I SA/Wr 724/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Tkacz- Rutkowska Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca) Protokolant Bożena Piech po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2006 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi S. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...], nr [...], określił S. C. zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia w dniu [...] spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, położonego w W. przy ul. U. [...] w wysokości [...], gdyż podatnik w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży nie złożył oświadczenia, że przychód uzyskany ze sprzedaży wydatkuje na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w tym samym terminie nie zapłacił należnego zryczałtowanego podatku dochodowego. Na podstawie przedstawionych przez podatnika dowodów poniesionych wydatków, kwota przychodu zwolnionego z opodatkowania wyniosła łącznie [...] (wkład budowlany w kwocie [...], wpłaty z tytułu wkładu członkowskiego w wysokości [...] oraz zakup wodomierza i zaworów termostatycznych za kwotę [...]) i o tę wartość pomniejszony został przychód uzyskany z tytułu zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, co w konsekwencji spowodowało, iż podstawą opodatkowania była kwota [...], a należny 10% zryczałtowany podatek dochodowy wyniósł [...]. Podatnik w odwołaniu zarzucił, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. została wydana z naruszeniem prawa oraz, że nie uwzględniono w całości materiału dowodowego jakim według strony były dołączone do akt zdjęcia lokalu mieszkalnego. Podatnik podniósł także, iż organ podatkowy pierwszej instancji przyjął do opodatkowania nieprawidłową kwotę uzyskaną z tytułu zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gdyż w jego przekonaniu nie powinna to być kwota ustalona w akcie notarialnym, tylko ta którą otrzymał fizycznie, tj. [...] S. C. zakwestionował również przyjęcie przez organ podatkowy do rozliczeń jedynie wartości faktycznie wpłaconego wkładu budowlanego, a nie "cenę pełnej wartości nabytego lokalu" co jego zdaniem świadczy o "instrumentalnym traktowaniu norm prawnych". Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. decyzją z dnia [...], nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazując w uzasadnieniu, iż z uwagi na posiadanie materiału dowodowego świadczącego o wydatkowaniu części przychodu uzyskanego ze sprzedaży na cele skutkujące zwolnieniem od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prawidłowo określono zobowiązanie podatkowe jedynie od kwoty nie przeznaczonej na cele objęte zwolnieniem. Organ odwoławczy podkreślił, iż słusznie Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. przyjął, iż kwota wynikająca z umowy sprzedaży przedmiotowego prawa do lokalu mieszkalnego wynosiła [...], gdyż przychodem ze sprzedaży jest nie tylko kwota, którą zbywca własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego otrzymał od nabywcy, ale także kwota zadłużenia, którą nabywca lokalu wpłacił na rzecz spółdzielni mieszkaniowej na poczet zadłużenia sprzedającego w tej spółdzielni. Odnosząc się do zarzutu strony co do nie brania pod uwagę zdjęć jako dowodu potwierdzającego fakt dokonania remontu, a co za tym idzie, poniesienia wydatku ze środków uzyskanych ze sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego dokonanej w dniu [...], organ II instancji stwierdził, iż nie informują one w żaden sposób czy to sam podatnik oraz w jakiej wysokości i kiedy poniósł faktyczne wydatki na remont i modernizację sfotografowanego lokalu mieszkalnego. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał także, iż skoro przepis art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi o zaliczeniu przychodu ze sprzedaży określonych praw majątkowych w części wydatkowanej na nabycie innego prawa to bezzasadne są twierdzenia podatnika o konieczności przyjęcia do rozliczeń pełnej wartości nabytego lokalu, tj. całego wkładu budowlanego, jeżeli został on rozłożony na 50 lat i tylko w niewielkiej kwocie został w latach 2001- 2003 zapłacony. W skardze na powyższą decyzję podatnik w większości powtórzył argumentację zawartą we wcześniejszym odwołaniu zarzucając decyzjom organów podatkowych "wadliwą wykładnię opartą na fragmentarycznym wyrwaniu z kontekstu prawnego, stosownych wycinków mających służyć takiej nie innej wykładni, stosowanie podwójnych standardów prawnych w jednoznacznych i analogicznych sytuacjach i zagadnieniach prawnych". Skarżący podniósł, iż jako wartość podlegająca 10% zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu powinna być przyjęta tylko kwota, którą faktycznie otrzymał od kupującej, tj. [...], gdyż pozostała część w wysokości [...] została zapłacona Spółdzielni Mieszkaniowej A przed podpisaniem aktu notarialnego. Podatnik zarzucił ponownie, iż organy podatkowe odmiennie potraktowały zakup przez niego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przy ul. G. w W., gdzie wpłaty na wkład budowlany zostały rozłożone na 50 lat, gdyż w tym przypadku przyjęto nie kwotę wyjściową, lecz jedynie faktyczne wpłaty. Zdaniem skarżącego przedstawione przez niego zdjęcia przed i po wykonaniu remontu lokalu mieszkalnego stanowią wystarczający dowód na poniesienie wydatków związanych z przeprowadzeniem w tymże lokalu prac remontowych, zaś organy podatkowe wykazały się brakiem dobrej woli co do ustalenia jakie koszty zostały przez niego poniesione na remont przedmiotowego lokalu. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i podając, iż w jego ocenie argumenty zawarte w skardze nie są trafne, bowiem organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, mające na celu załatwienie sprawy, dotarły do wszystkich istniejących, istotnych dla sprawy dowodów i na podstawie całego materiału dowodowego zebranego w sprawie oceniły wiarygodność okoliczności wskazanych przez skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, co następuje: Sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i czy nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika jednoznacznie z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. nie narusza prawa. Na początku rozważań należało potwierdzić prawidłowość stanowiska organów podatkowych, iż skoro S. C. uzyskał w 2001 r. przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, który to przychód podlegał opodatkowaniu, to w sytuacji, gdy nie złożył oświadczenia, że przychód uzyskany ze sprzedaży tego prawa wydatkuje na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zobowiązanym był do uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. W sprawie poza sporem pozostawało, iż podatnik w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie dokonał płatności tego podatku, ani też nie złożył oświadczenia o wydatkowaniu uzyskanego przychodu. W istocie zatem spór dotyczył wysokości uzyskanego przychodu ze sprzedaży w dniu [...] spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wysokości przychodu zwolnionego z opodatkowania z tytułu poniesionych, w okresie dwóch lat od dnia tej sprzedaży, wydatków związanych z nabyciem i remontem innego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Zgodzić się należy ze stanowiskiem organów podatkowych, iż przychodem ze sprzedaży jest cała kwota wskazana w akcie notarialnym z dnia [...], tj. [...], gdyż spłata zobowiązania dłużnika przez osobę trzecią jest przysporzeniem majątkowym po stronie tego dłużnika, ponieważ pociąga za sobą zmniejszenie stanu biernego jego majątku. Nietrafny jest pogląd skarżącego, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z przychodem z zamiany rzeczy lub praw, bowiem czynności prawne, które odnoszą się do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszalnego dotyczyły wyłącznie jego sprzedaży, gdy tymczasem w myśl definicji ustawowej zawartej w art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na druga stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Podobnie niezasadny jest zarzut podatnika odnoszący się do niezaliczenia do wydatków całej kwoty wkładu budowlanego, pomimo wpłacenia w okresie dwóch lat od daty opodatkowanej sprzedaży tylko kilku pierwszych rat tego wkładu, ponieważ na przeszkodzie jego uwzględnienia stoi przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który expressis verbis stanowi o zwolnieniu przychodu ze sprzedaży określonych praw majątkowych w części wydatkowanej na nabycie innego prawa, czyli innym słowem koniecznym jest wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży, a nie tylko zamiar ich wydatkowania w określonej lub dalszej perspektywie czasowej. Nie można też podzielić zarzutu skarżącego co do braku podstaw do nieuwzględnienia zdjęć fotograficznych jako dowodu na poniesienie wydatków remontowych, gdyż w rzeczywistości takie zdjęcia dokumentują fragmentarycznie tylko zmianę stanu technicznego wyremontowanego lokalu mieszkalnego, nie zaś istotnej w tej sprawie kwestii kto i w jakiej wysokości poniósł wydatki na rozbudowę, remont lub modernizację lokalu mieszkalnego. Również nieodpowiadający potrzebom niniejszego postępowania był wniosek dowodowy skarżącego o przeprowadzenie oględzin lokalu mieszkalnego, ponieważ oprócz powielenia takich samych niedostatków dowodowych jak zdjęcia fotograficznych dodatkową wadą jest znaczny upływ czasu od daty przeprowadzenia wzmiankowanych przez skarżącego prac remontowych. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.