I SA/Wr 65/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Marta Semiczek, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant: Paweł Poźniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 maja 2017 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z/s w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2011 r.: oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. utrzymało w mocy orzeczenie Prezydenta Miasta L. z [...] maja 2016 r. w części (zaskarżonej odwołaniem) odmawiającej "A" S.A. z/s w L. zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2011 r. w łącznej kwocie 851.747 zł, dotyczącego nieruchomości położnych w L. przy ulicach: S. (działka nr [...]); Z. [...] (działka nr [...]); N. nr [...] (działki nr [...], [...] [...], [...], [...], nr [...]) i nr [...] (działka nr [...]), G. [...] (działka nr [...]), N. (działka nr [...]). Jak wynikało z akt sprawy 20 grudnia 2006 r. skarżąca wystąpiła o zwolnienie z podatku od nieruchomości powołując się na zapisy Uchwały nr XL/409/05 Rady Miejskiej w L. z 28 listopada 2008 r. w sprawie przyjęcia pomocy horyzontalnej na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw na terenie miasta L. (Dz.Woj. D. z 2005 r. nr 255, poz. 4316 dalej powoływana jako: uchwała RM). Wniosek dotyczył nieruchomości położonych w L. przy ulicach: G. (działka nr [...]), N. [...] (działka nr [...]), S. [...] (działki nr [...], [...], [...], [...]), W. (działka nr [...]). Wnioski o zwolnienie z ww. podatku strona ponawiała przez kolejne lata, zaś organ podatkowy decyzją zwalniał ją z podatku za poszczególne lata. Kolejnym wnioskiem z 4 marca 2011 r. skarżąca wystąpiła o zwolnienie z podatku w 2011 r. nieruchomości położonych w L. przy ulicach: S., Z. [...] (działki nr [...], [...]), N. (działki nr [...], [...], [...]), G. (G. II), S. (działki nr [...], [...], [...], [...]), W. (działka nr [...]), G. (działka nr [...], M.), S. (działka nr [...], rampa), N. [...] (działka nr [...], P.), N. (działka nr [...] (M., umowa dzierżawy, działka nr [...]), P. Osiedle (działka nr [...]) oraz. N. (działka nr [...] T.). Decyzją z 9 lipca 2015 r. organ I instancji odmówił skarżącej przyznania zwolnienia w podatku od nieruchomości za 2011 r. Rozstrzygnięcie to zostało uchylone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] grudnia 2015 r. przekazującą sprawę do ponownego rozpoznania, nakazując precyzyjne sformułowanie rozstrzygnięcia i odniesienie się do wszystkich żądań strony. Ponownie rozpoznając sprawę organ I instancji, powołaną na wstępie decyzją z [...] maja 2016 r., odmówił zwolnienia z podatku w 2011 r. (na łączną kwotę 851.747 zł) opisanych na wstępie nieruchomości oraz orzekł o zwolnieniu z podatku nieruchomości na łączną kwotę 312.455 zł, położonych w L. przy ulicach: S. (działki nr [...], nr [...], nr [...], nr [...],) i W. [...] (działka nr [...]). W uzasadnieniu, powołując się na uchwałę RM z stwierdził, że przewiduje ona zwolnienie z podatku od nieruchomości na okres do 5 lat nieruchomości lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz gruntów pod tymi nieruchomościami, będących w posiadaniu podatników dokonujących nowych inwestycji lub tworzących nowe miejsca pracy związane z nową inwestycją (§ 1 uchwały RM). Zgodnie z jej § 12 zwolnienie następuje w drodze decyzji, na podstawie złożonego wniosku stanowiącego załącznik nr 1 do ww. uchwały. Pozostałe jej przepisy definiowały pojęcie nowych inwestycji, warunki wkładu własnego przedsiębiorców oraz warunki uzyskania pomocy (zwolnienia od opodatkowania). W zapisie § 10 ust. 5 uchwały RM wskazano m.in., że przedsiębiorca może uzyskać pomoc pod warunkiem, że: 1) jego udział własny w nakładach związanych z nową inwestycją, wynosi co najmniej 25%, przy czym przez udział własny należy rozumieć środki, które nie zostały uzyskane przez przedsiębiorcę w związku z udzieloną pomocą publiczną, 2) działalność gospodarcza związana z nową inwestycją będzie prowadzona przez co najmniej pięć lat od dnia zakończenia inwestycji, 3) złoży wniosek przed rozpoczęciem prac inwestycyjnych. Odnosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy organ podatkowy wskazał, że skarżąca spełniła warunek zawarty w § 10 ust. 5 pkt 1 ww. uchwały w odniesieniu do nieruchomości przy ulicach G. (działka nr [...]), N. [...] (działka nr [...]), S. [...] (działki nr [...], [...], [...] i [...]) oraz W. (działka nr [...]), gdyż zrealizowała je w 100 % ze środków własnych. W odniesieniu do tych nieruchomości spełniła również warunek opisany w pkt 2, gdyż nieruchomości te były ujęte we wniosku z 20 grudnia 2006 r., choć część z nich nabyła po tej dacie. Skarżąca nie spełniła natomiast warunku z pkt 3 w odniesieniu do nieruchomości przy ulicach: G. (działka nr [...]) i N. (działka nr [...]), gdyż 27 maja 2009 r. sprzedała lokal będący częścią inwestycji wybudowanej na nieruchomości przy ul. N. (działka nr [...]), zaś 9 listopada 2011 r. zbyła pozostałą cześć ww. nieruchomości oraz nieruchomość przy ul. G.. Odnosząc się do pozostałych wykazanych we wniosku z 4 marca 2011 r. nieruchomości organ podatkowy odmówił ich zwolnienia w 2011 r. ponieważ nie były objęte wnioskiem z 20 grudnia 2006 r. Wyjaśnił też, że w zakresie utraty prawa do zwolnienia nieruchomości przy ul. N. (działka nr [...]) wypowiadał się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 9 lipca 2013 r. (sygn. akt I SA/Wr 455/13), oddalając skargę na indywidualną interpretację wydaną przez Prezydenta Miasta L. z 29 października 2012 r. Wywiedziona przez stronę skarga kasacyjna została oddalana wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 3590/13. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że odwołaniem objęto jedynie cześć rozstrzygnięcia (odmawiającego zwolnienia od opodatkowania), co zakreśla granice rozpoznania sprawy. W dalszych wywodach przywołał § 1, § 2 ust. 1 i ust. 2, § 4,§ 7,§ 8 ust. 2 lit. a, § 10 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 4 i ust. 5, § 12, § 13 ust. 1, ust. 3, ust. 4, § 14 ust. 1, ust. 2, ust. 3 i § 15 uchwały RM. Analizując ich treść stwierdził, że zawierają dwie zasadnicze grupy: materialnoprawne warunki zwolnienia oraz procedurę jego uzyskania. Następnie wywiódł, że opisana w uchwale RM pomoc polega na zwolnieniu z podatku na okres 5 lat opisanych w uchwale nieruchomości, na których zasadniczo realizowane są nowe inwestycje (§ 1 uchwały RM), co nadaje zwolnieniu charakter przedmiotowy. Zgodnie z § 12 ww. uchwały zwolnienie udzielane jest w drodze decyzji administracyjnej na podstawie wniosku, opisanego w załączniku do uchwały. Z dalszych przepisów uchwały RM wynika, że wniosek musi być złożony przed rozpoczęciem prac inwestycyjnych, zaś program ma zastosowanie do inwestycji rozpoczynanych od dnia wejścia w życie uchwały do 31 grudnia 2006 r., przy czym "ostatnie uprawnienie przedsiębiorcy do udzielenia pomocy może wystąpić do 30 czerwca 2007r." (§ 10 ust. 4 uchwały RM). W trakcie zwolnienia przewidziano natomiast procedurę kontrolną polegającą na składaniu przez przedsiębiorcę stosownych oświadczeń oraz informacji do organu podatkowego dotyczących warunków zwolnienia oraz stworzono możliwość wydania decyzji określającej wysokość zwrotu pomocy oraz stwierdzającej wygaśnięcie prawa do zwolnienia (§ 13 i § 14 uchwały RM). Z regulacji tych wynika, że w sprawie wydawana jest jedna decyzja w sprawie zwolnienia od podatku na okres 5 lat, zaś beneficjent ma obowiązek wykazania co roku, że spełnia warunki zwolnienia. Dalej organ odwoławczy dostrzegł, że praktyka organu podatkowego była odmienna (decyzje wydawano co roku na podstawie corocznych wniosków). Z uwagi na ostateczność decyzji zwalniających stronę z podatku w latach 2007 – 2009 oraz zasadę zaufania konieczne jest uznanie dopuszczalności rozpoznania kolejnego wniosku strony dotyczącego 2011 r. Przy czym organ podatkowy stwierdził, że uprawnienie procesowe nie jest jednoznaczne z nabyciem prawa do zwolnienia, które wymaga spełnienia warunków wynikających z uchwały RM. Odnosząc się do tej kwestii wskazał na § 10 ust. 4 uchwały RM ograniczający czas trwania programu (do 31 grudnia 2006 r., przy czym "ostatnie uprawnienie przedsiębiorcy do udzielenia pomocy w ramach programu może wystąpić do 30 czerwca 2007 r."). Zważywszy, że warunkiem udzielenia zwolnienia jest złożenie wniosku przed rozpoczęciem prac inwestycyjnych (§ 10 ust. 5 pkt 3 ww. uchwały) organ stwierdził, że wniosek o zwolnienie mógł być złożony najpóźniej do 30 czerwca 2007 r. Zaznaczył, że jest to termin materialnoprawny, złożenie wniosku po tej dacie jest bezskuteczne. Przenosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy organ podatkowy stwierdził, że ze zwolnienia mogą korzystać jedynie nieruchomości objęte wnioskiem z 20 grudnia 2006 r., gdyż po tej dacie do 30 czerwca 2007 r. strona nie złożyła innych wniosków w tym zakresie. Oznacza to, że ze zwolnienia nie mogą korzystać nieruchomości zgłoszone po 30 czerwca 2007 r., a zatem ujęte we wniosku z 4 marca 2011 r. Odnosząc się do nieruchomości objętych wnioskiem z 20 grudnia 2006 r., a sprzedanych przed upływem 5 lat od zakończenia inwestycji (dot. to nieruchomości przy ulicach M. działka nr [...] oraz G. ) organ odwoławczy podzielił ustalenia i wnioski zawarte w decyzji I instancji, a odwołujące się do wskazanych tam orzeczeń sądów administracyjnych. W skardze strona zarzucała naruszenie § 1 w zw. z § 12 uchwały RM, poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zwolnieniem mogą być objęte tylko i wyłącznie nieruchomości wskazane w pierwszym wniosku złożonym w 2006 r. oraz że wniosek może być złożony tylko raz, podczas gdy zapisy ww. formularza nr 1 do uchwały RM wyraźnie wskazują że wnioski powinny być składane corocznie, o czym świadczy: a) zapis zdania pierwszego załącznika nr 1 do ww. uchwały, w którym wnosi się o zwolnienie z podatku w danym roku, a nie za cały okres przyznania zwolnienia, b) zapis zdania trzeciego załącznika nr 1 do ww. uchwały, zgodnie z którym wskazuje się datę uzyskania po raz pierwszy zwolnienia z podatku od nieruchomości (celem weryfikacji czy nie upłynął 5 letni termin, w którym możliwe było uzyskanie zwolnienia), co oznacza, że na podstawie przepisów ww. uchwały wniosek o przyznanie zwolnienia należało składać nie raz, ale corocznie, co czyni przyjęte przez orany podatkowe ograniczenia zwolnienia do nieruchomości wyszczególnionych w pierwotnym wniosku (i nakazywanie jego rozpoznawanie w dalszych okresach) bezzasadnymi. W opinii strony przeprowadzona przez nią wykładnia zapisów załącznika nr 1 uchwały RM, jest zgodna z § 1 uchwały RM, zgodnie z którym zwolnieniu podlegają wszystkie nieruchomości będące w posiadaniu skarżącej. Tym samym, wbrew stanowisku organów podatkowych, celem uchwały RM było zwolnienie wszystkich nieruchomości posiadanych przez skarżącą w danym roku (tu: 2011 r.), a nie tylko nieruchomości posiadanych w momencie wystąpienia z wnioskiem o przyznanie zwolnienia tj. w 2006 r. Przy innej wykładni obowiązek składania corocznych wniosków oraz corocznego wskazywania nieruchomości będących w posiadaniu skarżącej byłby absurdalny, co oznacza, że składając wniosek w 2011 r. obejmujący posiadane w tym czasie nieruchomości strona winna uzyskać zwolnienie. Wskazywała także na naruszenie § 1 uchwały RM, poprzez uznanie, że nie przysługuje jej zwolnienie z podatku w stosunku do nieruchomości przy ul. G. i N. z uwagi na ich zbycie pod koniec 2011 r., pomimo, że były one wskazane w pierwotnym wniosku z 2006 r. i były związane z działalnością gospodarczą. Fakt ich zbycia ograniczył zakres zwolnienia (nie objął okresu po tej dacie). Okoliczność ta nie mogła jednakże wpłynąć na uprawnienie do zwolnienia na podstawie wniosku z 4 marca 2011 r., ponieważ przysługiwało względem wszystkich posiadanych nieruchomości, aż do dnia ich zbycia. Dalej strona zarzucała naruszenie § 8 ust. 2 w zw. z § 1 uchwały RM, poprzez odmowę zwolnienia z podatku za 2011 r. wszystkich nieruchomości posiadanych przez skarżącą, mimo spełnienia warunków wskazanych w tych przepisach. Ponadto naruszono § 10 ust. 4 uchwały RM, poprzez błędną wykładnię i uznanie, że zwolnienie może zostać przyznane wyłącznie na podstawie pierwszego wniosku (z 2006 r) z uwagi na datę ostatniego uprawnienia (do 30 czerwca 2007 r.), zaakceptowanie takiej wykładni oznacza, że organy podatkowe nie powinny rozpoznawać wniosku strony z 2011 r., co także przeczy praktyce organów podatkowych i zapisom uchwały RM dopuszczającym składnie wielu wniosków w trakcie 5 letniego okresu zwolnienia. Strona podnosiła też naruszenie prawa procesowego - art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako O.p.), poprzez uznanie, że dla wydania decyzji w sprawie zwolnienia w 2011 r. nie ma znaczenia praktyka organu podatkowego i zwolnienia udzielane stronie w latach 2007-2009, a dotyczące wszystkich nieruchomości strony położonych w L., nie tylko wyszczególnionych we wniosku z 2006 r. (po tej dacie skarżąca nabyła również inne nieruchomości). Takie działanie narusza zasadę zaufania do organów podatkowych, tym bardziej, że w 2011 r. stan faktyczny i prawny był tożsamy z występującym w latach 2007-2009, tj. w obrocie występował pierwotny wniosek skarżącej z 2006 r, a mimo tego w wydawanych na przestrzeni lat 2007-2009 decyzjach organ podatkowy zwalniał z podatku wszystkie nieruchomości będące w posiadaniu skarżącej, a nie tylko te opisane w pierwotnym wniosku z 2006 r. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 w zw. z art. 14k § 1 O.p, poprzez nieuwzględnienie przy wydaniu decyzji interpretacji indywidualnych wydanych wobec skarżącej, z których expressis verbis wynika, że stronie w 2011 r., przysługiwało zwolnienie w odniesieniu do trzech nowych inwestycji (przy ulicach G., S., W.). Wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego i spełnia standardy jakie organy podatkowe miały obowiązek zapewnić stronie w postępowaniu podatkowym. Istota sporu sprowadza się do oceny zasadności stanowiska organów podatkowych, które odmówiły skarżącej prawa do zwolnienia od opodatkowania posiadanych przez nią w 2011 r. nieruchomości, objętych wnioskiem z 2011 r., na podstawie przepisów uchwały RM. Zdaniem skarżącej ma ona prawo do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania, także w 2011 r., co wynika z § 1 uchwały RM w związku z brzmieniem załącznika nr 1 do ww. uchwały, zwalniających z podatku wszystkie nieruchomości będące w posiadaniu przedsiębiorcy w dacie składania wniosku. Odnosząc się zaś do odmowy zwolnienia od podatku sprzedanych przez stronę nieruchomości, wywodziła, że utrata prawa winna nastąpić od dnia zbycia a nie za cały okres opodatkowania. W opinii organu podatkowego skarżąca wniosek o zwolnienie z podatku od nieruchomości za 2011 r. złożyła po dacie przyznania ostatnich uprawnień wynikających z uchwały tj. po 30 czerwca 2007 r., co uzasadnia odmowę nabycia prawa do zwolnienia w odniesieniu do nieruchomości objętych wnioskiem złożonym w 2011 r. Zaś uprawnienie do rozpoznania ww. wniosku organ podatkowy wywodzi z zasady zaufania wyrażonej w art. 121 § 1 O.p., oraz faktu wydawania w poprzednich latach podatkowych decyzji przyznających zwolnienia (co rocznie). W kwestii utarty prawa do zwolnienia nieruchomości objętych zarówno wnioskiem z 2006 r. jak i z 2011 r., a sprzedanych w 2011 r., organ podatkowy wskazał na warunki zwolnienia wykluczające sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat od daty zakończenia inwestycji. Odnosząc się do tak nakreślonych granic sporu, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w pełni podziela stanowisko organów podatkowych przestawione w zaskarżonej decyzji, a uznające, że skarżąca nie mogła skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie wskazanej uchwały RM w odniesieniu do nieruchomości zgłoszonych po raz pierwszy we wniosku złożonym 4 marca 2011r. Także w zakresie drugiego ze spornych zagadnień Sąd uznaje racje organu podatkowego, stwierdzające utratę prawa do zwolnienia w sytuacji nie spełnienia warunków opisanych w ww. uchwale RM. Na wstępie wskazać trzeba, że uprawnienie do zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie uchwał właściwych organów jednostek samorządowych ma swoje umocowanie w art. 7 ust. 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako u.p.o.l.). Zgodnie z jego brzmieniem rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Na tej podstawie została wydana powoływana już uchwała nr XL/4009/05 Rady Miejskiej L. z 28 listopada 2005 r. w sprawie przyjęcia Programu pomocy horyzontalnej na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw na terenie miasta Legnicy (Dz.Woj. D. z 2005 r. nr 255, poz. 4316 dalej powoływana jako uchwała RM). Akt ten zawierał regulacje umożliwiające udzielnie podatnikom podatku od nieruchomości zwolnienia od tego podatku, zakreślając warunki materialne i formalne zwolnienia. Zasadnie organ podatkowy uzasadniając swoje stanowisko wskazuje na zapis § 1 uchwały RM stwierdzający, że zwalnia się z podatku od nieruchomości na okres do 5 lat, na zasadach określonych w programie pomocy horyzontalnej na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw zwanym dalej "Programem" nieruchomości lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz grunty pod tymi nieruchomościami, będące w posiadaniu podatników dokonujących nowych inwestycji lub tworzących nowe miejsca pracy związane z nową inwestycją. Jednocześnie dalsze przepisy definiowały pojęcie nowych inwestycji, małych i średnich przedsiębiorstw, wartość maksymalnej intensywności pomocy oraz warunki jej przyznania. I tak w § 8 uchwały wskazano na wartości graniczne jej przyznawania i wartości zainwestowanych kwot. Istotny z punktu widzenia rozpoznawanego sporu jest jednak zapis § 10 uchwały RM. Stanowi on, że zwolnienia, o których mowa w § 1 uchwały, stanowią pomoc publiczną w rozumieniu art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Według ust. 2 cyt. paragrafu pomoc udzielana na podstawie programu podlega sumowaniu z inną pomocą udzielaną na realizację tego samego projektu inwestycyjnego lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z realizacją tego projektu inwestycyjnego i nie może przekroczyć maksymalnej intensywności pomocy. Wielkość środków publicznych przeznaczonych na udzielenie pomocy w ramach programu określa organ stanowiący Gminy. Na rok 2006 kwota ta wynosi nie więcej niż 2,5 min zł (§ 10 ust. 3ww. uchwały). W myśl § 10 ust. 4 uchwały czas trwania programu obejmuje okres od dnia jego wejścia w życie do 31 grudnia 2006 roku, w tym ostatnie uprawnienie przedsiębiorcy do udzielenia pomocy w ramach programu może wystąpić do 30 czerwca 2007 roku. (podkreśl. Sądu). Przepis § 10 ust. 5 ww. uchwały stanowi zaś, że przedsiębiorca spełniający warunki określone w § 8 ust. 1 i ust. 2 może uzyskać pomoc pod warunkiem, że: 1. udział własny przedsiębiorcy w nakładach związanych z nową inwestycją wynosi co najmniej 25%, przy czym przez udział własny należy rozumieć środki, które nie zostały uzyskane przez przedsiębiorcę w związku z udzieloną pomocą publiczną, w szczególności w formie: a. kredytów preferencyjnych, b. dopłat do oprocentowania kredytów preferencyjnych, gwarancji i poręczeń na warunkach korzystniejszych od oferowanych na rynku, 2. działalność gospodarcza związana z nową inwestycją będzie prowadzona przez co najmniej pięć lat od dnia zakończenia inwestycji, 3. złoży wniosek przed rozpoczęciem prac inwestycyjnych. Dalsze regulacje uchwały stanowiły, że zwolnienie przedsiębiorcy z podatku od nieruchomości następuje w drodze decyzji, na podstawie złożonego wniosku stanowiącego załącznik nr 1 do uchwały. (§ 12 uchwały RM). Natomiast według § 13 ust. 1 – ust. 4 ww. uchwały, podatnicy korzystający ze zwolnień z podatku od nieruchomości są zobowiązani do składania oświadczeń wg załącznika nr 2, do dnia 15 stycznia każdego roku podatkowego, w którym udokumentują spełnienie warunków określonych w uchwale (ust. 1). W tym samym terminie podatnicy winni złożyć informację organowi podatkowemu dotyczącą pomocy publicznej uzyskanej przez przedsiębiorcę w różnych formach i z różnych źródeł na realizację nowej inwestycji lub utworzenie miejsc pracy związanych z tą inwestycją (ust. 2). Na podstawie informacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy dokonuje do dnia 31 stycznia oceny udzielonej pomocy ze szczególnym uwzględnieniem przekroczenia maksymalnej intensywności pomocy (ust. 3 uchwały). Jeżeli przekroczenie dopuszczalnej intensywności pomocy publicznej nastąpiło w związku ze zwolnieniem przedsiębiorcy z podatku od nieruchomości w trybie niniejszej uchwały kwota udzielonej pomocy ponad dopuszczalną intensywność podlega zwrotowi w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się decyzji określającej wysokość zwrotu na rachunek organu udzielającego pomocy (ust. 4). Ostatni z zapisów ww. uchwały (§ 15) stanowi zaś, że program obejmuje swym działaniem przedsiębiorców inwestujących na terenie miasta L. i ma zastosowanie do inwestycji dokonywanych od dnia wejścia w życie niniejszej uchwały. W opinii Sądu analiza tych przepisów przeprowadzona przez organ odwoławczy w treści zaskarżonej decyzji nie budzi zastrzeżeń i pozwala na przyjęcie wyprowadzonych wniosków. Zasadnie organ podatkowy wywodzi, że zwolnienie z podatku od nieruchomości na podstawie omawianej uchwały RM ma charakter przedmiotowy i odnosi się do nieruchomości podatnika, spełniających opisane w tej uchwale warunki. Co istotne jest przyznawane na wniosek na mocy indywidulanej decyzji. Istotne z punku widzenia rozpoznawanej sprawy jest jednak zastrzeżenie stanowiące w opinii Sądu ramy czasowe, w których podatnik może się starać o przyznanie zwolnienia, a zapisane w powoływanym już § 10 ust. 4 ww. uchwały. Wynika z niego, że wniosek o przyznanie pomocy musi być złożony przed rozpoczęciem prac inwestycyjnych, zaś program ma zastosowanie do inwestycji rozpoczynanych od dnia wejścia w życie uchwały do 31 grudnia 2006 r., przy czym "ostatnie uprawnienie przedsiębiorcy do udzielenia pomocy może wystąpić do 30 czerwca 2007 r." (por. § 10 ust. 4 uchwały RM). Poprawnie przepisy uchwały odczytuje organ podatkowy wywodząc, że nabycie prawa do zwolnienia jest uzależnione od terminu złożenia wniosku w tym zakresie. Przy czym we wniosku należy wskazać nieruchomości co do których podatnik ubiega się o udzielnie ulgi, co wynika z treści załącznika nr 1 do uchwały RM. Podatnik spełniający pozostałe opisane w uchwale RM wymogi uzyskuje ulgę na 5 lat. Zasadnie zatem, powołując się na brzmienie przywołanych przepisów, organy podatkowe wywiodły, że na tej podstawie skarżąca jest uprawniona do zwolnienia jedynie tych nieruchomości, które zgłosiła do 30 czerwca 2007 r., tj. przy ulicach G. działka nr [...], N. działka nr [...], S. [...] działki nr [...], [...], [...], [...] oraz W. [...], po spełnieniu rzecz jasna dalszych warunków z uchwały RM. Pozostałe działki objęte wnioskiem strony złożonym 4 marca 2011 r. (a zatem po 30 czerwca 2007 r.) nie mogą korzystać ze zwolnienia. Odmiennych wniosków nie można wyprowadzić ani z praktyki przyjętej przez organ I instancji w poprzednich latach podatkowych, gdyż pozostaje ona w sprzeczności z powołanymi przepisami uchwały RM. W opinii Sądu takich uprawnień nie można wywodzić także poprzez brzmienie art. 121 § 1 O.p., gdyż błędne postępowanie organu podatkowego nie może zmienić brzmienia powszechnie obowiązujących przepisów prawa. Tym bardziej, gdy zwolnienie ma być udzielone w kolejnym roku na podstawie nowego wniosku i nie dotyczy minionych okresów, działa zatem ex nunc. Uprawnienia do zwolnienia od opodatkowania nie sposób wywodzić także z treści § 1 uchwały RM w związku z załącznikiem nr 1 do ww. uchwały, jak to postuluje skarżąca. Z powoływanego przepisu wynika bowiem zakres przedmiotowy zwolnienia, zaś indywidualne uprawnienie musi być nadane decyzją, o czym stanowi § 12 uchwały RM. Nie neguje tego teść załącznika nr 1 do uchwały RM, mającego znaczenie techniczne a nie prawotwórcze, który nadto winien być odczytywany w kontekście brzmienia zapisów uchwały RM. Jakkolwiek zapisy ww. uchwały nie są precyzyjne, to zasadnie wywodzi z nich organ odwoławczy odwołując się również do treści obu załączników, że wniosek o zwolnienie podatnik musi złożyć przed rozpoczęciem prac inwestycyjnych, zaś program ma zastosowanie do inwestycji rozpoczynanych od wejścia w życie uchwały do 31 grudnia 2006 r., przy czym "ostatnie uprawnienie przedsiębiorcy do udzielenia pomocy może wystąpić do 30 czerwca 2007 r." Zaś w trakcie zwolnienia przewidziano procedurę kontrolną polegającą na składaniu przez podatnika oświadczeń oraz informacji do organu podatkowego, dotyczących warunków zwolnienia oraz stworzono możliwość wydania decyzji określającej wysokość zwrotu pomocy oraz decyzji stwierdzającej wygaśnięcie prawa do zwolnienia. Niewątpliwie zatem organ podatkowy w przedmiocie zwolnienia winien wydać jedną decyzję zwalniającą podatnika na 5 lat, zaś obowiązkiem podatnika jest składanie stosownych informacji dotyczących spełniania warunków zwolnienia. W tych okolicznościach podnoszone w tym względzie zarzuty skargi ocenić trzeba jako niezasadne. Nie są również uzasadnione pozostałe zarzuty wskazujące na możliwość skorzystania ze zwolnienia w 2011 r. (do czasu sprzedaży) w odniesieniu do nieruchomości ujętych w pierwotnym wniosku tj. wniosku z 20 grudnia 2006 r. a sprzedanych w 2011 r. Odmawiając skarżącej tego prawa słusznie organ podatkowy wskazał na powoływany już zapis § 10 ust. 5 pkt 2 uchwały RM, stwierdzający, że warunkiem otrzymania pomocy jest prowadzenie działalności gospodarczej związanej z nową inwestycją przez co najmniej pięć lat od dnia jej zakończenia. W realiach rozpoznawanej sprawy nie jest sporne, że skarżąca na nieruchomościach przy ul. G. (działka nr [...]) i N. (działka nr [...]) – ujętych w pierwotnym wniosku z 2006 r.- rozpoczęła inwestycje, które zakończyła odpowiednio 27 marca 2009 r. i 16 października 2008 r. Nie jest też sporne, że 27 maja 2009 r. sprzedała cześć inwestycji przy ul. N., zaś 9 listopada 2011 r. pozostałą część ww. nieruchomości oraz nieruchomość położoną przy ul. G.. W tej sytuacji nie został spełniony warunek opisany w ww. przepisie. W takich okolicznościach zastosowanie znajdzie przepis § 14 uchwały RM. Ust. 1 ww. zapisu stanowi, że podatnik jest zobowiązany powiadomić pisemnie organ podatkowy o utracie warunków zwolnienia najpóźniej w terminie 14 dni od dnia powstania okoliczności powodujących tę utratę. Natomiast § 14 ust. 2 stanowi, że podatnik, który w terminie określonym w ust. 1 powiadomi organ podatkowy o utracie warunków do zwolnienia z podatku, traci prawo do tego zwolnienia i jest zobowiązany do zwrotu kwoty udzielonej pomocy na rachunek organu udzielającego pomocy w terminie 14 dni od daty uprawomocnienia się decyzji stwierdzającej wygaśnięcie prawa do zwolnienia. Podatnik, który nie dopełnił obowiązku terminowego powiadomienia o utracie warunków do zwolnienia z podatku, traci prawo do tego zwolnienia i jest zobowiązany do zwrotu kwoty udzielonej pomocy wraz z odsetkami w wysokości odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych - liczonymi od dnia udzielenia pomocy, na rachunek organu udzielającego pomocy w terminie 14 dni od daty uprawomocnienia się decyzji, o której mowa w ust. 2 (§14 ust. 3 uchwały). Z powołanych regulacji wynika, że skarżąca z chwilą zbycia nieruchomości traci prawo do zwolnienia, a zatem słusznie wskazał organ podatkowy, że utrata prawa dotyczy całej inwestycji w zakresie udzielonego zwolnienia, co wynika z treści § 14 ust. 2 i ust. 3 uchwały RM ("podatnik o utracie warunków do zwolnienia z podatku traci prawo do tego zwolnienia i jest obowiązany do zwrotu udzielonej kwoty pomocy"). Zapisy te nie ograniczają się do momentu utraty prawa, ale odnoszą się do udzielonej pomocy. Tym samym stanowisko organów podatkowych odpowiada prawu. Odnosząc się do zarzutu strony podnoszącej naruszenie art. 14b § 1 w zw. z art. 14k § 1 O.p, poprzez nieuwzględnienie przy wydaniu decyzji interpretacji indywidualnych wydanych wobec skarżącej, z których expressis verbis wynika, że stronie w 2011 r., przysługiwało zwolnienie w odniesieniu do trzech nowych inwestycji (przy ulicach G., S., W.) należy stwierdzić, że orzeczenie to dotyczyło nieco innych kwestii i było dla skarżącej niekorzystne. W wyroku z 11 lutego 2016 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt II FSK 3590/13 oddalając skargę kasacyjną strony od orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 9 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 455/16 stwierdził, "zwolnieniem od podatku od nieruchomości objęto przedsiębiorców, którzy prowadzić będą działalność gospodarczą związaną z nową inwestycją przez co najmniej 5 lat od dnia zakończenia inwestycji. Natomiast nieruchomości lub ich części oraz grunty pod tymi nieruchomościami muszą być w posiadaniu podatnika, który dokonał inwestycji. To właśnie posiadanie nieruchomości jest jednym z warunków uzyskania zwolnienia. Wyzbycie się przez podatnika nieruchomości lub zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej skutkuje wygaśnięciem prawa do zwolnienia z podatku. Zatem wyzbycie się przez Spółkę części majątku związanego z inwestycją objętą zwolnieniem podatkowym jest równoznaczne z tym że spółka nie prowadzi działalności z wykorzystaniem inwestycji, na którą wcześniej otrzymała zwolnienie podatkowe. Podatnik ma prawo wyboru czy ubiega się o zwolnienie całości nieruchomości, czy tylko części nieruchomości tj. tych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Złożenie wniosku o zwolnienie całości nieruchomości jest ostateczne i nie podlega korekcie. Tym samym sprzedając część nieruchomości spółka zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej związanej z nową inwestycją". Jak wynika z przywołanego fragmentu uzasadnienia Naczelny Sąd Administracyjny zajmował się w nim kwestią utraty prawa do zwolnienia w przypadku sprzedaży części nieruchomości (podkreśl. Sądu), w żadnym jednak zakresie nie przesądził o prawie strony do zwolnienia od opodatkowania w odniesieniu do wskazanych w skardze nieruchomości. Na marginesie jedynie stwierdzić trzeba, że decyzja organu I instancji zwalnia od podatku nieruchomości przy ul. S. i W.. Z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy ww. orzeczenia nie mają zasadniczego wpływu na wynik sprawy, jednakże na uwagę zasługuje poczyniona w nich wykładnia spornych w tej sprawie zapisów § 10 ust. 5 uchwały RM, którą Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela, a wynika z niej, jak już wskazano, że jednym z warunków uzyskania zwolnienia jest posiadanie przez podatnika nieruchomości, na której dokonywana jest inwestycja przez okres 5 lat od daty zakończenia inwestycji. Zatem wyzbycie się przez podatnika tej nieruchomości lub zaprzestanie tam prowadzenia działalności gospodarczej skutkuje wygaśnięciem prawa do zwolnienia z podatku. W tych okolicznościach podnoszone przez skarżącą zarzuty ocenić trzeba jako niezasadne. Uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza tak przepisów praw procesowego jak i materialnego, Sąd działając na podstawie art. 151 w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. skargę oddalił w całości.