I SA/Wr 529/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant Marek Sosnowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi M. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 19 lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 15 października 2012 r. został złożony przez M. G. (dalej: wnioskodawca, podatnik, strona, skarżący) wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy zespół składników majątkowych, który ma zostać wniesiony do spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca jest przedsiębiorcą zgłoszonym do ewidencji działalności gospodarczej. W skład prowadzonego przedsiębiorstwa wchodzą m.in. 3 lokale (2 we W. oraz 1 w Ś. ). Skarżący zamierza darować swojej żonie lokale znajdujące się we W.. W związku z powyższym, po dokonaniu darowizny, w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa będą wchodzić następujące składniki materialne i niematerialne: -spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu użytkowego położonego w Ś. , -wyposażenie umożliwiające prowadzenie w lokalu działalności gospodarczej – sieć internetowa, oprogramowanie, sieć telefoniczna , meble, -prawo do zarejestrowanego w Urzędzie Patentowym znaku [...], -prawo do domeny internetowej A . Wnioskodawca na chwilę obecną zawarł łącznie dwie umowy najmu dotyczące lokali we W. , umowy dotyczą odpowiednio całości lokalu bądź jego części. Każda z umów najmu obejmuje prawo do korzystania z lokalu (w oznaczonej części) oraz ze znajdującego się w danej części lokalu wyposażenia biurowego. Dotychczasowa działalność gospodarcza podatnika w ramach opisanego przedsiębiorstwa polegała na najmie lokali wraz z wyposażeniem różnym podmiotom, działalności związanej ze znakiem towarowym [...] wraz z działalnością odszkodowawczą oraz na odpłatnym udzieleniu jednemu z najemców (spółce z o.o., zwanej dalej spółką) prawa do wykorzystywania w jej działalności znaku towarowego [...] oraz domeny internetowej pod tą nazwą. Wnioskodawca planuje wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników majątkowych obejmującego: 1. wskazane wyżej wyposażenie lokalu użytkowego, co do którego podatnik posiada spółdzielcze prawo własnościowe wraz ze spółdzielczym prawem do tego lokalu, 2. prawo do zarejestrowanego w Urzędzie Patentowym znaku [...], 3. prawo do domeny internetowej A , 4. umowy dochodzenia roszczeń odszkodowawczych oraz umowy o analizę ryzyk odszkodowawczych. W związku z powyższym skarżący zadał następujące pytanie. Czy zespół składników majątkowych, który ma zostać w drodze wkładu niepieniężnego wniesiony do spółki, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst. jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej ustawa o VAT. Wnioskodawca udzielając odpowiedzi wyraził pogląd, iż zespół składników majątkowych który ma zostać w drodze wkładu niepieniężnego wniesiony do spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT. Zdaniem strony, o tym, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa świadczą spełnione łącznie wszystkie przesłanki: a) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, b) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, c) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a ich zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 12 listopada 2012 r. wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku przez: 1. wskazanie jakie skutki podatkowe podatnik chciałby wywieść z faktu otrzymania interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy zespół składników majątkowych, który ma zostać wniesiony do spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT; 2. doprecyzowanie pytania w zakresie podatku od towarów i usług w kontekście skutków podatkowych, jakie wnioskodawca chciałby – zgodnie z pkt 1 – wywieść z faktu otrzymania interpretacji, że opisany we wniosku zespół składników majątkowych, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa; 3. doprecyzowanie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej w kontekście pytania sformułowanego zgodnie z pkt 2; 4. doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług o następujące informacje: a) czy oprócz wymienionych we wniosku składników majątkowych , na wnoszony wkład składają się również inne składniki, jeżeli tak to jakie; b) czy zespół składników majątkowych stanowiących przedmiot przeniesienia obejmuje wszystkie zobowiązania związane z działalnością; c) czy przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań; d) czy przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych został wyodrębniony - na płaszczyźnie organizacyjnej tj. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie część (zespół składników jest wyodrębnioną w sposób faktyczny działalnością operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe); organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania, - na płaszczyźnie finansowej tj. na podstawie prowadzonej przez wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego, - na płaszczyźnie funkcjonalnej tj. stanowi on potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze; e) czy przedmiotem wniesienia do spółki będą wszystkie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, stanowiące majątek dotychczasowego przedsiębiorstwa wnioskodawcy, f) czy w związku z prowadzoną działalnością wnioskodawca zatrudnia pracowników. Jeżeli tak, to czy w ramach wniesienia wkładu do spółki, wnioskodawca wniesie umowy o pracę dla któregokolwiek pracownika. Dyrektor Izby Skarbowej w P. , działając w imieniu Ministra Finansów, w oparciu o art. 169 w związku z art. 14g § 1 i § 3 ustawy z dni 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), dalej w skrócie O.p. oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w dniu 11 stycznia 2013 r. wydał postanowienie nr [...] w którym pozostawił wniosek strony bez rozpatrzenia. Organ podniósł, że podatnik uzupełnił wniosek, jednak nie wskazał skutków, jakie chciałby wywieść z faktu otrzymania interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy zespół składników majątkowych, który ma zostać wniesiony do spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zainteresowany wskazał wprawdzie, że chciałby otrzymać potwierdzenie, iż zespół składników majątkowych, który ma zostać w drodze wkładu niepieniężnego wniesiony do spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż kwalifikowanie tego zespołu składników majątkowych jako zorganizowana część przedsiębiorstwa wywołuje różne implikacje podatkowo – prawne, jednakże tak skonstruowana odpowiedź nie wyczerpuje wymagań wynikających z postawionego pytania. W postanowieniu tym stwierdzono, iż jest to w istocie wniosek o zdefiniowanie, klasyfikację wnoszonych w postaci wkładu niepieniężnego składników majątkowych, bez wskazania jakim obowiązkom podatnika w zakresie prawa podatkowego rozstrzygnięcie to ma służyć. Na powyższe postanowienie pełnomocnik spółki złożył zażalenie. W przedmiotowym zażaleniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Postanowieniem z dnia 19 lutego 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. ., działając w imieniu Ministra Finansów, utrzymał w mocy postanowienie z dnia 11 stycznia 2013 r., podzielając w całości argumentacje zawartą w tym postanowieniu. Pełnomocnik skarżącego zaskarżył postanowienie z dnia 19 lutego 2013 r., zarzucając naruszenie przepisów postępowania tj. art. 3 pkt 2, art. 120, art. 121, art. 124, art. 165a O.p. Ponadto w uzasadnieniu skarżący wskazał, że organ wydając przedmiotowe postanowienie naruszył art. 14b § 1 zobowiązujący go do wydania w indywidualnej sprawie zainteresowanego pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w P. działając z upoważnienia Ministra Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wskazał, że z uregulowań prawnych ustawy Ordynacja podatkowa wynika, iż indywidualna interpretacja prawa podatkowego zawiera ocenę możliwości zastosowania konkretnych przepisów materialnego prawa podatkowego w relacji do indywidualnych ze swej istoty okoliczności zaszłego bądź przewidywanego przez jednostkowy podmiot stanu faktycznego, dotyczącego jego spraw podatkowych. Wydanie interpretacji jest załatwieniem zapytania prawnego określonego wnioskodawcy, który może się do niej zastosować i oczekiwać z tego tytułu ochrony prawnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga okazała się zasadna. Spór w sprawie jest wynikiem uznania przez organ interpretacyjny, że zdarzenie przyszłe i pytanie przedstawione we wniosku oraz odpowiedź skarżącego na wezwanie organu nie dotyczyły okoliczności, które mogły być rozstrzygnięte w ramach kompetencji przysługujących organowi w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Organ podatkowy wydał postanowienie, którym pozostawił wniosek strony bez rozpatrzenia. Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie zaś do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - 2 tej Ordynacji). Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Ponadto, instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną w zakresie unormowanym w przepisach art. 14k - 14n O.p. podmiotom, które zastosowały się do wydanych na ich rzecz interpretacji. Zgodnie z art. 14k § 1 O.p., zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Ustawodawca przewidział również sytuacje, gdy wniosek podmiotu o udzielenie pisemnej interpretacji danego przepisu nie może zostać rozpatrzony w trybie tego postępowania. Zgodnie bowiem z art. 14h O.p., w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Stosownie natomiast do art. 169 § 1 jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy, wzywa wnoszącego podanie o usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że nie wypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Po myśli art. 14g § 1 wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14c § 3 O.p. pozostawia się bez rozpatrzenia. Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanym w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym sprawy podatkowej wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku, a odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego, jest prawidłowe i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może bowiem prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację. W doktrynie podkreśla się, że przepisu tego nie należy interpretować rozszerzająco, bowiem taka wykładnia stanowiłaby skuteczny środek dla organów podatkowych ograniczający merytoryczne rozpatrywanie wniosków i oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Uwzględniając powyższe regulacje, należy zatem ocenić czy organ, analizując wniosek strony, prawidłowo ustalił, czy wskazane we wniosku zdarzenie przyszłe dawało możliwość wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju aktu i spełniającej funkcje przewidziane dla niego przez ustawodawcę. Minister Finansów argumentuje, że podatnik uzupełnił wniosek, jednak nie wskazał skutków, jakie chciałby wywieść z faktu otrzymania interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy zespół składników majątkowych, który ma zostać wniesiony do spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zainteresowany wskazał wprawdzie, że chciałby otrzymać potwierdzenie, iż zespół składników majątkowych, który ma zostać w drodze wkładu niepieniężnego wniesiony do spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż kwalifikowanie tego zespołu składników majątkowych jako zorganizowana część przedsiębiorstwa wywołuje różne implikacje podatkowo – prawne, jednakże tak skonstruowana odpowiedź nie wyczerpuje wymagań wynikających z postawionego pytania. W postanowieniu tym stwierdzono, iż jest to w istocie wniosek o zdefiniowanie, klasyfikację wnoszonych w postaci wkładu niepieniężnego składników majątkowych, bez wskazania jakim obowiązkom podatnika w zakresie prawa podatkowego rozstrzygnięcie to ma służyć. Aby ocenić poprawność stanowiska organu konieczne jest przeanalizowanie spełnienia warunków z art. 14b O.p., którymi są m.in: złożenie wniosku, sprawa musi mieć charakter indywidualny, dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, przedstawiać stan faktyczny oraz własne stanowisko oceny prawnej wyczerpująco. Ponadto pisemna interpretacja ma dotyczyć przepisów prawa podatkowego. Ustawodawca określił warunki jakie muszą być spełnione aby możliwe było udzielenie interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy nie może wyjść poza warunki, które są określone w Ordynacji podatkowej, jak również nie może uzależnić wydanie indywidualnej interpretacji od spełnienia innych warunków. W rozstrzyganej sprawie wszystkie warunki do udzielenia interpretacji indywidualnej zostały spełnione. Skarżący złożył wniosek, w którym wyczerpująco przedstawił opis zdarzenia przyszłego. Wskazał jaki posiada majątek oraz co zamierza z nim zrobić. Sprawa dotyczy niewątpliwie sprawy indywidualnej. Przepis którego dotyczy wniosek o interpretację tj. art. art. 2 pkt 27e) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst. jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej ustawa o VAT jest przepisem prawa podatkowego pomimo, że jest definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z tym przepisem ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Przepis ten stanowi definicją tego pojęcia w rozumieniu dalszych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Organ w zaskarżonej decyzji wskazał, że strona nie podała skutków podatkowych związanych z otrzymaniem interpretacji indywidualnej. Jak wynika z art. 14a § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego. Co oznacza, że organ ma wyjaśnić jakie są warunki stosowania przepisu prawa podatkowego. Przepisy Ordynacji podatkowej nie mówią nic o skutkach podatkowych lecz o stosowaniu przepisu prawa. Stosowanie przepisu, który ma charakter definicji polega właśnie na tym, aby dokonać klasyfikacji wnoszonych przez skarżącego w postaci wkładu niepieniężnego składników majątkowych, a także ocenić, czy przedstawiony przez stronę opis zdarzenia przyszłego odpowiada tej definicji. W ocenie Sądu organ podatkowy bezpodstawnie zawęża użyte pojęcie oceny prawnej stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego tylko do oceny takich sytuacji w których zastosowanie przepisów prawa podatkowego wiąże się bezpośrednio ze skutkiem podatkowym w postaci zobowiązania podatkowego lub zwolnienia podatkowego. W tym miejscu należy wskazać, że sposób zdefiniowania pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zakresie podatku od towarów i usług nie zależy od wykazania skutków podatkowych. Niezależnie jaki problem związany z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie miała strona, to i tak zorganizowana część przedsiębiorstwa w świetle definicja zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług będzie musiała być tak samo rozumiana. Należy wskazać, że jak wynika ze stanu faktycznego wnioskodawca planuje wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników majątkowych, które we wniosku o interpretację wymienił. Zgodzić się należy z organem, że pewne elementy stanu faktycznego wymagały wyjaśnienia, gdyż były istotne z punktu widzenia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem składu orzekającego jednak wyjaśnienia udzielone przez stronę w odpowiedzi na wezwanie organu były wystarczające, aby udzielić stronie indywidualnej interpretacji we wnioskowanym zakresie. Na marginesie zauważyć należy, że spółka otrzymał interpretację indywidualną w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Niezasadne odstąpienie od wydania interpretacji indywidualnej zawierającej ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy wskazuje na naruszenie art. 14b § 1 oraz art. 14c, a także art.14g w związku z art.169 §1 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na stwierdzone naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art.135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz.270, dalej w skrócie jako: "p.p.s.a."), Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach Sąd orzekł na mocy art. 200 p.p.s.a.