniu zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, orzekające organy dopuściły się naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które uzasadniałoby wyeliminowanie tych decyzji z obrotu prawnego. Kontrola Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego obejmuje wszystkie kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretował i nie naruszył zasad ustalania określonych faktów za udowodnione. Realizując tę kontrolę Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości w tym zakresie. Organ odwoławczy w sposób w pełni wyczerpujący oraz nienaruszający przepisów prawa ustosunkował się do zarzutów odwołania strony skarżącej oraz dokonał prawidłowej analizy całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego sprawy, w sposób zgodny z zasadą swobodnej oceny dowodów. Podatnik w swoim wniosku wnosił o sprostowanie obliczenia podatku od towarów i usług, pobranego przez urząd celny według stawki 22% od importowanych paneli ściennych PCV oraz kanałów zamykających do drzwi PCV, podczas gdy jego zdaniem powinny być one opodatkowane według stawki 7 %. Swoje twierdzenie podatnik wywodził z wadliwego zakwalifikowania tych towarów przez organ celny według kodu PCN 39 16 20 10. podczas gdy powinny być one jego zdaniem zakwalifikowane według kodu PCN 39 25 90 800. Według strony skarżącej panele ścienne powinny być sklasyfikowane pod symbolem SWW 1365-14 jako okładziny ścienne z tworzyw sztucznych, zaś profile do nich pod symbolem 1365-4. jako elementy wykończeniowe z tworzyw sztucznych, a to koresponduje z kodem PCN 39 25 90 800. Grupa SWW 1365 (wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa), opodatkowana jest według stawki 7%, a nie według stawki 22 %. którą zastosował organ celny. Trafnie w świetle powyższego żądania organy podatkowe stwierdziły w niniejszej sprawie, że decydujące dla rozstrzygnięcia wniosku strony skarżącej jest ustalenie prawidłowej taryfikacji celnej importowanych przez stronę skarżącą towarów, według kodu PCN. Bowiem to zakwalifikowanie towaru według stosownego kodu PCN decyduje o stawce podatku od towarów i usług z tytułu importu. Nie można zatem zgodzić się z zarzutem skargi, że organy podatkowe wadliwie skupiły się na kwalifikacji taryfikacyjnej importowanych towarów, skoro Spółka występowała o sprostowanie naliczonego podatku VAT. a nie o zmianę kodu PCN. wyrażonego w decyzjach organów celnych. Obydwie bowiem te kwestie są od siebie ściśle uzależnione i jak stwierdzono - stawkę podatku od towarów i usług w imporcie towarów, determinuje taryfikacja celna towaru. Prawidłowo również organy podatkowe oparły się w zakresie taryfikacji celnej importowanych przez stronę skarżącą towarów na rozstrzygnięciach organów celnych Słusznie bowiem organ odwoławczy stwierdził, że organy podatkowe nie są organami właściwymi do dokonywania taryfikacji celnej towarów oraz zmiany ustalonej przez organy celne klasyfikacji taryfowej towaru. Prawidłowość taryfikacji celnej towarów importowanych przez stronę skarżącą, klasyfikowanych przez nią według kodu taryfy celnej PCN 39 25 90 80 0. sprawdzona została przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł, który w tym przedmiocie utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we W. nr [...] z dnia [...] dotyczącą odprawy celnej z dnia [...] którą to decyzją zmieniono zadeklarowaną przez stronę skarżącą w zgłoszeniu celnym klasyfikację kodu taryfy celnej towarów z PCN 39 25 90 80 0 na kod 39 16 20 10 0. Skoro zaś wykaz materiałów budowlanych objęty w przywozie z zagranicy stawką podatku 7%. stanowiący załącznik nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999 r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz.U. Nr 111. poz 1290 ze zm). nie zawierał towarów oznaczonych kodem PCN 39 16 20 10 0-oznacza to. ze organ celny dokonał prawidłowego określenia podatku od towarów i usług według stawki 22 %. Właściwe jest także stanowisko organu odwoławczego, iż powiązanie grupowań PCN i SWW. jest jedynie powiązaniem ogólnym i charakteryzuje się ograniczoną dokładnością, co wynika z zastosowania w obu klasyfikacjach różnych kryteriów podziału, kolejności wykorzystania tych kryteriów, różnych stopni szczegółowości klasyfikacji. Nie budzi również zastrzeżeń pod względem trafności, przytoczony w decyzji organu odwoławczego cytat z ww. decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł. w którym wskazano, że kody SWW i symbole PKWiU nie pokrywają się z kodami PCN zamieszczonymi w taryfie celnej, a zatem nie można porównywać, ani przełożyć danych zawartych w tablicach SWW i PKWiU na dane ujęte w obowiązującej Taryfie Celnej, ponieważ kody SWW i symbole PKWiU zostały stworzone wyłącznie dla celów statystycznych, a nie taryfikacyjnych. Zwrócić przy tym należy uwagę, że ewentualne różnice w stawkach podatku przy imporcie towarów i ich sprzedaży w kraju, wynikające z rozbieżności kwalifikacyjnych według taryfikacji celnej przy zastosowaniu klasyfikacji PCN (przy uwzględnieniu w zakresie stawek VAT rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1999 r w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie) oraz klasyfikacji SWW. są w zasadzie neutralne dla podatnika, gdyż podatek należny z tytułu importu towarów jest zasadniczo jednocześnie podatkiem naliczonym podlegającym odliczeniu od podatku należnego, a zatem obciążającym podatnika jest de facto jedynie podatek należny (według stawki w obrocie krajowym) zawarty w cenie towaru sprzedawanego w kraju (uiszczany podatnikowi przez nabywcę towarów). W tym stanie rzeczy skoro postępowanie dowodowe w tej sprawie przeprowadzone zostało w sposób wyczerpujący, a zebrany materiał dowodowy oceniony przez organ I instancji oraz organ odwoławczy w sposób wnikliwy i nienaruszający zasady swobodnej oceny dowodów - zarzuty skargi nie mogą zostać uznane za zasadne Z tych też względów skoro Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w niniejszej sprawie naruszenia przepisów prawa materialnego oraz procesowego -na podstawie art 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153. poz 1270) - oddalono skargę.